IBPP3/443-710/09/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2009 r. (data wpływu 18 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania przejęcia zobowiązań wynikających z decyzji administracyjnych polegających na usunięciu odpadów zgromadzonych na terenie "D." - jest prawidłowe.

W dniu 18 września 2009 r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przejęcia zobowiązań wynikających z decyzji administracyjnych polegających na usunięciu odpadów zgromadzonych na terenie "D.".

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dnia 14 maja 2009 r. pomiędzy Wnioskodawcą a spółką X została zawarta umowa sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz umowa w sprawie odpłatnego przekazania i zwolnienia z obowiązków. Z treści zawartej przez Wnioskodawcę umowy wynika, że nabyła ona prawo wieczystego użytkowania nieruchomości, na której znajduje się składowisko odpadów zwane "D". Składowisko to powstało przed II wojną światową oraz w latach czterdziestych.

Od lat trzydziestych do 1984 r. w "D." składowane były głównie kwaśne smoły. Konieczność składowania tych odpadów wynikała z tego, że nie dysponowano technologią ich przetwarzania i wykorzystania. Ze względu na zagrożenie dla środowiska spowodowane składowaniem odpadów na składowisku Wojewoda wszczął w dniu 29 listopada 1999 r. z urzędu postępowanie administracyjne, którego celem jest usunięcie przyczyn szkodliwego oddziaływania na środowisko przez odpady zdeponowane na składowisku. W konsekwencji na spółkę X, w drodze decyzji administracyjnej, nałożono wówczas obowiązek przywrócenia środowiska do stanu właściwego oraz wyznaczono termin wykonania tego obowiązku do dnia 31 grudnia 2012 r. Decyzja ta została wydana dnia 7 października 2002 r., a następnie dwukrotnie była zmieniana: dnia 8 marca 2004 r. oraz 20 marca 2006 r.

W 2008 r. Spółka X przeprowadziła postępowanie ofertowe na likwidację składowiska odpadów. W zapytaniu ofertowym skierowanym do specjalistycznych firm przedstawiono do wyboru 3 warianty likwidacji składowiska:

* usunięcie odpadów w celu przetworzenia ich poza terenem zakładu,

* uruchomienie na terenie zakładu instalacji przetwarzania odpadów,

* nabycie działki na której znajduje się składowisko odpadów - łącznie z odpadami oraz przejęciem obowiązków związanych z realizacją przedmiotowej Decyzji Wojewody.

Po analizie nadesłanych ofert został wybrany wariant III przewidujący nabycie działki na której znajduje się składowisko odpadów - łącznie z odpadami oraz przejęciem obowiązków związanych z realizacją Decyzji Wojewody. Było to najlepsze rozwiązanie z punktu widzenia ekonomicznego, formalnego i prawnego dla kompleksowego rozwiązania kwestii odpadów.

Jednocześnie jest to rozwiązanie zaakceptowane przez Urząd Marszałkowski Województwa.

Spółka X uzyskała pisemne stanowisko Marszałka Województwa z dnia 31 października 2008 r. w którym m.in. stwierdza on, że:

"... decyzja Wojewody z dnia 7 października 2002 r. (następnie dwukrotnie zmieniana) została wydana w trybie przepisu art. 362 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska, który mówi o nałożeniu na podmiot korzystający ze środowiska obowiązku przywrócenia środowiska do stanu właściwego. W przypadku "D.", o których mówi ww. decyzja podmiotem korzystającym ze środowiska jest zawsze władający powierzchnią terenu. A zatem po zbyciu tego terenu obowiązki wynikające z przedmiotowej decyzji będą dotyczyły nowego właściciela, który powinien wystąpić ze stosownym wnioskiem o zmianę tej decyzji tak, aby była ona adresowana na niego, a nie na poprzedniego właściciela."

Należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca nabył prawo wieczystego użytkowania nieruchomości, należące do spółki X oraz przejął związane z tym zobowiązania w celu wypełnienia obowiązków utylizacji i rekultywacji wynikających z nałożonych na spółkę X decyzji administracyjnych.

Stosownie do zawartej przez spółki umowy:

- spółka X sprzedała Wnioskodawcy prawo wieczystego użytkowania nieruchomości, oznaczonej jako działki nr 3762/155, nr 3762/156 oraz nr 3762/157 o łącznej powierzchni 4,6956 ha wraz ze składowiskiem odpadów niebezpiecznych, oraz prawo własności budowli i urządzeń, stanowiących część składową działki nr 3762/156.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność w zakresie gospodarowania, rekultywacji i unieszkodliwiania odpadów niebezpiecznych oraz posiada stosowne zezwolenia na prowadzenie takiej działalności oraz dysponuje odpowiednią wiedzą i technologią oraz stosownymi środkami, które umożliwiają realizację wszystkich obowiązków wynikających z decyzji Wojewody, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i ostatecznymi aktami administracyjnymi.

Wnioskodawca oświadczył, że w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i własności urządzeń, zobowiązuje się w terminie do dnia 31 grudnia 2012 r. do:

* usunięcia całości odpadów zgromadzonych na terenie tzw. "D." położonych w obszarze działek o numerach ewidencyjnych 3762/155, 3762/156 i 3762/157,

* uzgodnienia warunków rekultywacji terenu składowiska odpadów niebezpiecznych,

* systematycznego usuwania wód opadowych i odciekowych z terenu składowiska w celu dalszego przetworzenia poprzez kanalizację do centralnej oczyszczalni ścieków

* prowadzenia monitoringu stanu środowiska gruntowo-wodnego do czasu zakończenia procesu rekultywacji terenu składowiska oraz

* wykonania innych obowiązków wynikających z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa oraz ostatecznych aktów organów administracji publicznej, a w szczególności, lecz nie wyłącznie, wykonania obowiązków, wynikających z decyzji Wojewody (Przekazanie Zobowiązań).

Cena sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wynosiła netto 800.000 PLN a cena sprzedaży własności urządzeń wynosiła 70.000 PLN netto tj. łączna cena sprzedaży wynosi 870.000 PLN netto. Zapłata ceny zostanie dokonana poprzez potrącenie tej kwoty z wymagalnych należności przysługujących Kupującemu - czyli Wnioskodawcy - od spółki X. Strony oświadczyły, że powyższa cena uwzględnia przeniesienie na Wnioskodawcę wszelkich praw i obowiązków wynikających z wszelkich decyzji administracyjnych bezpośrednio dotyczących Nieruchomości, w tym decyzji Wojewody, ze skutkiem zwalniającym Sprzedającego z przedmiotowych obowiązków.

Tytułem zwolnienia spółki X z obowiązków wynikających z wszelkich decyzji administracyjnych bezpośrednio dotyczących Nieruchomości, w tym decyzji Wojewody, a zarazem z tytułu wykonania Przekazanych Zobowiązań, Wnioskodawcy należało się wynagrodzenie ryczałtowe w kwocie netto 11.570.000 PLN. Spółka X dokonała wpłaty wynagrodzenia w kwocie uwzględniającej potrącenie z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego, na rachunek bankowy

Wnioskodawca oświadczył, że w przypadku braku wykonania lub nienależytego wykonania któregokolwiek z Przekazanych Zobowiązań będzie on zobowiązany do naprawienia wszelkich szkód poniesionych z tego tytułu przez Spółkę X oraz do zwolnienia Sprzedającego z wszelkiej ewentualnej odpowiedzialności z tytułu braku wykonania lub nienależytego wykonania Przekazanych Zobowiązań, a w szczególności do pokrycia wszelkich ewentualnych kar, grzywien i opłat administracyjnych nałożonych z tej przyczyny na Spółkę X. Kupujący odpowiada jak za własne działania i zaniechania, za działania i zaniechania osób którym powierza jakiekolwiek czynności związane z wykonaniem Przekazanych Zobowiązań. Odpowiedzialność dotyczy również osób, które wykonują takie czynności za jego zgodą wiedzą lub też w jego imieniu, interesie bądź na jego rzecz. Kupujący nie może zwolnić się z odpowiedzialności z powołaniem się na brak winy w wyborze lub nadzorze.

W następstwie zawartej transakcji, dnia 5 czerwca 2009 r. decyzja nr 799/OS/2009 Marszałek Województwa zmienił za zgodą strony decyzję Wojewody z dnia 7 października 2002 r. w taki sposób, że zamiast spółki X zobowiązanym do usunięcia odpadów został Wnioskodawca. Decyzja ta została wydana w trybie art. 155 k.p.a.

W związku z powyższym Wnioskodawca nabywając użytkowanie wieczyste przedmiotowej nieruchomości jednocześnie zobowiązał się względem spółki X do przejęcia związanych z tą nieruchomością zobowiązań wynikających z decyzji administracyjnych tytułem czego otrzymał od Spółki X stosowne wynagrodzenie. Z uwagi na termin wynikający z decyzji, zobowiązania zostaną wykonane do dnia 31 grudnia 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawarta transakcja przejęcia od spółki X wszelkich zobowiązań wynikających z decyzji administracyjnych, związanych z przedstawioną w stanie faktycznym nieruchomością, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie podatku od towarów i usług, przejecie zobowiązań wynikających z decyzji administracyjnych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie bowiem z treścią przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej zwana uptu) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei z treści art. 8 ust. 1 uptu wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnie niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, iż odpłatne przejęcie przez Wnioskodawcę zobowiązań wynikających z decyzji administracyjnych nie stanowi dostawy towarów, należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 uptu.

Ponadto stwierdzenia wymaga również fakt, iż jest to usługa podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ żadne z przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług zwolnień nie znajduje we wskazanej sytuacji zastosowania.

Dla potwierdzenia prezentowanego w tej kwestii stanowiska warto wskazać na wyrok ETS z dnia 19 kwietnia 2007 r. w sprawie C-455/05.

Powyższy wyrok zapadł w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne sądu, w ramach sporu pomiędzy spółką a organem podatkowym, dotyczącego opodatkowania podatkiem VAT przejęcia zobowiązania do renowacji nieruchomości. Należy zaznaczyć, iż podstawę do "przejęcia zobowiązań" stanowiły przepisy regulujące kwestie zwolnienia z podatku od towarów i usług transakcji finansowych. Jednakże ETS w swoim orzeczeniu stwierdził, że " (...) pojęcie "przejęcie zobowiązań" wyłącza z zakresu zastosowania tego przepisu zobowiązania inne niż zobowiązania finansowe, takie jak zobowiązanie do renowacji nieruchomości (...)".

To oznacza, że zdaniem ETS z grupy zobowiązań należy wyodrębnić te, których celem jest wykonanie określonego zadania, a zatem nie mających charakteru finansowego.

Mając więc na uwadze charakter zobowiązań przejętych przez Wnioskodawcę, których celem jest między innymi rekultywacja składowiska odpadów, należy stwierdzić, iż stanowią one właśnie zobowiązania do działania i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

Stosownie do treści obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. art. 7 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Według art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu działek 3762/155, 3762/156 i 3762/157 na których znajduje się składowisko odpadów wraz z budowlami i urządzeniami posadowionymi na działce nr 3762/156.

Tak więc mając na uwadze powyższe przepisy dojdzie tutaj do dostawy towaru w postaci zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu przez spółkę X na rzecz Wnioskodawcy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Należy zauważyć, iż pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Definicja ta obejmuje bowiem nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale również szereg transakcji niewymagających aktywnego działania usługodawcy.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś) jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie czy też powstrzymanie się od działania czy tolerowania czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

* zobowiązanie do działania lub powstrzymania się od działania czy tolerowania czynności lub sytuacji musi być odpłatne,

* zobowiązanie to musi wynikać z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego,

* musi istnieć konkretny podmiot będący bezpośrednim beneficjentem (konsumentem) tego zobowiązania.

Zatem należy zauważyć, iż czynność podlega opodatkowaniu, gdy dokonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego spółka X na mocy decyzji administracyjnych Wojewody zobowiązana została w terminie do 31 grudnia 2012 r. do

* usunięcia całości odpadów zgromadzonych na terenie tzw. "D.", położonych w obszarze działek o numerach ewidencyjnych 3762/155, 3762/156 i 3762/157,

* uzgodnienia warunków rekultywacji terenu składowiska odpadów niebezpiecznych,

* systematycznego usuwania wód opadowych i odciekowych z terenu składowiska w celu dalszego przetworzenia poprzez kanalizację do centralnej oczyszczalni ścieków oraz

* prowadzenia monitoringu stanu środowiska gruntowo-wodnego do czasu zakończenia procesu rekultywacji terenu składowiska.

Nałożone powyższą decyzją obowiązki dotyczą odpadów zgromadzonych w tzw. "D." przed II wojną światową oraz w latach czterdziestych. W "D." składowane były odpady do 1984 r.

W związku z powyższym w wyniku postępowania ofertowego na likwidację składowiska odpadów Wnioskodawca wybrał ofertę przewidującą nabycie działki na której znajduje się składowisko odpadów - łącznie z odpadami oraz przejęciem obowiązków związanych z realizacją decyzji Wojewody. Powyższe rozwiązanie zaakceptowane zostało przez Urząd Marszałkowski.

Z zawartej umowy wynika, iż Wnioskodawca jako nabywca nieruchomości na której znajdują się "D." zobowiązał do:

* usunięcia całości odpadów zgromadzonych na terenie tzw. "D." położonych w obszarze działek o numerach ewidencyjnych 3762/155, 3762/156 i 3762/157,

* uzgodnienia warunków rekultywacji terenu składowiska odpadów niebezpiecznych,

* systematycznego usuwania wód opadowych i odciekowych z terenu składowiska w celu dalszego przetworzenia poprzez kanalizację do centralnej oczyszczalni ścieków.

Tak wiec mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i ww. wymienione przepisy Wnioskodawca będzie świadczyć na rzecz spółki X usługę polegającą na usunięciu odpadów zgromadzonych na terenie "D." oraz pozostałych czynności, wynikających z decyzji Wojewody.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę, zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.