IBPP3/443-735/11/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 22 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wniesienia nieruchomości tytułem wkładu do spółki osobowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wniesienia nieruchomości tytułem wkładu do spółki osobowej.

Ww. wniosek został uzupełniony w dniu 22 września 2011 r., w odpowiedzi na wezwanie tut. organu z dnia 8 września 2011 r., znak: IBPP3/443-735/11/AM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, w ramach której funkcjonuje młyn, piekarnia oraz zakład transportowy. Wnioskodawca jest właścicielem 90% udziałów spółki, pozostałe 10% udziałów przysługuje rodzicom Wnioskodawcy Stanisławowi D., który jest właścicielem 5% udziałów, oraz Stanisławie D., która także jest właścicielem 5% udziałów.

Wnioskodawca nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności spółki ani też działalności wnioskodawców jako indywidualnych przedsiębiorców nie jest i nie był obrót nieruchomościami.

Wnioskodawca jest właścicielem dwóch nieruchomości gruntowych, częściowo zabudowanych, oznaczone numerami ewidencyjnymi: 534 oraz 535. Ponadto Wnioskodawcy przysługuje czwarta część udziału we współwłasności działki nr ewidencyjny 113, której drugim współwłaścicielem w trzech czwartych części jest ojciec wnioskodawcy Stanisław D. Własność wskazanych działek Wnioskodawca planuje wnieść do spółki jako wkład niepieniężny. Powyższe zamierzenie ma na celu stworzenie zwartego terytorialnie obszaru umożliwiającego zagospodarowywanie gruntu, którego właścicielem będzie jeden podmiot - w tym wypadku spółka. Obecnie bowiem graniczą ze sobą grunty będące własnością Wnioskodawcy, współwłasnością Stanisława D. i Wnioskodawcy lub własnością Spółki. Uregulowanie sytuacji prawnej poprzez przeniesienie wszystkich działek na własność jednego właściciela, jest rozwiązaniem ze wszech miar korzystnym zarówno dla wnioskodawców jak i dla obiektywnie rozumianej przejrzystości stanu prawnego omawianych nieruchomości. Jednocześnie można zauważyć, iż wspólnikami spółki są właściciele przedmiotowych działek oraz członek ich najbliższej rodziny co wskazuje, że planowana czynność, która niewątpliwie ma cechy przeniesienia własności, stanowi formę uregulowania sytuacji prawnej nieruchomości ale nie ma cech transakcji nastawionej na generowanie zysku.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

* działki nr 534 i 535 zakupił jako położone korzystnie, w bezpośrednim sąsiedztwie innych swoich działek, przede wszystkim w celu wykorzystania ich na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast działkę nr 113 Wnioskodawca otrzymał w spadku po babce;

* nieruchomości stanowiące przedmiot wkładu stanowią majątek osobisty Wnioskodawcy;

* Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym;

* Wnioskodawca nie prowadzi gospodarstwa rolnego i nie produkuje żadnych płodów rolnych;

* od chwili nabycia przedmiotowe działki wykorzystywane były na cele spółki jawnej;

* przedmiotowe działki nie były przedmiotem żadnej ze wskazanych umów cywilnoprawnych (najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze), wykorzystywane są one na cele spółki bez wynagrodzenia dla Wnioskodawcy jako właściciela;

* na działkach 534 i 535 znajduje się plac manewrowy dla TIRów, parking oraz budynek warsztatowo - biurowo - socjalny, także na działce nr 113 zlokalizowana jest część placu manewrowego oraz położony jest tam młyn;

* Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży działek ze swojego osobistego majątku w związku z czym nie odprowadzał z tego tytułu podatku VAT;

* Wnioskodawca posiada również inne nieruchomości gruntowe, nie zamierza ich jednak w przyszłości sprzedać jako działki z własnego majątku osobistego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wniesienia nieruchomości tytułem wkładu do spółki osobowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...), w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy) oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów (art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy).

Na mocy art. 2 pkt 22 ww. ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki osobowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 tejże ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podsumowując, aby w przedmiotowym stanie faktycznym uznać Wnioskodawcę za podatnika VAT, trzeba by mu przypisać przymiot "handlowca" w rozumieniu tej ustawy.

W tym miejscu, należy rozważyć zakres pojęcia handlowca w rozumieniu Ustawy o VAT. Zgodnie z potocznym znaczeniem tego pojęcia handlowcem jest osoba, która zawodowo trudni się handlem, tj. nabywa towary w celu ich odprzedaży. W związku z powyższym zasadne jest pytanie, czy można być handlowcem w odniesieniu do transakcji dotyczących majątku prywatnego/osobistego. Zgodnie z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2010 r. (sygn. I FSK 2073/2008) "Działalność handlowa oznacza dokonywanie zakupów towarów w celu ich odsprzedaży w sposób zorganizowany, wskazujący na zamiar kontynuacji tej działalności. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych".

Podobny pogląd wygłosił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Finanzamt Ulzen a Dieter Armbrecht (sygn. C-291/92) stwierdzono, iż w przypadku sprzedaży przez podatnika majątku, który był przeznaczony choćby w części na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością (usługową) i którą to część traktował jako majątek osobisty realizujący cele prywatne, to w odniesieniu do sprzedaży tej części majątku nie występuje on jako podatnik, a transakcja taka nie podlega opodatkowaniu. TSUE uznał, że brak jest regulacji prawnej uniemożliwiającej podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą wyłączenie z systemu VAT części majątku przeznaczonego do celów prywatnych/osobistych. TSUE wskazał również, iż decyzja o zaliczeniu danego składnika majątku do majątku osobistego czy związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą jest suwerenną wolą samego podatnika.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług lub przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem tego podatku, jeżeli sprzedaży można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia częstotliwości, przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonego działania. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności lub zamiar powtarzalności.

Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik działając w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Z brzmienia przepisu wynika, iż warunkiem niezbędnym uzyskania statusu podatnika na gruncie podatku od towarów i usług jest wykonywanie czynności w ramach prowadzonej samodzielnej działalności gospodarczej.

Potwierdza to również orzecznictwo sądów administracyjnych.

Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. I FSK 1831/2007) stwierdził, iż "Nie ma znaczenia, dla uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, dopełnienie przez niego obowiązku rejestracji przewidzianego w art. 96 ustawy o VAT. Istotne jest jedynie, czy podmiot ten spełnia kryteria określone w art. 15. Jeżeli tak, to jest podatnikiem podatku od towarów i usług w sensie obiektywnym, a więc niezależnie od spełnienia wymogu formalnego, jakim jest rejestracja". Mając na uwadze powołane orzeczenie, za warunek uznania danego podmiotu za podatnika VAT, należy uznać podejmowanie czynności w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. Wobec tego uznanie danej osoby za podatnika VAT wymaga wykazania związku pomiędzy wykonaną czynnością i prowadzoną działalnością gospodarczą. Czynność wykonywana poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, nie może skutkować przypisaniem danemu podmiotowi statusu podatnika VAT z tytułu jej dokonania.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zabudowę, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż nie jest to czynione z zamiarem jej powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Odnosząc przedstawione w części pierwszej okoliczności do obowiązujących przepisów prawa należy zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy nie można uznać za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Nic nie wskazuje na to, że dokonując wniesienia ww. nieruchomości tytułem wkładu do spółki osobowej, Wnioskodawca będzie działał w charakterze handlowca. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego, w celu zagospodarowania jej na potrzeby mieszkaniowe własne oraz najbliższej rodziny (dzieci). Nie można zatem uznać, że grunt został zakupiony w celu jego dalszej odsprzedaży. Jak wynika ze złożonego wniosku, przedmiotowy grunt nie został nabyty z zamiarem wykorzystywania go w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca nie działa jako producent, handlowiec lub usługodawca, a czynność wniesienia nieruchomości tytułem wkładu do spółki osobowej to jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego przez niego majątku. Wnioskodawca sprzedając nieruchomość będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, zatem czynność ta nie oznacza zdaniem Wnioskodawcy wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowym stanie faktycznym należy mieć na uwadze, iż Wnioskodawca nie nabył przedmiotowej nieruchomości w celu wykorzystywania jej w prowadzonej działalności gospodarczej, ani nabycie to nie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jak wspomniano, nieruchomość nabyto do majątku osobistego z przeznaczeniem na zaspokojenie przyszłych celów mieszkaniowych podatnika i jego najbliższej rodziny. Tym samym, mając na uwadze powołane powyżej orzecznictwo polskie i europejskie, należy uznać, iż Wnioskodawca z tytułu dokonania wkładu nie jest podatnikiem podatku VAT, jako że czynności tej nie można zaliczyć do zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Powyższą konkluzję potwierdzają również liczne orzeczenia sądów administracyjnych, w tym w szczególności NSA:

W orzeczeniu z dnia 7 lipca 2009 r. (sygn. I FSK 546/08) sąd ten stwierdza, iż "przyjęcie, że dana osoba, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności, czyli handlowych, a nie w innych celach. Zamiar częstotliwego wykonywania czynności powinien być w zasadzie ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie jego sprzedaży, gdyż pod pojęciem >>handel<< należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży".

W wyroku z dnia 18 grudnia 2008 r. (sygn. I FSK 1584/07) sąd stwierdził: "podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem >>handel<< należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży." W tym samym wyroku sąd wskazał, iż "Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług: Jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie".

Podobnie w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r. (sygn. I FSK 778/07) stwierdzono z kolei, iż jeśli czynność taka wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał "jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie."

W wyroku z dnia 16 lutego 2010 r. (sygn. I FSK 2130/2008) stwierdzono zaś, iż jednorazowe dokonanie czynności nie może się wiązać automatycznie z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. "Wykonanie danej czynności jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako handlowiec, co wymaga ustalenia, że jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną."

Reasumując, w mniemaniu Wnioskodawcy nie spełnia on przesłanek do uznania go za podatnika VAT z tytułu dokonania wkładu do spółki w postaci nieruchomości, bowiem:

* nieruchomość jest składnikiem majątku prywatnego/osobistego Wnioskodawcy i nie była nabyta w celach handlowych tj. z zamiarem odsprzedaży;

* nie dokonuje on czynności w ramach wykonywania działalności gospodarczej, bowiem:

* działalność gospodarcza nie obejmuje majątku prywatnego;

* Wnioskodawca nie ma zamiaru prowadzić sprzedaży nieruchomości w sposób częstotliwy w celu gospodarczym ani nie miał tego zamiaru wcześniej,

* wykonywana przez niego działalność gospodarcza nakierowana jest na produkcję mąki, wyrób pieczywa oraz transport (Spółka) i przedmiotem jej nie jest i nie był obrót nieruchomościami.

Nie bez znaczenia wydaje się też fakt, że wniesienie nieruchomości do spółki której wspólnikiem jest Wnioskodawca stanowi w istocie czynność służącą usprawnieniu zagospodarowania tegoż majątku i choć dochodzi tu do przekształcenia własnościowego, bowiem właścicielem majątku będzie spółka jawna, to jedynymi wspólnikami tej spółki jest Wnioskodawca, jego małżonka oraz syn (wspólnik większościowy). Tak więc choć okoliczność ta nie ma wpływu na ocenę wniesienia aportu do spółki jako formy przeniesienia własności to jednak także pośrednio wskazuje, że celem planowanej czynności nie jest obrót handlowy.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, iż Wnioskodawca w zakresie przedstawionym w stanie faktycznym i stanowisku podatnika wykonuje samodzielną działalność gospodarczą i jest podatnikiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej również dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. wprowadzonym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunt spełnia definicję towaru, który może być przedmiotem dostawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zaś stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach tej ustawy jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną mogącą się składać na kapitał zakładowy.

Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki w zamian za prawa udziałowe, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki osobowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Jak wskazano wcześniej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Warunkiem jednakże opodatkowania tak sprecyzowanej czynności, oprócz wymienionych powyżej, jest to by czynność ta realizowana była przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem zyskał status podatnika podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zarówno z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy wynika, iż warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Tym samym, jeśli dana czynność wykonywana jest poza zakresem działań producenta, handlowca, to w świetle powołanych powyżej przepisów, z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.

Z powyższego wynika, że pojęcie podatnika uzależnione jest od prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Tym samym wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, jeżeli czynność ta została wykonana w ramach działalności gospodarczej. Zakresem ustawy o VAT nie będzie zatem objęta dostawa działek realizowana przez osoby fizyczne, stanowiących ich majątek osobisty, gdy grunt nie został nabyty w celu jego zbycia i nie służył potrzebom działalności gospodarczej.

Z powyżej zacytowanych przepisów zarówno krajowych jak i wspólnotowych nasuwa się wniosek, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika podatku VAT, a czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT tzn. czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy lub polega na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, w ramach której funkcjonuje młyn, piekarnia oraz zakład transportowy. Wnioskodawca jest właścicielem 90% udziałów spółki, pozostałe 10% udziałów przysługuje rodzicom Wnioskodawcy Stanisławowi D., który jest właścicielem 5% udziałów, oraz Stanisławie D., która także jest właścicielem 5% udziałów.

Wnioskodawca nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej. Przedmiotem działalności spółki ani też działalności wnioskodawców jako indywidualnych przedsiębiorców nie jest i nie był obrót nieruchomościami.

Wnioskodawca jest właścicielem dwóch nieruchomości gruntowych, częściowo zabudowanych, oznaczone numerami ewidencyjnymi: 534 oraz 535. Ponadto Wnioskodawcy przysługuje czwarta część udziału we współwłasności działki nr ewidencyjny 113, której drugim współwłaścicielem w trzech czwartych części jest ojciec wnioskodawcy Stanisław D. Własność wskazanych działek Wnioskodawca planuje wnieść do spółki jako wkład niepieniężny. Powyższe zamierzenie ma na celu stworzenie zwartego terytorialnie obszaru umożliwiającego zagospodarowywanie gruntu, którego właścicielem będzie jeden podmiot - w tym wypadku spółka. Obecnie bowiem graniczą ze sobą grunty będące własnością Wnioskodawcy, współwłasnością Stanisława D. i Wnioskodawcy lub własnością Spółki. Uregulowanie sytuacji prawnej poprzez przeniesienie wszystkich działek na własność jednego właściciela, jest rozwiązaniem ze wszech miar korzystnym zarówno dla wnioskodawców jak i dla obiektywnie rozumianej przejrzystości stanu prawnego omawianych nieruchomości. Jednocześnie można zauważyć, iż wspólnikami spółki są właściciele przedmiotowych działek oraz członek ich najbliższej rodziny co wskazuje, że planowana czynność, która niewątpliwie ma cechy przeniesienia własności, stanowi formę uregulowania sytuacji prawnej nieruchomości ale nie ma cech transakcji nastawionej na generowanie zysku.

Ponadto:

* działki nr 534 i 535 Wnioskodawca zakupił jako położone korzystnie, w bezpośrednim sąsiedztwie innych swoich działek, przede wszystkim w celu wykorzystania ich na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast działkę nr 113 Wnioskodawca otrzymał w spadku po babce;

* nieruchomości stanowiące przedmiot wkładu stanowią majątek osobisty Wnioskodawcy;

* Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym;

* Wnioskodawca nie prowadzi gospodarstwa rolnego i nie produkuje żadnych płodów rolnych;

* od chwili nabycia przedmiotowe działki wykorzystywane były na cele spółki jawnej;

* przedmiotowe działki nie były przedmiotem żadnej ze wskazanych umów cywilnoprawnych (najmu, dzierżawy lub innej o podobnym charakterze), wykorzystywane są one na cele spółki bez wynagrodzenia dla Wnioskodawcy jako właściciela;

* na działkach 534 i 535 znajduje się plac manewrowy dla TIRów, parking oraz budynek warsztatowo - biurowo - socjalny, także na działce nr 113 zlokalizowana jest część placu manewrowego oraz położony jest tam młyn;

* Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży działek ze swojego osobistego majątku w związku z czym nie odprowadzał z tego tytułu podatku VAT;

* Wnioskodawca posiada również inne nieruchomości gruntowe, nie zamierza ich jednak w przyszłości sprzedać jako działki z własnego majątku osobistego.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że w ocenie tut. organu, w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż planowane wniesienie wkładu do spółki osobowej w postaci działek należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Podkreślić należy, że z treści wniosku nie wynika, żeby działki nr 534 oraz 535 oraz #188; część udziału we współwłasności działki nr ewidencyjny 113 były w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez Wnioskodawcę na potrzeby osobiste.

Co więcej, Wnioskodawca ostatecznie w uzupełnieniu wniosku wprost wskazał, iż zakupił działki nr 534 i 535 w celu wykorzystania ich na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Na dwóch ww. działkach znajduje się plac manewrowy dla TIRów, parking oraz budynek warsztatowo - biurowo - socjalny. Również na działce nr 113 zlokalizowana jest część placu manewrowego oraz położony jest tam młyn. A zatem w odniesieniu do wszystkich części nieruchomości, które Wnioskodawca planuje wnieść tytułem wkładu do spółki osobowej stwierdzić należy, iż były one wykorzystywane na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższe potwierdza również sam Wnioskodawca wskazując, że od chwili nabycia przedmiotowe działki wykorzystywane były na cele spółki jawnej.

Dodatkowo należy podkreślić, iż we wniosku wskazano, iż zamierzany przez Wnioskodawcę aport ma na celu stworzenie zwartego terytorialnie obszaru umożliwiającego zagospodarowywanie gruntu, którego właścicielem będzie jeden podmiot. A zatem przedmiotowe nieruchomości nie tylko obecnie są wykorzystywane na cele prowadzonej działalności gospodarczej, lecz również po ich wniesieniu do spółki jawnej, której Wnioskodawca jest większościowym wspólnikiem, będą służyć działalności gospodarczej.

W świetle przedstawionych okoliczności trudno uznać, że przedmiotowe nieruchomości stanowią majątek osobisty Wnioskodawcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż dostawa nieruchomości, o której mowa we wniosku, w postaci jej wniesienia do spółki jawnej, stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zaś Wnioskodawca z tytułu planowanej czynności występować będzie jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym dostawa dwóch nieruchomości gruntowych, częściowo zabudowanych, oznaczonych numerami ewidencyjnymi 534 oraz 535 wraz z czwartą częścią udziału we współwłasności działki nr ewidencyjny 113, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT według stawki podatku VAT właściwej dla tego rodzaju gruntów.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w kwestii powołanego we własnym stanowisku orzecznictwa zarówno krajowego jak i wspólnotowego należy wskazać, że powołane wyroki dotyczą stanu faktycznego odmiennego aniżeli wskazany we wniosku.

I tak, w przypadku wyroku z dnia 16 lutego 2010 r. r. sygn. akt I FSK 2073/08, Skarżąca nabyła majątek na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Również w wyrokach z dnia 18 grudnia 2008 r. sygn. akt I FSK 1584/07 oraz z dnia 26 czerwca 2008 r. I FSK 778/07 grunt nie został zakupiony w celach handlowych, w przeciwieństwie do sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę we wniosku.

W kolejnym przywołanym przez Wnioskodawcę wyroku z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. akt. I FSK 546/08, zbywane grunty służyły również prywatnym potrzebom rolnika i jego rodziny.

Także w wyroku z dnia 16 lutego 2010 r. sygn. akt I FSK 2130/08 grunt nie został wykorzystany przez Skarżącą do celów działalności gospodarczej.

Natomiast w sprawie C-291/92 w stanie faktycznym podatnik był właścicielem hotelu, w którym znajdowała się też zajmowana przez niego część mieszkalna, zaś sprzedając ów hotel, podatnik naliczył VAT wyłącznie od części hotelowej, wyłączając część mieszkalną.

Zaś w wyroku z dnia 10 lutego 2009 r. sygn. akt I FSK 1831/07 spór w sprawie dotyczył prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikającego faktur nabycia wystawionych przez Skarżącą, która nie była w tym okresie zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, uprawnionym do wystawiania faktur VAT.

A zatem sytuacje opisane w ww. wyrokach nie są tożsame ze zdarzeniem przyszłym przedstawionym w przedmiotowej sprawie.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia stawki podatku VAT dla przedmiotowych nieruchomości, gdyż Wnioskodawca nie zadał pytania w tym zakresie i nie przedstawił własnego stanowiska w tej sprawie. Jeżeli Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem indywidualnej interpretacji w tym zakresie, winien wystąpić z odrębnym wnioskiem, w którym opisze zaistniały w tej sprawie stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), przedstawi własne stanowisko, zada stosowne pytanie oraz uiści należną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.