IBPP3/443-796/13/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2013 r. (data wpływu 27 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu zarejestrowania przy użyciu kasy rejestrującej sprzedaży wysyłkowej, przy której płatność dokonywana jest "za pobraniem" - jest prawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu zarejestrowania przy użyciu kasy rejestrującej sprzedaży wysyłkowej, przy której płatność dokonywana jest "za pobraniem".

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (spółka) jest producentem profili tarasowobalkonowych w różnych systemach. Wnioskodawca swoje produkty sprzedaje poza firmami budowlanymi i hurtowniami, również osobom fizycznym wystawiając każdorazowo fakturę w momencie wydania towaru. Częstokroć są to dostawy w systemie wysyłkowym (faktury są wkładane do paczki z towarem), w której zapłata jest dokonywana za pobraniem (umowa z kurierem). W momencie wpływu pieniędzy na konto bankowe Wnioskodawcy sprzedaż ta jest ewidencjonowana na kasie fiskalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego ewidencja przy użyciu urządzenia fiskalnego dla osób fizycznych z punktu widzenia ustawy o VAT - art. 19 ust. 1, 4 i 13 pkt 6 jest prowadzona prawidłowo.

Stanowisko Wnioskodawcy, ustawa o VAT oprócz obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych (art. 19 ust. 1, 4) przewiduje także szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów w systemie wysyłkowym (art. 19 ust. 13 pkt 6), w której zapłata jest dokonywana za zaliczeniem pocztowym (tożsame z pobraniem). Obowiązek podatkowy powstaje wówczas w momencie otrzymania zapłaty co zdaniem Wnioskodawcy wyznacza moment sprzedaży na kasie fiskalnej. Dla momentu ewidencji przy użyciu urządzenia fiskalnego nie ma znaczenia wydanie towaru lub wystawienie faktury (art. 19 ust. 1, 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wydania towaru). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np. od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty - w przypadku dostawy wysyłkowej dokonywanej za zaliczeniem pocztowym.

Analizując powyższe stwierdzić należy, że przepis dotyczący dostawy wysyłkowej nie dotyczy wyłącznie zaliczenia pocztowego, realizowanego przez Pocztę Polską lecz także firm kurierskich, umożliwiających wysyłkę towarów za zaliczeniem pocztowym. Ponieważ ustawodawca nie zdefiniował określenia "za zaliczeniem pocztowym" i "za pobraniem", natomiast uzależnił powstanie obowiązku podatkowego od otrzymania zapłaty od dokonanej dostawy wysyłkowej, a więc dokonania przez odbiorcę zapłaty za dostarczoną przesyłkę drogą pocztową bądź przez firmy kurierskie, należy traktować te pojęcia jednoznacznie.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W oparciu o ust. 4 ww. artykułu podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Zasadą jest zatem wystawianie faktur VAT dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, jedynie w przypadku, gdy tego zażądają.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tą sprzedaż.

Ze przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca sprzedaje swoje produkty poza firmami budowlanymi i hurtowniami, również osobom fizycznym wystawiając każdorazowo fakturę w momencie wydania towaru. Częstokroć są to dostawy w systemie wysyłkowym za pośrednictwem firmy kurierskiej, a zapłata jest dokonywana za pobraniem (faktury są wkładane do paczki z towarem). W momencie wpływu pieniędzy na konto bankowe Wnioskodawcy, sprzedaż ta jest ewidencjonowana na kasie fiskalnej.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży wysyłkowej dokonywanej przez Wnioskodawcę obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 6 ustawy, tj. z chwilą otrzymania zapłaty od kuriera za dostarczony przez niego towar. Bez znaczenia pozostaje fakt, że Wnioskodawca całą zrealizowaną sprzedaż towarów dokumentuje fakturami VAT, bowiem w tym przypadku, obowiązek podatkowy wiąże się nie z faktem wystawienia faktury, lecz z chwilą otrzymania zapłaty.

Wątpliwość Wnioskodawcy powstały na gruncie momentu zarejestrowania przy użyciu kasy rejestrującej sprzedaży, przy której płatność dokonywana jest "za pobraniem".

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy o VAT. W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Szczegółowe zasady dotyczące stosowania kas rejestrujących zostały określone w art. 111 ust. 3a pkt 1 i 8 ustawy o VAT, zgodnie, z którym podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani:

* dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy;

* dokonywać wydruku emitowanych przez kasę rejestrującą dokumentów i ich kopii.

Podatnicy dokonujący sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są zobowiązani do przestrzegania zasad zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363), zwanego dalej "rozporządzeniem".

Podatnicy prowadzą ewidencję każdej sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej, wyłącznie przy użyciu kas, które mają potwierdzenie, że kasa spełnia funkcje wymienione w art. 111 ust. 6a ustawy oraz kryteria i warunki techniczne określone w przepisach wydanych na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy (§ 3 ust. 1 rozporządzenia).

W myśl § 6 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia podatnicy prowadząc ewidencję wydają nabywcy, bez jego żądania paragon fiskalny.

Natomiast zgodnie § 2 pkt 12, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o paragonie fiskalnym - rozumie się przez to wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży.

Z powyższego wynika, iż obowiązek wydawania wydrukowanego dokumentu nabywcy istnieje w przypadku dokonania każdej sprzedaży rejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Zatem sprzedawca obowiązany jest dołożyć wszelkich starań aby przekazać do dyspozycji nabywcy wydrukowany z kasy rejestrującej dokument potwierdzający sprzedaż.

Ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej podlega każda dokonana transakcja sprzedaży (towarów i usług) świadczona na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy i powinno się ono odbywać z chwilą dokonania sprzedaży, na co wskazuje powołany powyżej § 2 pkt 12 rozporządzenia, mówiący o obowiązku wydrukowania paragonu w momencie sprzedaży. Zaznaczenia wymaga, że przepisy prawa podatkowego nie określają momentu, w którym dana transakcja powinna być zarejestrowana za pomocą kasy rejestrującej, jedynym przepisem regulującym tą kwestie jest § 3 ust. 2. rozporządzenia, w myśl którego otrzymanie przed dokonaniem sprzedaży całości lub części należności (zapłaty) podlega ewidencjonowaniu z chwilą jej otrzymania - przypadek ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż zapłata nie jest dokonana przed sprzedażą.

Ustawodawca określił natomiast moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W związku z czym, podatnik jest obowiązany tak zorganizować i prowadzić odpowiednie urządzenia ewidencyjne, aby nie doprowadzić do naruszenia obowiązku podatkowego. Należy zatem przyjąć, że ewidencjonowanie sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej winno mieć miejsce nie później niż w momencie powstania obowiązku podatkowego, czyli w przedmiotowej sprawie nie później niż z chwilą otrzymania zapłaty za towar.

Wypada jednak zauważyć, że przepisy nie zabraniają ewidencjonowania sprzedaży przed powstaniem obowiązku podatkowego. Nie jest zatem nieprawidłowe, zaewidencjonowanie sprzedaży wcześniej, przed powstaniem obowiązku podatkowego, czyli w dniu wysyłki zakupionego towaru. W przypadku sprzedaży wysyłkowej wystawienie paragonu przed powstaniem obowiązku podatkowego, umożliwia bowiem dostarczenie klientowi paragonu wraz z przesyłką. Jest to o tyle istotne, iż obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej zapewnia również realizację prawa konsumenta w zakresie otrzymania dokumentu zawierającego podstawowe dane o zawartej transakcji (w tym strukturze ceny), a zatem zapewnienie tego prawa należy mieć na uwadze w kwestii dotyczącej momentu zaewidencjonowania w kasie rejestrującej sprzedaży wysyłkowej, gdy klient wybrał formę płatności za zamówiony towar "za pobraniem".

Mając więc na względzie konieczność zapewnienia konsumentowi prawa do otrzymania dowodu nabycia towaru, co wprost wynika z powołanego powyżej art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT, uznać należy, że sprzedaż w systemie wysyłkowym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, przy której płatność dokonywana jest "za pobraniem", winna być ewidencjonowana przy użyciu kasy rejestrującej przed wysyłką zakupionego towaru, tak żeby nabywca mógł otrzymać wystawiony paragon wraz z towarem.

W przedmiotowej sprawie zachodzi jednak specyficzna sytuacja, w której Wnioskodawca ewidencjonuje sprzedaż na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej, a ponadto wystawia każdorazowo fakturę w momencie wydania towaru. W konsekwencji zrealizowane zostaje prawo konsumenta w zakresie otrzymania dokumentu zawierającego podstawowe dane o zawartej transakcji. Tym samym zaewidencjonowanie sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej w momencie otrzymania zapłaty czyli z chwilą powstania obowiązku podatkowego, w tej konkretnej sytuacji będzie prawidłowe, bowiem nabywca wraz z towarem otrzyma dokument potwierdzający dokonany przez niego zakup (czyli w omawianej sprawie fakturę VAT). Natomiast Wnioskodawca ma obowiązek dołączenia paragonu fiskalnego do egzemplarzem faktury pozostającej u Wnioskodawcy, a wystawionej w momencie wysyłki towaru.

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w sytuacji opisanej we wniosku, moment otrzymania zapłaty "wyznacza moment sprzedaży na kasie fiskalnej".

Należy jednak podkreślić, iż jednym z podstawowych obowiązków podatników podatku od towarów i usług jest prawidłowe, rzetelne i terminowe prowadzenie urządzeń księgowych, tak by odzwierciedlały faktyczny przebieg dokonywanych operacji. Zatem prowadzona przez Wnioskodawcę dokumentacja musi umożliwiać zidentyfikowanie dokonanych transakcji i przypisanie im konkretnych dokumentów, tak by nie doprowadzić do błędnego, np. podwójnego opodatkowania tej samej transakcji na podstawie dwóch dowodów sprzedaży - faktury i paragonu, w szczególności gdy ewidencjonowanie obrotu następuje w terminie innym niż wystawienie faktury.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawca należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.