IBPP3/443-72/11/KO - Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi dystrybucji energii elektrycznej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2011 r. (data wpływu 17 stycznia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 kwietnia 2011 r. (data wpływu 26 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie fakturowania oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi dystrybucji energii elektrycznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie fakturowania oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi dystrybucji energii elektrycznej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 kwietnia 2011 r. (data wpływu 26 kwietnia 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 12 kwietnia 2011 r. znak IBPP3/443-72/11/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej. Wnioskodawca świadczy usługi dystrybucyjne:

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnosi się wyłącznie do sytuacji nr 2 opisanej powyżej.

Wnioskodawca powstał wskutek wydzielenia działalności sieciowej z X - podmiotu, który prowadził wcześniej działalność zarówno w zakresie obrotu energią elektryczną jak i jej dystrybucji. Wydzielenie to nastąpiło w związku z koniecznością dostosowania funkcjonowania polskiej energetyki do wymagań przepisów wspólnotowych. Przedsiębiorstwa elektroenergetyczne zostały zobowiązane do wydzielenia prowadzonej przez nie działalności sieciowej w celu zapewnienia rozwoju konkurencyjnych rynków energii elektrycznej oraz niedyskryminacyjnego dostępu do sieci elektroenergetycznej. Wskutek powyższego, część odbiorców końcowych energii elektrycznej zlokalizowanych w ramach sieci dystrybucyjnej Wnioskodawcy nabywa energię elektryczną od dostawców innych niż spółka z o.o., natomiast Wnioskodawca świadczy bezpośrednio tym odbiorcom usługę dystrybucyjną.

Wnioskodawca jako usługodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) w zakresie świadczonych przez siebie usług dystrybucji energii elektrycznej.

Ze względu na specyfikę obrotu energią elektryczną a w szczególności znaczną liczbą odbiorców i w konsekwencji często praktyczne trudności w monitorowaniu dokonywanych przez nich wpłat, ustawodawca przewidział dla energii elektrycznej szczególne uregulowania w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT. Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tego tytułu.

Niemniej jednak, w związku z rozdzieleniem działalności dystrybucyjnej od obrotu energią elektryczną powstały wątpliwości co do prawidłowego ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT dla usług dystrybucji energii elektrycznej, a w szczególności możliwości stosowania do takich usług wskazanego powyżej art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT. W celu wyjaśnienia powyższej kwestii Wnioskodawca wystąpił o interpretację przepisów prawa podatkowego. Postanowieniem z dnia 21 września 2007 r. (sygn. PP/443-34/44653-65/07) Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gliwicach stwierdził, że przy świadczeniu usług dystrybucji energii elektrycznej obowiązek podatkowy w VAT powstaje na zasadach ogólnych określonych w art. 19 ust. 1 oraz ust. 4 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W ramach świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej bezpośrednio odbiorcom przyłączonym do sieci znaczną część klientów stanowią klienci indywidualni (osoby fizyczne). Świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej na rzecz osób fizycznych dokonywane jest najczęściej (zgodnie z zawartą umową) w rocznych okresach rozliczeniowych (pomiar faktycznie dostarczonej energii - co jest również miarą ceny nabytej usługi dystrybucyjnej - dokonywany jest raz do roku).

W związku z zakładanym wzrostem liczby klientów indywidualnych rozliczanych, zgodnie z zawartą umową w rocznych okresach rozliczeniowych, Wnioskodawca rozważa wdrożenie nowego modelu rozliczeń. Planowany przez Wnioskodawcę system rozliczeniowy zakłada ustalenie prognozowanego świadczenia (zużycia) usług dystrybucji energii elektrycznej w ciągu danego rocznego okresu rozliczeniowego (stosując wypracowany model ustalania prognoz, np. na podstawie dotychczasowego zużycia). Następnie, na podstawie ustalonych prognoz, wystawiana będzie faktura prognozowa z wyznaczonymi 6 terminami płatności częściowych wpłat należności, niebędąca fakturą VAT zaliczkową. Natomiast pod koniec rocznego okresu rozliczeniowego dokonywany będzie pomiar (odczyt) faktycznie dostarczonej energii elektrycznej i rozliczenie faktycznego wykorzystania usługi dystrybucji energii przez osoby fizyczne z dokonanymi wcześniej wpłatami za wykorzystanie prognozowane. Rozliczenie takie dokumentowane będzie wystawieniem faktury rozliczeniowej (w specyfikacji wdrażanego nowego systemu bilingowego przewidziana jest nazwa faktura rozliczeniowo-korygująca). Po dokonaniu odczytu i wystawieniu faktury rozliczeniowej za poprzedni okres rozliczeniowy wystawiana będzie faktura prognozowa na następny okres rozliczeniowy.

Usługa dystrybucji energii elektrycznej jest usługą o charakterze ciągłym (ze względu na brak definicji ciągłości w przepisach podatkowych, spółka posługuje się tym pojęciem w znaczeniu nadanym przez doktrynę i orzecznictwo podatkowe).

Ponadto Wnioskodawca uważa, iż za moment wykonania usługi należy uważać przyjęty przez strony umowy ostatni dzień wskazanego w umowie okresu rozliczeniowego, dzień ten bowiem kończy okres świadczenia usługi, za który każdorazowo dokonywane jest ostateczne rozliczenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle § 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337, z późn. zm.) prawidłowe będzie wystawienie przez Spółkę jednej faktury na początku okresu rozliczeniowego z góry i czy zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT czynność taka będzie skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w VAT od ceny prognozowanego świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej w momencie wystawienia faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak wskazano w stanie faktycznym, zgodnie ze stanowiskiem Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gliwicach dla usług dystrybucji energii elektrycznej nie zostały przewidziane szczególne regulacje w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT. W związku z tym zastosowanie powinny mieć tu zasady ogólne uregulowane w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Z kolei w myśl ust. 4 tego artykułu, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jak stanowi § 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337, z późn. zm., dalej: Rozporządzenie), fakturę wystawia się nie później niż 7 dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12. Natomiast w przypadku gdy podatnik określa w fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż 7 dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Zatem, co do zasady, przepisy o podatku VAT przewidują jedynie najpóźniejszy dopuszczalny termin wystawienia faktury, nie przewidują natomiast terminu najwcześniejszego.

Jako wyjątek od powyższej zasady należy potraktować uregulowanie § 11 ust. 2 Rozporządzenia, który w odniesieniu do czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a ustawy o VAT, wprowadza obowiązek wystawienia faktury nie wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego. Obowiązek ten jednak nie odnosi się do usług dystrybucji energii elektrycznej, zwłaszcza w kontekście stanowiska przedstawionego w posiadanej przez Wnioskodawcę interpretacji z dnia 27 września 2007 r., zgodnie z którą obowiązek podatkowy w przypadku usług świadczonych przez Wnioskodawcę powstaje na zasadach ogólnych.

W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca jest uprawniony do wystawienia faktury dokumentującej prognozowane zużycie usług dystrybucji energii elektrycznej na początku danego okresu rozliczeniowego. Faktura ta będzie tym samym skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w VAT w odniesieniu do dokonywanych w trakcie okresu rozliczeniowego płatności wyliczonych za prognozowane zużycie usług dystrybucji energii elektrycznej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 lipca 2010 r., sygn. III SA/Wa akt 1174/10 wskazał, iż "W przedmiotowej sprawie strona Skarżąca wystawia faktury przed zakończeniem danego okresu rozrachunkowego, objętego umową cywilnoprawną, co w kontekście przywołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest zabronione albowiem przepis wyraźnie przewiduje jedynie termin końcowy wystawienia faktury tj. nie później niż 7-mego dnia od wykonania usługi. W konsekwencji, stanowisko Ministra Finansów, zgodnie z którym faktura może być wystawiona najwcześniej ostatniego dnia miesiąca jest nieprawidłowe i nie uwzględnia treści przepisów o charakterze ustawowym". Podobnie w wyroku z dnia 16 października 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1005/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdza: "W przedmiotowej sprawie strona skarżąca wystawiła faktury przedwcześnie, przed wykonaniem usługi, co w kontekście powyższego nie jest zabronione albowiem przepis wyraźnie przewiduje jedynie termin końcowy wystawienia faktury tj. nie później niż 7. dnia od wykonania usługi. Zatem skoro strona skarżąca wystawiła fakturę na całkowita wartość usługi, to ona w myśl art. 19 ust. 4 ustawy o VAT będzie generowała powstanie obowiązku podatkowego wobec kwoty objętej wspomnianą fakturą."

Również interpretacje organów podatkowych potwierdzają stanowisko Wnioskodawcy. Na przykład w odniesieniu do sprzedaży usług serwisowych udokumentowanych fakturą już w momencie rejestracji odbiorcy, a przed wykonaniem usługi Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: "Nie ulega wątpliwości, iż w przedmiotowej sprawie wykonanie ww. usługi serwisowej winno być udokumentowane fakturą VAT. Stąd też, jeżeli Wnioskodawca wystawi fakturę dokumentującą sprzedaż pakietu usług serwisowych w momencie rejestracji odbiorcy i uiszczeniu przez niego jednorazowej opłaty, wówczas obowiązek z tego tytułu powstanie, zgodnie z przywołanym wyżej art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia tej faktury." (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lipca 2010 r., sygn. IPPP1-443-487/10-4/MP).

Wobec powyższego należy uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym prawidłowe będzie wystawienie przez Wnioskodawcę jednej faktury na początku okresu rozliczeniowego z góry. Wnioskodawca wyraża również stanowisko, iż zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT czynność taka będzie skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w VAT od wartości prognozowanego wykorzystania usług dystrybucji energii elektrycznej w momencie wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 3 pkt 5 lit. a) ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 Nr 89 poz. 625 z późn. zm.) dystrybucja oznacza transport paliw gazowych oraz energii elektrycznej sieciami dystrybucyjnymi w celu ich dostarczania odbiorcom - z wyłączeniem sprzedaży tych paliw lub energii.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 6 i 6a ustawy prawo energetyczne poprzez obrót rozumie się działalność gospodarczą polegającą na handlu hurtowym albo detalicznym paliwami lub energią, a poprzez sprzedaż bezpośrednią sprzedaż paliw lub energii przez podmiot zajmujący się ich wytwarzaniem lub odsprzedaż tych paliw lub energii przez podmiot zajmujący się ich obrotem.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT.

W myśl art. 19 ust. 5 ustawy o VAT przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Natomiast w art. 19 ust. 11 ustawy o VAT odmiennie uregulowano kwestię pobieranych zaliczek niezależnie od rodzaju wykonanej usługi. W świetle przywołanego przepisu jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, iż faktura VAT wystawiona w oparciu o powyższe regulacje powinna dokumentować rzeczywiście dokonaną dostawę towaru lub wykonaną usługę, i tylko taka faktura daje podstawę do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę usługi.

W tym miejscu należy podkreślić, iż Wnioskodawca we wniosku powołał się na rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.). Powołane rozporządzenie przestało obowiązywać z dniem 31 marca 2011 r. Niniejsza interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, zatem w przedmiotowej sprawie przepisy rozporządzenia powołanego przez Wnioskodawcę nie będą mieć zastosowania.

Zasady wystawiania faktur reguluje od 1 kwietnia 2011 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Natomiast zgodnie § 10 ust. 1, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, a w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W ust. 3 § 10 cyt. rozporządzenia określono, że fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia, w którym otrzymano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę). W § 10 ust. 4 ustawodawca wymienił elementy, jakie powinna zawierać faktura stwierdzająca pobranie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7-9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (§ 10 ust. 5)

Jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1-3, obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie określonym w § 9 (§ 10 ust. 6).

Z przywołanych przepisów wynika, iż podatnik wystawia fakturę zaliczkową w sytuacji, gdy faktura ta stwierdza czynności otrzymania przez wystawcę części bądź całości należności (zaliczki, przedpłaty, zadatku, raty) przed wykonaniem usługi. Zaznaczyć należy, że ustawodawca nie wyszczególnia wysokości zaliczki czy przedpłaty, co oznacza, iż opodatkowaniu podlega każda z dokonanych zaliczek, przedpłat (także ta obejmująca 100% należności).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca świadczy m.in. usługę dystrybucji energii elektrycznej bezpośrednio odbiorcom przyłączonym do sieci. Odbiorcami w znacznej części są klienci indywidualni (osoby fizyczne). Usługa dystrybucji energii elektrycznej jest usługą o charakterze ciągłym.

Świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej na rzecz osób fizycznych dokonywane jest najczęściej (zgodnie z zawartą umową) w rocznych okresach rozliczeniowych (pomiar faktycznie dostarczonej energii - co jest również miarą ceny nabytej usługi dystrybucyjnej - dokonywany jest raz do roku).

W związku z zakładanym wzrostem liczby klientów indywidualnych rozliczanych, zgodnie z zawartą umową w rocznych okresach rozliczeniowych, Wnioskodawca rozważa wdrożenie nowego modelu rozliczeń. Planowany przez Wnioskodawcę system rozliczeniowy zakłada ustalenie prognozowanego świadczenia (zużycia) usług dystrybucji energii elektrycznej w ciągu danego rocznego okresu rozliczeniowego (stosując wypracowany model ustalania prognoz, np. na podstawie dotychczasowego zużycia). Następnie, na podstawie ustalonych prognoz, wystawiana będzie faktura prognozowa z wyznaczonymi 6 terminami płatności częściowych wpłat należności, niebędąca fakturą VAT zaliczkową. Natomiast pod koniec rocznego okresu rozliczeniowego dokonywany będzie pomiar (odczyt) faktycznie dostarczonej energii elektrycznej i rozliczenie faktycznego wykorzystania usługi dystrybucji energii przez osoby fizyczne z dokonanymi wcześniej wpłatami za wykorzystanie prognozowane. Rozliczenie takie dokumentowane będzie wystawieniem faktury rozliczeniowej (w specyfikacji wdrażanego nowego systemu bilingowego przewidziana jest nazwa faktura rozliczeniowo-korygująca). Po dokonaniu odczytu i wystawieniu faktury rozliczeniowej za poprzedni okres rozliczeniowy wystawiana będzie faktura prognozowa na następny okres rozliczeniowy.

Za moment wykonania usługi należy uważać przyjęty przez strony umowy ostatni dzień wskazanego w umowie okresu rozliczeniowego, dzień ten bowiem kończy okres świadczenia usługi, za który każdorazowo dokonywane jest ostateczne rozliczenie.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca przed upływem rocznego okresu rozliczeniowego będzie wyznaczał 6 terminów płatności częściowych wpłat należności. W związku z powyższym kontrahenci w trakcie okresu rozliczeniowego wskazanego w umowie będą dokonywać odpowiednio określonych wpłat należności, których to otrzymanie przez Wnioskodawcę będzie rodziło powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę, że jak wskazuje Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem usług o charakterze ciągłym, należy zaznaczyć, że ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia świadczenia usług o charakterze ciągłym. Definicję tę można zbudować na gruncie prawa cywilnego. Doktryna prawa cywilnego wyróżnia świadczenia o charakterze jednorazowym i ciągłym. Świadczenie jest jednorazowe, gdy jego spełnienie wymaga jednorazowego zachowania się. Świadczenie jest natomiast ciągłe, gdy jego spełnienie wymaga jakiegoś zachowania przez pewien czas i gdy ze względu na rodzaj czynności nie może być ono wykonane jednorazowo.

Przyjmując powyższą definicję należy stwierdzić, iż świadczenie ma charakter ciągły wówczas gdy pewien rodzaj zachowania trwa przez określony czas bez przerwy, w sposób stały i powtarzalny.

Zatem zdaniem tut. Organu, można tak nazwać każdą usługę, która wykonywana jest periodycznie i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, ale moment zakończenia (definitywnego wykonania) nie jest z góry określony. W usłudze tej powinny dać się wyodrębnić okresy, po których zakończeniu następuje rozliczenie wykonania usługi (okresy rozliczeniowe). Usługa ta nie kończy się jednak wraz z zakończeniem tego okresu, lecz trwa nadal do momentu rozwiązania umowy.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi spełniają przesłanki do uznania ich za usługi ciągłe, gdyż można jednoznacznie określić moment rozpoczęcia ich świadczenia, a moment zakończenia (definitywnego wykonania) nie jest z góry określony. Ponadto, można wyodrębnić okresy, po których zakończeniu następuje rozliczenie wykonania usługi (okresy roczne). Usługa ta nie kończy się wraz z zakończeniem tego okresu, lecz trwa nadal w kolejnym okresie.

Jednocześnie przepisy podatkowe nie regulują zasad zawierania umów cywilnoprawnych, ani nie mają wpływu na ich treść. Kwestie zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego. W myśl powyższego artykułu strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższego wynika, iż treść umowy cywilnoprawnej, zawartej ustnie bądź pisemnie, jest indywidualną sprawą stron, które ją zawierają i zależy od ich uzgodnień.

Wnioskodawca wskazał, iż za moment wykonania usługi należy uważać przyjęty przez strony umowy ostatni dzień wskazanego w umowie okresu rozliczeniowego, dzień ten bowiem kończy okres świadczenia usługi, za który każdorazowo dokonywane jest ostateczne rozliczenie.

W świetle przedstawionego stanu prawnego i zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług o charakterze ciągłym powstanie zgodnie z art. 19 ust. 4 w związku z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi dystrybucji energii, za który należy uznać jak wskazano w umowie ostatni dzień wskazanego w umowie okresu rozliczeniowego.

Natomiast jeżeli przed wykonaniem usługi dystrybucji energii Wnioskodawca otrzyma część należności w postaci wpłat należności w związku z wyznaczeniem 6 terminów płatności częściowych wpłat należności (przedpłatę, zaliczkę, zadatek) obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w tej części, w myśl art. 19 ust. 11.

W takim przypadku Wnioskodawca jest obowiązany udokumentować otrzymaną wpłatę należności fakturą VAT zgodnie z § 10 ust. 1 cyt. rozporządzenia, bowiem otrzymana kwota należności stanowi zaliczkę w związku ze świadczoną usługą o charakterze ciągłym.

W efekcie rozliczenia wykonania usługi na warunkach określonych umową, gdzie wykonanie usługi następuje z ostatnim dniem wskazanego w umowie okresu rozliczeniowego, za który każdorazowo dokonywane jest ostateczne rozliczenie Wnioskodawca obowiązany jest do wystawienia faktury końcowej, jeżeli rozliczenie to jest inne aniżeli suma otrzymanych zaliczek. Wówczas Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury VAT zgodnie z § 10 ust. 5 cyt. rozporządzenia tj. do 7 dni od wykonania usługi.

Jednocześnie tut. organ zauważa, iż powołany przez Wnioskodawcę wyrok z dnia 16 października 2009 r., sygn. akt l SA/Wr 1005/09 dotyczy odmiennego stanu faktycznego tj. "spółka świadczyła m.in. usługi księgowe dla podmiotów gospodarczych; usługi składowania dokumentów finansowo-księgowych; wydawanie zaświadczeń dla osób zatrudnionych oraz na wniosek ZUS-u O/W.; składowania pracowniczych akt osobowych i płacowych, należących do firm upadłych, bądź zlikwidowanych; usługi archiwizowania i składowania wykonywane dla firm istniejących; usługi brakowania dokumentów oraz usługi stałego nadzoru nad archiwum zakładowym. Z tytułu świadczenia usług archiwizacyjnych, w tym także polegających na składowaniu akt, spółka wystawiała faktury VAT (również dla B "BD" B. D., za przekazane do dalszego składowania dokumenty archiwalne). Należność wynikającą z tych faktur spółka opodatkowała 22% stawką podatku VAT, jednak obrót z nich wynikający ujmowała w ewidencji sprzedaży jedynie częściowo (na podstawie wystawionego dowodu księgowego "polecenie księgowania"), jako sprzedaż rozliczaną w czasie (od kilkudziesięciu do kilkuset miesięcy)."

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.