IBPP3/443-82/11/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2011 r. (data wpływu 18 stycznia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2011 r. (data wpływu 1 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez podmiot wnoszący aportem przedsiębiorstwo do spółki - jest prawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem w dniu 1 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez podmiot wnoszący aportem przedsiębiorstwo do spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółdzielnia powstała w 1952 r., posiada formę prawną spółdzielni i zgodnie z przepisami prawa, posiada osobowość prawną. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego spółdzielnia wpisana jest w Krajowym Rejestrze Sądowym.

W dniu 24 czerwca 1992 r. ww. spółdzielnia uzyskała status zakładu pracy chronionej.

Przedmiotem działalności gospodarczej jest:

* działalność usługowa w zakresie ochrony osób i mienia na podstawie decyzji z dnia 18 marca 1998 r. oraz Koncesji z dnia 13 listopada 2000 r. wydanej przez Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji,

* wynajem pomieszczeń na własny rachunek,

* handlu (sklep spożywczy),

* usługi krytej sportowej strzelnicy kulowej na podstawie Decyzji Prezydenta Miasta z dnia 20 lutego 2008 r. zatwierdzający regulamin strzelnicy. Strzelnica przystosowana jest również do strzelań przez osoby niepełnosprawne.

* usługi w zakresie produkcji mebli zarówno dla osób fizycznych, jak i firm.

Budynki będące własnością spółdzielni usytuowane są na gruntach w użytkowaniu wieczystym na 40 lat.

Wnioskodawca planuje wnieść aportem przedsiębiorstwo Spółdzielni w rozumieniu art. 55¹ k.c. do Spółki z o.o. o tej samej nazwie, w której Spółdzielnia stanie się Wspólnikiem - udziałowcem Spółki z o.o., obok innych Wspólników - dotychczasowych Członków Spółdzielni, a następnie jako Wspólnicy Spółki z o.o. planują umorzyć udziały Spółdzielni w Spółce z o.o., za jej zgodą, bez odszkodowania oraz zlikwidować Spółdzielnię. Dalsza działalność gospodarcza będzie kontynuowana tylko w Spółce z o.o. o tej samej nazwie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowanym przez Spółdzielnię wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 55¹ k.c. w zamian (na poczet) za nominalną wartość udziałów Spółdzielni w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki z o.o. wraz z przeznaczeniem nadwyżki wartości ww. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 55¹ k.c. nad wartość nominalną udziałów w zamian (na poczet) kapitału zapasowego Spółki z o.o. Spółdzielnia utraci prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w wartościach brutto towarów i środków trwałych uprzednio nabytych przez Spółdzielnię w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej, czyli czy będzie zobowiązana do zmniejszenia dotychczas odliczonego podatku naliczonego VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy

W związku z planowanym przez Spółdzielnię wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 55¹ k.c. w zamian (na poczet) za nominalną wartość udziałów Spółdzielni w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki z o.o. wraz z przeznaczeniem nadwyżki wartości ww. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 55¹ k.c nad wartość nominalną udziałów w zamian (na poczet) kapitału zapasowego Spółki z o.o. Spółdzielnia nie utraci prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w wartościach brutto towarów i środków trwałych uprzednio nabytych przez Spółdzielnię w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej, czyli nie będzie zobowiązana do zmniejszenia podatku naliczonego VAT. Natomiast w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni jest zbyciem przedsiębiorstwa, które jest wyłączone spod reżimu opodatkowania VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ogłoszonej w Dz. U. z dnia 5 kwietnia 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., a obowiązującej od 1 maja 2004 r.) zwanej dalej uovat i oznacza to, że taka transakcja przedsiębiorstwem jest neutralna podatkowo w rozumieniu podatku VAT. Zarówno towary jak i środki trwałe będące własnością Spółdzielni na dzień wnoszenia ich aportem zostały uprzednio zakupione przez Spółdzielnię z pierwotnym zamiarem ich sprzedaży jako sprzedaży opodatkowanej, więc od takich zakupów służyło Spółdzielni prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wartości brutto tychże zakupów, zgodnie z art. 86 ust. 1 uovat. Zgodnie z nim, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółdzielnia nie traci prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT ani nie jest zobowiązana do zmniejszenia podatku naliczonego VAT w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) aportu w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 55 ze zn. 1 k.c

Taki planowany zamiar Spółdzielni wykorzystywania ww. towarów i usług składających się na pojęcie przedsiębiorstwa do wykonywania czynności opodatkowanych nie ulegnie żadnej zmianie. Spółdzielnia nie podejmie bowiem uchwały o likwidacji Spółdzielni w celu zakończenia bytu swojego przedsiębiorstwa i podziału jej majątku między wierzycieli i członków, lecz w całej nieuszczuplonej postaci wniesie przedsiębiorstwo w zamian za udziały do przedsiębiorstwa Spółki z o.o. jako osoby prawnej kontynuującej działalność przedsiębiorstwa Spółdzielni i, zdaniem jej członków, lepiej realizującej cele gospodarcze, niż forma prawna Spółdzielni. Oto bowiem wnoszony do Spółki aport w postaci całego przedsiębiorstwa Spółdzielni służyć będzie spółce z o.o. nadal do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT, dlatego podatek naliczony od aportu podlega na zasadzie kontynuacji dalszemu odliczeniu w tej spółce, zgodnie z art. 86 ust. 1 uovat. Dlatego Spółdzielnia nie utraci prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, ani nie będzie zobowiązana do zmniejszenia podatku naliczonego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o.

Naturalnie, towary znajdujące się poprzednio w składzie ww. przedsiębiorstwa Spółdzielni, jak i środki trwałe są nadal towarami i środkami trwałymi, tylko że następczo we własności innego podmiotu (bytu prawnego) tj. Spółki z o.o. Dla nikogo nie ulega wątpliwości, iż wniesienie aportem całego przedsiębiorstwa nie jest obrotem poszczególnymi składnikami, nie jest więc typową, seryjną operacją gospodarczą, obrotem, jak to nazywa ustawa o VAT.

Ponieważ aportowanie przedsiębiorstwa nie dotyczy poszczególnego składnika, towaru lub środka trwałego, dlatego nie powstaje obrót ani wartość dodana, o której stanowi ustawa o VAT. Obrót danym towarem jednak dochodzi do skutku, "odzywa" bowiem dopiero po przeniesieniu własności całego przedsiębiorstwa na nowe przedsiębiorstwo. Wówczas dochodzi do naliczania wartości dodanej od singularnej transakcji skierowanej do docelowego odbiorcy towarów (ostatecznego konsumenta). Podkreślić należy, iż Spółka z o.o. nie jest nabywcą towarów lub środków trwałych Spółdzielni lecz wydaje Spółdzielni udziały właścicielskie do dysponowania Spółką jako współwłasnością przedsiębiorstwa Spółki.

Natomiast Spółdzielnia nie jest sprzedawcą towarów i usług, lecz dokonuje inwestycji kapitałowo - właścicielskiej w Spółce z o.o., staje się bowiem właścicielem papierów własnościowych (udziałów) do przedsiębiorstwa Spółki z o.o.

Pamiętać należy, iż do dnia 30 listopada 2008 r. aport (wkład niepieniężny poszczególnych składników majątkowych czy też całego przedsiębiorstwa w zamian za udziały w spółce), czy to do spółek kapitałowych, czy to do spółek osobowych, był traktowany jako czynność zwolniona od podatku VAT. Ww. stanowisko wynikało z treści przepisu § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

W związku z powyższym, pojawiła się do ww. zmiany ustawowej linia orzecznictwa i praktyki, zgodnie z którą w przypadku, gdy dane składniki majątkowe mają być wniesione aportem, podatnik, w tym przypadku - Spółdzielnia wówczas nie miałaby prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od nabycia (wytworzenia) tych składników majątkowych, względnie winna dokonać zmniejszenia podatku naliczonego VAT wcześniej odliczonego jako odliczonego od zakupu towarów ostatecznie nie służących sprzedaży towarów. Takie stanowisko zajął np. Minister Finansów w urzędowej interpretacji z dnia 27 marca 2007 r. (PT5-033-13/EK/2006/AP-7828/7789, Dz. Urz. Min. Fin. Nr 4, poz. 24). Stanowisko to zostało podtrzymane także w orzeczeniu NSA z dnia 23 kwietnia 2008 r. (I FSK 505/07, http://orzeczenia.nsa.gov.pn. choć w uzasadnieniu sąd wyraźnie podkreślił, że źródłem problemów jest przede wszystkim fakt, że przepisy polskie - niezgodnie z prawem wspólnotowym - traktują aport do spółki jako czynność zwolnioną od podatku. Wskazać należy, że na podobnym stanowisku stanął WSA w Olsztynie, który ponownie rozpoznając sprawę - po uchyleniu wcześniejszego wyroku przez NSA cytowanym wyżej orzeczeniem z dnia 23 kwietnia 2008 r. (I FSK 505/07) - uznał, że z powodu niezgodności przepisów wprowadzających zwolnienia od podatku dla czynności aportów, podatnik może uznać, iż w świetle prawa wspólnotowego przysługuje mu prawo do odliczenia - zob. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 9 października 2008 r. (I SA/Ol 221/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Podobny pogląd wyraził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 20 maja 2008 r. (III SA/Wa 364/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Z dniem 1 grudnia 2008 r. ustawodawca zrezygnował z błędnego legislacyjnie pomysłu zwolnienia od podatku względem czynności aportu. W okresie między 1 grudnia 2008 r. a 31 marca 2009 r. funkcjonowało natomiast opcjonalne zwolnienie z VAT dla czynności wnoszenia aportów. Zgodnie z § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) w okresie od 1 grudnia 2008 r. do dnia 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego może być stosowane zwolnienie od podatku VAT.

Od dnia 1 kwietnia 2009 r. nie obowiązuje żadne szczegółowe ministerialne zwolnienie dla czynności aportów. Natomiast aport przedsiębiorstw zawsze był zupełnie odrębnym obrotem, ustawowo wyłączonym spod podatku VAT.

Otóż przeciwieństwem do planowanego wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 55¹ k.c. byłby aport poszczególnych składników majątkowych Spółdzielni, np. towarów, środków trwałych lub inwestycji (wybudowanych składników majątkowych), który jest w rozumieniu przepisów art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej u.p.t.u., dostawą towarów, albowiem na mocy aportu singularnego składniki majątkowe (towary) są przenoszone z jednego podmiotu na inny podmiot, a podmiot władający rozporządza nim jak właściciel. Następuje to za wynagrodzeniem (ekwiwalentem), jakim są udziały w spółce z o.o. W związku z tym, że (w stanie prawnym, jaki będzie obowiązywał w listopadzie 2009 r.) nie mielibyśmy już do czynienia ze zwolnieniem podatkowym z VAT, lecz z opodatkowaniem podatkiem VAT takiej transakcji czy serii transakcji.

O ile przedmiotowy aport nie obejmowałby łącznie całego przedsiębiorstwa Spółdzielni w rozumieniu art. 55¹ k.c. to trzeba by go było wówczas potraktować jako opodatkowaną podatkiem VAT dostawę za wynagrodzeniem. Nie byłaby to czynność nieodpłatna i w związku z tym okoliczność, czy podatnikowi wnoszącemu aport przysługiwałoby prawo do odliczenia VAT, czy też nie - nie miałaby tu znaczenia. Tak, czy inaczej czynność ta podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Gdyby przedmiotem aportu były poszczególne składniki majątku Spółdzielni (aport singularny) to taki aport byłby opodatkowany, i jako taki powinien być udokumentowany zwykłą fakturą VAT, gdzie sprzedawcą byłaby Spółdzielnia, natomiast nabywcą byłaby Spółka z o.o. (do której aport byłby wnoszony). W tym przypadku mielibyśmy do czynienia - jak już wskazywano - z dostawą dokonywaną za wynagrodzeniem. Wartość wynagrodzenia byłaby w tym przypadku podstawą opodatkowania u Spółdzielni. Spółdzielnia musiałaby wówczas wystawić fakturę sprzedaży VAT opiewającą na wartość obejmowanych w spółce udziałów (byłaby to podstawa opodatkowania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W interpretacji nr IBPP3/443-81/11/KO z dnia 18 kwietnia 2011 r. stwierdzono, że zamierzona transakcja wniesienia w formie aportu do Spółki przedsiębiorstwa, jest czynnością niepodlegającą przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na podstawie zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z treści przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i art. 90 ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy). Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej - np. towar został ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - powoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Zasady dotyczące sposobu oraz terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż planowana jest likwidacja Spółdzielni w związku z przejęciem całości majątku w postaci przedsiębiorstwa przez Spółkę w formie aportu. Wspólnicy Spółki planują umorzyć udziały Spółdzielni za jej zgodą, bez odszkodowania oraz zlikwidować Spółdzielnię. Dalsza działalność będzie kontynuowana przez Spółkę o tej samej nazwie co Wnioskodawca. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja wniesienia aportem całego majątku Spółdzielni jako przedsiębiorstwa, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, które to stanowisko zostało, potwierdzone przez organ.

Wnioskodawca wskazał też we własnym stanowisku, iż Spółka z o.o. przyjmująca aport w postaci przedsiębiorstwa nadal będzie prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem VAT.

Wobec powyższego należy uznać, iż w przypadku aportu całego przedsiębiorstwa, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego od zakupu składników majątkowych, które były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast, obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na nabywcę przedsiębiorstwa, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy. W myśl tego przepisu w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1 - 8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.