IBPP3/443-791/10/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2010 r. (data wpływu 15 października 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 stycznia 2011 r. (data wpływu) 31 stycznia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia towaru od kontrahenta zagranicznego - jest prawidłowe.

W dniu 15 października 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia towaru od kontrahenta zagranicznego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 stycznia 2011 r. (data wpływu 31 stycznia 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 7 stycznia 2011 r. nr IBPP3/443-791/10/AB.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Podatnik dokonał zakupu zgrzewek, które jako towar handlowy są przeznaczone do dalszej odsprzedaży. Zostały one zamówione u kontrahenta ze Szwajcarii. Ich producentem jest firma niemiecka która dostarczyła je za pośrednictwem firmy spedycyjnej do Polski. Faktura za zgrzewki i transport została wystawiona bez doliczania podatku VAT przez firmę szwajcarską. Faktura została wystawiona w miesiącu 8/2010. Odbiór urządzeń też miał miejsce w miesiącu 8/2010.

Wnioskodawca pismem z dnia 25 stycznia 2011 r. uzupełnił przedmiotowy wniosek wskazując iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób należy potraktować zakup zgrzewek w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja ta nie jest importem towarów, o którym w art. 2 pkt 7, gdyż nie doszło do przywozu towaru z terytorium państwa trzeciego (Szwajcarii) na terytorium kraju, lecz z terytorium kraju wchodzącego w skład terytorium wspólnoty (Niemcy), nie jest tez wewnatrzwspólnotową transakcją trójstronną o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 2, ponieważ jeden z podmiotów uczestniczących w transakcji nie jest podatnikiem VAT zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowej (Szwajcaria).

akup przedmiotowych zgrzewek wraz z transportem należy natomiast uznać za transakcję dla której podatnikiem jest nabywca towaru zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5. W związku z powyższym należy sporządzić fakturę wewnętrzną i ująć ją w deklaracji VAT-7 (11) w poz. 41, 42. Kwota VAT należnego wynikająca z faktury wewnętrznej stanowi podatek naliczony, który wykazać należy w deklaracji VAT-7 (11) w poz. 52 zarówno VAT należny jak i naliczony należy wykazać w deklaracji za m-c 8/2010.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie tut. organ chciałby zaznaczyć iż, niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r., gdyż we wniosku z dnia 4 listopada 2010 r. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast pod pojęciem importu towarów - stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy - rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przepisy art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-3 ustawy regulują w sposób szczegółowy zasady dotyczące miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych.

Dla dostaw łańcuchowych ustawodawca odrębnie ustalił reguły określające miejsce opodatkowania. Dostawa łańcuchowa to szczególny przypadek transakcji zawieranej pomiędzy kilkoma podmiotami, dotyczącej jednak jednego przedmiotu. Dokonywanych jest zatem kilka dostaw, przy czym towar przemieszczany jest tylko raz - od pierwszego dostawcy do finalnego odbiorcy. Przy tego typu transakcjach przyjmuje się, że dostawy dokonał każdy z podmiotów, który brał udział w tych czynnościach. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, iż odrębnie jest też ustalane miejsce świadczenia każdej dostawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 8 ww. ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zatem na mocy cyt. art. 7 ust. 8 w przypadku transakcji łańcuchowej, gdy dostawa towaru jest dokonywana przez kilka podmiotów, a towar przemieszczany jest tylko od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy, uznaje się, iż dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tej transakcji.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca dokonał zakupu zgrzewek od kontrahenta ze Szwajcarii, który nie jest zarejestrowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Producentem przedmiotowego towaru jest firma niemiecka, która towary te dostarczyła Wnioskodawcy bezpośrednio do Polski.

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej transakcji biorą udział trzy podmioty, przy czym pierwszy z nich, tj. podmiot z Niemiec (kraju członkowskiego Unii Europejskiej), wydał towar bezpośrednio ostatniemu nabywcy (tj. do Wnioskodawcy), to mimo iż towar nie trafia do drugiego w kolejności podmiotu (tj. kontrahenta ze Szwajcarii), uznaje się zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy, iż dostawy towarów dokonał każdy z tych podmiotów.

W przypadku wyżej opisanej transakcji (zwanej transakcją łańcuchową) w świetle art. 7 ust. 8 ustawy występują dwie dostawy:

* dostawa pomiędzy kontrahentem z Niemiec a kontrahentem ze Szwajcarii,

* dostawa pomiędzy kontrahentem ze Szwajcarii a Wnioskodawcą.

W przypadku udziału w transakcji łańcuchowej o charakterze międzynarodowym, gdy towar ulega przemieszczeniu pomiędzy różnymi państwami, istotną kwestią staje się ustalenie której dostawie należy przyporządkować transport towarów, gdyż ma to decydujące znaczenie dla każdej z dostaw w łańcuchu, a tym samym dla określenia skutków podatkowych dla podmiotów dokonujących poszczególnych dostaw w transakcji łańcuchowej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jak wynika natomiast z art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Po przyporządkowaniu wysyłki lub transportu jednej dostawie pozostałe dostawy towarów uznaje się za dostawy tzw. "nieruchome".

Na podstawie regulacji art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

Z powyższych przepisów wynika, że wszystkie dostawy poprzedzające wysyłkę lub transport towarów, są opodatkowane w państwie rozpoczęcia transportu lub wysyłki, natomiast wszystkie dostawy następujące po dokonaniu transportu lub wysyłki, są opodatkowane w państwie zakończenia transportu lub wysyłki tych towarów.

Ustalenie zatem której dostawie w łańcuchu należy przyporządkować fizyczny transport towarów będzie powodowało, iż wszystkie dostawy dokonane przed dostawą, do której będzie przyporządkowany transport lub wysyłka, będą miały charakter transakcji krajowych w państwie dostawy towaru, wszystkie późniejsze dostawy po tej dostawie będą miały charakter dostaw krajowych w państwie przeznaczenia towaru, natomiast sama transakcja, której będzie przyporządkowany transport lub wysyłka będzie miała wewnątrzwspólnotowej dostawy i odpowiednio wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż pierwszy z podmiotów uczestniczących w transakcji tj. producent z Niemiec dostarcza towar za pośrednictwem firmy spedycyjnej do Polski. Zatem transport towaru należy przyporządkować dostawie dokonywanej przez producenta z Niemiec na rzecz kontrahenta ze Szwajcarii. W konsekwencji dostawa ta będzie dostawą ruchomą, będzie ona miała cechy wewnątrzwspólnotowej dostawy (u producenta z Niemiec) i wewnątrzwspólnotowego nabycia (u odbiorcy ze Szwajcarii).

Natomiast dostawa dokonana przez kontrahenta ze Szwajcarii na rzecz Wnioskodawcy następująca po ww. dostawie "ruchomej" ma charakter dostawy krajowej opodatkowanej w państwie przeznaczenia towaru tj. w Polsce.

W oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Na mocy art. 17 ust. 1a ustawy, przepisy ust. 1 pkt 5 stosuje się również w przypadku, gdy dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności dokonującego dostawy towarów, jeżeli dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Ponadto, przepisu ust. 1 pkt 5 nie stosuje się w przypadku dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 6

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy znajdzie zastosowanie, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

Przy spełnieniu powyższych warunków niezbędnych do zastosowania regulacji art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikiem z tytułu dostawy towarów dokonanej przez podatnika zagranicznego na rzecz polskiego odbiorcy, jest ten ostatni podmiot.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy iż, kontrahent Wnioskodawcy dokonując dostawy towarów, który nie jest zarejestrowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, nie posiada siedziby lub miejsca zamieszkania w państwie członkowskim w którym kończy się transport tj. w Polsce, co w konsekwencji spowoduje iż to Wnioskodawca na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy będzie podatnikiem z tego tytułu, a więc zobowiązany będzie do rozliczania podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji.

Tym samym w przedmiotowej sprawie będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, a nie z wewnątrzwspólnotową transakcją trójstronną, o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, bowiem w transakcji tej nie zostały spełnione łącznie poniższe warunki:

Dla dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 19 ust. 20 cyt. ustawy, zgodnie z którym dla dostawy tej stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1-4, 13 pkt 1 lit. a), pkt 3 i 5 oraz ust. 16-17.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 20 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11).

Stosownie do art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

W świetle powyższego Wnioskodawca obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 4 cyt. ustawy, Wnioskodawca winien udokumentować opisaną transakcję fakturą wewnętrzną i zadeklarować podatek należny z tytułu dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca w deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2010 r. w poz. 41 - podstawa opodatkowania oraz w poz. 42 podatek należny.

Zasady obniżania podatku należnego zostały uregulowane w treści art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 10 pkt 2 tej ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

W konsekwencji powyższego prawo do odliczenia podatku naliczonego (stanowiącego podatek należny od dostawy, dla której podatnikiem będzie Wnioskodawca) wystąpi za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy a więc w deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2010 r. w poz. 51 wartość netto oraz w poz. 52 - podatek naliczony.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę, zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.