IBPP3/443-833/08/AŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2008 r. (data wpływu 28 listopada 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 20 listopada 2007 r., na podstawie umowy zamiany zawartej w formie aktu notarialnego, Wnioskodawca w zakresie prowadzonej przez niego działalności nabył nieruchomość zabudowaną budynkiem przepompowni ścieków, położona w Z., zwana w dalszej treści nieruchomością "I". W zamian została przez Wnioskodawcę zbyta nieruchomość niezabudowana mieszcząca się także w Z., zwana dalej nieruchomością "II". Wartość zamienianych nieruchomości została określona na kwoty: I nieruchomości - 61.710,00 zł, II nieruchomości - 50.640,00 zł. Strony oświadczyły, iż z tytułu dokonywanej zamiany nie dokonują względem siebie żadnych dopłat czy spłat. Warunkiem dokonania zamiany było dokonanie przez Wnioskodawcę wpłaty na rzecz drugiej strony kwoty 517.000,00 zł, jako kwoty przeznaczonej na budowę przez drugą stronę transakcji na otrzymanej z zamiany działce, nowej przepompowni ścieków, przełożenia i przyłączenia sieci do nowo wybudowanej przepompowni oraz koszt wybudowania nowego rurociągu tłocznego. Na podstawie oświadczenia w akcie notarialnym o dokonaniu wpłaty na rzecz drugiej strony powyższej kwoty, została zawarta umowa zamiany nieruchomości. Druga strona transakcji zobowiązana jest do przeznaczenia otrzymanej kwoty zgodnie z ustaleniami aktu notarialnego. Na rzecz Wnioskodawcy została wystawiona faktura VAT na kwotę brutto 61.710,00 zł zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., zwana dalej "ustawą". Następnie Wnioskodawca otrzymał od drugiej strony fakturę korygującą do powyżej wskazanej faktury VAT. Faktura korygująca opiewała na łączną kwotę 578.710,00 zł, co obejmuje zarówno kwotę wartości nieruchomości oraz kwotę 517.000,00 zł, wpłaconą na budowę przepompowni i rurociągu. Kwota wskazana na fakturze korygującej zdaniem wystawcy (drugiej strony transakcji) jest należna za sprzedaż działki gruntowej wraz z zabudowaniami (taka jest wpisana w jej treści nazwa towaru lub usługi). Wystawca faktury korygującej za podstawę wystawienia dokumentu w takim brzmieniu podaje interpretację indywidualną ministerstwa finansów, której jednak Wnioskodawcy nie przedstawia. Usługa wskazana w treści faktury korygującej również jest zwolniona z podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy kwotę wpłaty o wartości 517.000,00 zł należy traktować jako część sprzedaży działki gruntowej i doliczyć tym samym do wartości sprzedaży ujętej w fakturze VAT.

Czy stanowi ona podstawę opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Jeśli tak, to jaką stawką powinna zostać opodatkowana, czy taką samą jak nieruchomość zabudowana, która została opodatkowana stawką zwolnioną.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca uważa, iż w odniesieniu do istniejącego stanu faktycznego sprawy należy uznać, iż doliczenie wpłaconej przez Wnioskodawcę kwoty 517.000,00 zł do wartości sprzedaży nieruchomości w sposób objęty fakturą korygującą VAT oraz przy uwzględnieniu tej samej stawki VAT co sprzedaż nieruchomości, tj. zwolnienie z podatku od towarów i usług zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Przekazana przez Wnioskodawcę kwota 517.000,00 zł, jest zaliczką na poczet dostawy nieruchomości. Ponadto należy wskazać, iż nie stanowi ona zaliczki na poczet budowy nowej przepompowni ścieków, przełożenia i przyłączenia istniejących sieci do nowo wybudowanej przepompowni oraz wybudowania nowego rurociągu tłocznego.

Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast - stosownie do art. 29 ust. 2 ustawy - w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepisy ust. 1 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi - art. 106 ust. 3 ustawy. Należy zatem uznać, iż wpłacona przez Wnioskodawcą kwota jest zaliczką związaną z dostawą przedmiotowych nieruchomości, przeznaczoną na poczet budowy nowej przepompowni, zgodnie z treścią aktu notarialnego.

Na stronie otrzymującej zaliczkę ciążył obowiązek udokumentowania transakcji za pomocą faktury VAT. Tak więc wystawienie faktury VAT korygującej wypełnia ten obowiązek. Stawka podatku VAT właściwa dla dokonanej wpłaty, została na fakturze korygującej ujęta w sposób prawidłowy. Przekazana kwota stanowi zaliczkę na poczet transakcji dostawy przedmiotowych nieruchomości a więc dla tej czynności należy zastosować stawkę podatku taką, jaka została zastosowana do przedmiotu transakcji - zamienianej nieruchomości. To jest zwolnienie od tegoż podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zamiana jest umową cywilnoprawną, na podstawie której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy - art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zapis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia pieniężnego pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...)

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...)

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego wynika, iż dokonał on transakcji zamiany gruntu niezabudowanego, przeznaczonego pod zabudowę na grunt zabudowany używaną przepompownią ścieków. Warunkiem dokonania zamiany było dokonanie przez Wnioskodawcę wpłaty na rzecz drugiej strony kwoty 517.000,00 zł. Kwota ta - zgodnie z umową - przeznaczona zostanie na budowę przez drugą stronę transakcji na otrzymanej, w wyniku zamiany działce, nowej przepompowni ścieków, przełożenia i przyłączenia sieci do nowo wybudowanej przepompowni oraz koszt wybudowania nowego rurociągu tłocznego.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem jednak ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Przepisy podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedpłaty, zaliczki, zadatku czy raty.

Zgodnie ze znaczeniem słownikowym (Mały Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999 r., str. 1109, 1100, 720 i 772), "zaliczka" jest to część należności wypłacana z góry na poczet należności, "zadatek" to suma pieniędzy dawana przy zawieraniu umowy w celu zapewnienia jej wykonania (zaliczka na poczet należności), "przedpłata" to określona suma pieniędzy wpłacana regularnie, w ustalonych terminach, w celu zapewnienia sobie otrzymania jakiegoś towaru, a "rata" to część należności pieniężnej, płatna w oznaczonym terminie.

Zgodnie z powyższym, zaliczka jak również przedpłata jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją. W opisywanej sytuacji, wpłata kwoty 517.000 zł przez Wnioskodawcę jest warunkiem realizacji zawartej umowy, a kontrahent Wnioskodawcy jest zobowiązany do wykorzystania tej kwoty na ustalony cel-budowę nowej przepompowni. W świetle przytoczonych definicji oraz przedstawionego stanu faktycznego, należy uznać, iż wpłata określonej w umowie kwoty jest warunkiem realizacji postanowień umowy - zamiany przedmiotowych nieruchomości - co na gruncie przepisów ustawy winno być traktowane jako zapłata za określoną czynność.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż przekazana przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta kwota 517.000 zł, jest zaliczką na poczet dostawy nieruchomości i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze - art. 29 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi - ust. 3 powołanego wyżej artykułu.

W wobec powyższego zamiana nieruchomości w świetle cyt. wyżej przepisów stanowi dostawę towaru podlegające udokumentowaniu fakturą VAT, wystawioną zgodnie z przepisami § 9 - 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798, z późn. zm.).

Z uwagi na to, iż zgodnie z powołanymi wyżej regulacjami, przekazana przez Wnioskodawcę kwota jest zaliczką, wpłaconą na rzecz kontrahenta w związku z dostawą przedmiotowych nieruchomości, przeznaczoną na poczet budowy nowej przepompowni (zgodnie z postanowieniami zawartej umowy) zatem kontrahent Wnioskodawcy zobowiązany był również do odrębnego udokumentowania otrzymanej zaliczki za pomocą faktury VAT wystawionej zgodnie z przepisami § 14 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. Stosownie do powołanego przepisu jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2.

Fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę).

Faktura stwierdzająca pobranie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi powinna zawierać co najmniej:

ZB x SP

100 + SP

gdzie:

ZB - oznacza kwotę pobranej części lub całości należności brutto, SP - oznacza stawkę podatku;

Jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 i 2, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 9 i 11-13, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 i 2, obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie określonym w § 13.

Ponieważ normodawca nakazuje odrębnie fakturować dostawy towarów (nieruchomości) i odrębnie zaliczki otrzymane przed wydaniem towaru (nieruchomości) zatem w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie występuje obowiązek wystawienia faktury korygującej pierwotną fakturę dokumentującą dostawę nieruchomości poprzez podwyższenie wartości tej nieruchomości o kwotę uprzednio otrzymanej zaliczki. Faktury korygujące wystawia się bowiem w przypadkach określonych w przepisach § 16 ust. 1 i § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. W myśl tych przepisów w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Tut. Organ pragnie podkreślić, iż zgodzić się należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku właściwej dla wpłaconej przez Wnioskodawcę zaliczki. Przekazanie tej kwoty, jak wskazano powyżej, winno być traktowane jako zaliczka na poczet transakcji dostawy przedmiotowej nieruchomości. W związku z tym, dla danej czynności należało zastosować stawkę podatku taką, jaka została zastosowana do przedmiotu transakcji - zamienianej nieruchomości. Jeżeli zatem dostawa nieruchomości jest zwolniona od podatku VAT, ze zwolnienia tego korzysta również zaliczka wpłacona przed wydaniem tej nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze oceniając całościowo stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo informuje się, iż ocenę stanowiska Wnioskodawcy dokonano w oparciu o stan prawny obowiązujący do dnia 30 listopada 2008 r. Z dniem 1 grudnia 2008 r. wchodzą w życie przepisy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r., o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), z zastrzeżeniem przepisów wymienionych w art. 15 tejże ustawy. Jednakże powyższa zmiana nie wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, będącej przedmiotem wniosku.

Ponadto należy zauważyć, iż niniejsza interpretacja nie dotyczy prawidłowości zastosowanej przez kontrahenta Wnioskodawcy do przedmiotowej transakcji zwolnienia od podatku VAT, gdyż nie było to jej przedmiotem - nie zadano pytania w tym zakresie oraz nie sformułowano własnego stanowiska

.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.