IBPP3/443-676/09/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2009 r. (data wpływu 8 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wymaganej dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0 % stawki podatku VAT w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów - jest prawidłowe.

W dniu 8 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wymaganej dokumentacji uprawniającej do stosowania 0 % stawki podatku VAT w dostawie wewnątrzwspólnotowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność produkcyjną. Produkty Spółki są dostarczane na rynki zagraniczne w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Towary są sprzedawane na rzecz podatników podatku od wartości dodanej z siedzibą w innych państwach członkowskich posiadających ważny numer identyfikacji podatkowej i dostarczane do kontrahentów Spółki transportem drogowym, kolejowym i morskim we wskazane przez kontrahentów miejsce, znajdujące się na obszarze innego państwa członkowskiego

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 42 ust. 3 w związku art. 42 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT") poniżej wymienione dokumenty wskazują, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, a tym samym czy Spółka posiadając poniżej wymienione dokumenty jest uprawniona do stosowania 0 % stawki VAT zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT:

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle postanowień art. 42 ust. 3 w związku z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT wymienione poniżej dokumenty wskazują, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, a tym samym są one wystarczającą podstawą do stosowania przez Spółkę 0 % stawki VAT zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT:

Za stanowiskiem Spółki przemawiają następujące argumenty.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, co do zasady opodatkowana jest 0 % stawką VAT.

W art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT ustawodawca wprowadził warunki, od spełnienia których uzależnione zostało prawo podatnika do stosowania 0 % stawki podatku VAT w przypadku dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Dla zastosowania 0 % VAT podatnik powinien więc dokonać dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podać ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy o VAT, na fakturze stwierdzającej dostawę i towarów. Podatnik powinien również zgromadzić odpowiednią dokumentację dowodzącą, iż towar został wywieziony z terytorium kraju na terytorium innego Państwa Członkowskiego i dostarczony do nabywcy.

W art. 42 ust. 3 ustawy o VAT zawarty został katalog dokumentów, które łącznie stanowią dowód, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jeśli potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

* dokument przewozowy otrzymany od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi);

* kopię faktury;

* specyfikację poszczególnych sztuk ładunku.

Przepis ten wskazuje więc, że w przypadku, gdy dokumenty te potwierdzają łącznie dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju stanowią wystarczający dowód w rozumieniu art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, co umożliwia podatnikowi stosowanie 0 % stawki VAT.

W przypadku natomiast, gdyby dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT nie potwierdzały jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

* korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

* dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

* dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

* dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy zauważyć, że w przypadku posługiwania się przez podatnika dokumentami uzupełniającymi, dokumenty takie nie muszą już stanowić dowodu, że nastąpiło przetransportowanie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego - wystarczające jest bowiem uprawdopodobnienie, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów należy rozumieć wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Przepis art. 42 ust. 11 ustawy o VAT wskazuje explicite, że w i przypadku, gdy podatnik posiłkuje się dokumentami uzupełniającymi nie jest konieczne, by stanowiły one dowód dostarczenia towarów do nabywcy mającego siedzibę w innym państwie członkowskim. Zdaniem Spółki mając na uwadze wskazaną powyżej definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów uznać należy, że wystarczające jest wykazanie, że towary zostały wywiezione z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumenty wskazane w tym przepisie nie mają "potwierdzać" określonych okoliczności, jak w przepisie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, ale mają jedynie "wskazywać", że określone okoliczności nastąpiły. Zdaniem Spółki przepis ten wymaga więc jedynie uprawdopodobnienia okoliczności w nich wskazanych, a nie ich udowodnienia.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że powyższe poglądy znajdują odzwierciedlenie m.in. w komentarzu do art. 42 ustawy o VAT, "Ustawa VAT. Komentarz" Zbigniew Modzelewski, Grzegorz Mularczyk, Warszawa 2006 Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, w którym wskazuje się, że:

" (...)Warto podkreślić, że dokumenty uzupełniające (nieobowiązkowe) nie muszą potwierdzać faktu dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, lecz mają wskazywać, że miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa, czyli transakcja polegająca na wywozie towarów z terytorium Polski w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski".

" (...) Innymi słowy, dokumenty uzupełniające mają uprawdopodobnić, że miał miejsce "wywóz" towaru z terytorium Polski, ale nie muszą stanowić dowodu, że towar faktycznie dotarł na terytorium innego państwa członkowskiego. Taką funkcję przypisano dokumentom określonym w art. 42 ust. 3-5, a skoro one tej roli nie spełniły, to posiłkowanie się dokumentami uzupełniającymi, wymienionymi w ust. 11, może dotyczyć już tylko samego faktu, że transakcja miała w ogóle miejsce".

Stanowisko takie znalazło również odzwierciedlenie w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, m.in. w wyroku sądu z dnia 27 września 2007 r. (sygn. III SA/Wa 1210/07). W uzasadnieniu tego wyroku sąd wskazał m.in., że:

"Dokumenty uzupełniające (nieobowiązkowe) nie muszą potwierdzać faktu dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, lecz mają wskazywać, że miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa, czyli transakcja polegająca na wywozie towarów z terytorium Polski w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski. Dokumenty te mają uprawdopodobnić "wywóz" towaru z terytorium Polski, ale nie muszą stanowić dowodu, że towar faktycznie dotarł na terytorium innego państwa członkowskiego. Taką funkcję przypisano dokumentom określonym w art. 42 ust. 3-5, a skoro one tej roli nie spełniły, to posiłkowanie się dokumentami uzupełniającymi, wymienionymi w ust. 11, może dotyczyć już tylko samego faktu, że transakcja w ogóle miała miejsce ".

Należy jeszcze wyjaśnić znaczenie pojęcia uprawdopodobnienia. Wskazać należy, że znaczenie tego pojęcia zostało wypracowane przez doktrynę prawa i że brak jest jego definicji legalnej zarówno w przepisach prawa podatkowego, jak i innych gałęziach prawa. Zgodnie z poglądami doktryny prawa uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie, jest jednocześnie środkiem wolnym od formalności związanych ze środkami dowodowymi.

Spółka pragnie zauważyć, że w przedmiotowym stanie faktycznym dysponuje ona wszystkimi dokumentami wskazanymi w treści art. 42 ust. 3 ustawy o VAT (tj.: dokumentem przewozowym otrzymanym od przewoźnika - niewątpliwie dokumentem takim jest list przewozowy CMR, CIM i bill of lading; kopią faktury, na której umieszczone zostały numery identyfikacji podatkowej nabywcy i dostawcy zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT; specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku). Niemniej nie dowodzą one w sposób jednoznaczny, że towary zostały dostarczone na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z tego względu, Spółka gromadzi zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT następujące dokumenty pomocnicze, które jej zdaniem uprawdopodobniają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów:

Odnośnie potwierdzenia zapłaty Spółka stoi na stanowisku, że jest ono dokumentem w rozumieniu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, który uprawdopodabnia dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przez Spółkę, a tym samym stanowi w połączeniu z posiadanymi przez Spółkę dokumentami określonymi w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT wystarczającą przesłankę dla stosowania 0 % stawki VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Należy przy tym podkreślić, że potwierdzenie otrzymania zapłaty za dostarczony towar przez kontrahenta zostało wprost wymienione w katalogu otwartym dokumentów pomocniczych wskazanych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Jednocześnie należy wskazać, że konstrukcja art. 42 ust. 11 ustawy o VAT wskazuje, że niektóre z wymienionych w tym przepisie dokumentów ustawodawca nakazuje traktować jako stanowiące uprawdopodobnienie dokonania dostawy przez sam fakt posiadania ich przez podatnika dokonującego dostawy. Należy bowiem zauważyć, że dokument zawierający potwierdzenie zapłaty za towar, co do zasady nie może w inny sposób uprawdopodobnić dostawy niż poprzez samo wskazanie faktu zapłaty - nie zawiera innej treści niż pokwitowanie zapłaty czy przelanie odpowiedniej kwoty pieniędzy na konto podatnika. Przy czym wykładnia powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że ustawodawca w przypadku posiadania przez podatnika dokumentu potwierdzającego zapłatę za towar nie wymaga już posiadania innych dokumentów. Do takich wniosków prowadzi bowiem zwrot " (...) mogą być inne dokumenty (...) w szczególności dokument potwierdzający zapłatę ze towar (...)". W stosunku do dokumentu poświadczającego dokonanie zapłaty ustawodawca przyjął więc domniemanie, zgodnie z którym posiadanie takiego dokumentu przez podatnika stanowi uprawdopodobnienie dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Należy także zauważyć, że potwierdzenie takie pozwala przyjąć duży stopień prawdopodobieństwa - stanowi uprawdopodobnienie, że kontrahent towar otrzymał, w przeciwnym razie, co do zasady nie dokonywałby bowiem zapłaty.

Spółka pragnie wskazać, iż również posiadana przez nią korespondencja handlowa wymieniona w punkcie b), w szczególności zamówienia kontrahentów dotyczące dostaw do innych krajów UE, są dokumentami wymienionymi w katalogu dokumentów uprawdopodabniających faktyczne dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zawartym w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Dodatkowo, dokonując wspólnej analizy posiadanych przez Spółkę zamówień na dostarczenie towarów do innego kraju UE wraz z potwierdzeniami zapłaty za te dostawy należy dojść do wniosku, iż taki zestaw dokumentów sam w sobie stanowi jednoznaczne potwierdzenie, że dostawa na warunkach określonych w zamówieniu miała miejsce.

Inaczej, biorąc pod uwagę względy czysto biznesowe, kontrahent Spółki nie miałby powodu do dokonania płatności.

Spółka pragnie zauważyć, że odmienna wykładnia powodowałaby odmowę prawa do stosowania 0 % stawki VAT w przypadku, gdy prawdopodobieństwo, co do dokonania przez Spółkę wewnątrzwspólnotowej dostawy jest wysokie, a więc w sytuacji, gdy posiadane przez Spółkę dokumenty wystarczająco uprawdopodobniają dokonanie takiej dostawy. Oznaczałoby to zdaniem Spółki dokonanie wykładni contra legem w stosunku do wyraźnego brzmienia i art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jak również stałoby w sprzeczności z przepisami wspólnotowymi poprzez nałożenie nadmiernych wymagań formalnych dla stosowania 0 % stawki VAT przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

Należy podkreślić, że stosowanie stawki 0 % VAT dla dokonanych przez podatnika wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów jest regułą, od której ewentualnie mogą jedynie zachodzić wyjątki. Oznacza to, że wykładnia powyższych przepisów, uzależniających stosowanie 0 % stawki VAT od spełnienia przewidzianych w nich warunków, powinna być rozszerzająca. Wszelkie natomiast wątpliwości związane ze spełnieniem przez podatnika warunków określonych w powyższych przepisach i możliwością stosowania 0 % stawki VAT powinny być rozstrzygane na jego korzyść. Takie stanowisko znalazło odzwierciedlenie w orzecznictwie, przykładowo w uzasadnieniu cytowanego powyżej wyroku z dnia 27 września 2007 r., (sygn. akt SA/Wa 1210/07) sąd wskazał, że: "stosowanie stawki 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Oznacza to, że wykładnia przepisów dotyczących warunków, od których spełnienia zależy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku, powinna być rozszerzająca, a nie zawężająca, zaś wszelkie wątpliwości dotyczące opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny być rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, czyli stosowania stawki 0 %".

Podobnie w wyroku z dnia 8 maja 2008 r. (sygn. akt I SA/Ke 114/08) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach stwierdził: "W ocenie Sądu, biorąc pod uwagę zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, nie można się zgodzić ze stanowiskiem, że braki formalne wskazanych dokumentów, brak któregokolwiek z nich lub brak odpowiedniej informacji, która powinna wynikać z danego dokumentu, powinna oznaczać, że podatnik nie dysponuje wymienionymi w art. 42 ust. 3 dowodami, a więc nie ma prawa do zastosowania stawki 0 %. Stosowanie stawki 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Oznacza to, że wykładnia przepisów dotyczących warunków, od których spełnienia zależy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, powinna być rozszerzająca, a nie zawężająca. Wszelkie zaś wątpliwości dotyczące opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny być rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, czyli stosowania stawki 0 %. Tym samym należy podkreślić, że podatnik nie musi posiadać omawianych dowodów jako odrębnych dokumentów, ważne jest bowiem jedynie to, aby dokumenty te zawierały informację, z których wynika, że towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy VAT mają łącznie potwierdzić określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają zawierać jednoznaczną informację, której wymaga wskazany przepis. Ponieważ dokumenty mają łącznie potwierdzać określony fakt, podatnik (dostawca) nie musi posiadać wszystkich typów dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3. Wystarczy, że dwa z nich potwierdzają jednoznacznie dostarczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. "

"W konsekwencji oznacza to, że jeżeli fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne".

Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: "NSA") przedstawił w wyroku z dnia 13 maja 2008 r. (sygn. I FSK 611/07), gdzie stwierdził: "konstrukcja spełnienia warunków uprawniających do zastosowania przez podatnika stawki 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w okresie miesiąca czasu i pozbawienia go prawa do tej stawki, jeżeli dostawy tej nie wykaże w deklaracji za miesiąc dokonania wysyłki ze stawka krajową - godzi w zasadę neutralności podatkowej VAT i pozostaje w sprzeczności z art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy VI Dyrektywy, w sytuacji gdy niespornym jest, że podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i nie zachodzą okoliczności wskazujące na jakiekolwiek nadużycie podatkowe".

Powołane wyroki są zbieżne z linią orzeczniczą Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W wyroku w sprawie Albert Collee, (sygn. akt C-146/05), Trybunał stwierdził, iż: "... z utrwalonego orzecznictwa wynika, że przepisy, do przyjęcia których państwa członkowskie są upoważnione na podstawie art. 22 ust. 8 szóstej dyrektywy w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i unikania oszustw podatkowych, nie powinny wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia tychże celów (zob. wyrok z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C-110/98 do C-147/98 Gabaljrisa i in., Rec. Str. 1-1577, pkt 52 oraz postanowienie z dnia 3 marca 2004 r. w sprawie C-395/02 Transport Service, Rec. Str. 1-1991, pkt 29). Przepisy te nie mogą być więc wykorzystywane w sposób, który podważałby neutralność podatku VAT, stanowiącą podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez przepisy wspólnotowe w tej dziedzinie (zob. wyrok z dnia 19 września 2000 r. w sprawie C-454/98 Schmeink Cofreth i Strobel, Rec. Str. 1-6973, pkt 59 oraz wyrok z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb. Orz. Str. 1-1609. pkt 92)". W konsekwencji, Trybunał uznał, że przepis krajowy, który w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów uzależnia prawo do zwolnienia od podatku (w Polsce stosowanie stawki 0 %) od spełnienia wymogów formalnych, nie uwzględniając faktycznego zrealizowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, wykracza poza ramy tego, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku.

Wyrok ten nie tylko wskazuje granice, w jakich powinny być tworzone przez ustawodawcę warunki, od których uzależnione jest stosowanie 0 % stawki VAT dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, ale również wskazuje, w jaki sposób powinna być dokonywana wykładnia przepisów obowiązujących, tak by były one zgodne z celami i postanowieniami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, iż nawiązując do interpretacji prawa europejskiego, NSA w wyroku z dnia 20 stycznia 2009 r. (sygn. I FSK 1500/08) stwierdził, iż obciążenie podatnika podatkiem VAT w sytuacji, gdy dokonał on wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, ale nie zostały zgromadzone dokumenty potwierdzające dostawę wymienione w art. 42 ustawy o VAT powoduje naruszenie zasady neutralności opodatkowania w stosunku do tego podatnika oraz zasady jednokrotności opodatkowania.

W wyroku tym sąd stwierdził m.in.: "ETS zwracał także uwagę, że zasadnicze znaczenie przy badaniu czy podatnik ma prawo do zwolnienia z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny mieć przesłanki obiektywne dotyczące faktycznego wystąpienia i przemieszczenia towarów pomiędzy Państwami Członkowskimi. Natomiast warunki formalne, dowodzące tej okoliczności, które Państwa wprowadzają w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i uniknięcia oszustw z i tym związanych, nie mogą być wykorzystywane w taki sposób, aby podważały neutralność podatku VAT.

Dlatego też biorąc pod uwagę wnioski wynikające z przepisów wspólnotowych, interpretowanych w orzecznictwie ETS, należy podzielić sposób rozumienia art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 12 i 13 ustawy o VAT zaproponowany przez Skarżącą i stwierdzić, że przepisy te nie dają podstawy do podatkowego traktowania, do czasu otrzymania stosownych dowodów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeśli nastąpiło charakteryzujące ją przemieszczenie towarów do innego kraju Unii Europejskiej, w sposób tożsamy z dostawą krajową, i określania zasad powstania obowiązku i zobowiązania podatkowego, tak jak w przypadku dostawy krajowej. Taka dostawa, mimo braku wszystkich wymaganych w art. 42 ust. 3-5 dokumentów, nie zmienia swojego materialnego charakteru poprzez zaewidencjonowanie jej w sposób określony w art. 42 ust. 12 ustawy o VAT jako dostawy na terytorium kraju".

Podobne stanowisko wskazujące na brak podstaw do opodatkowania podatkiem VAT wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w sytuacji, gdy podatnik nie zgromadził dokumentów wymienionych w art. 42 ustawy o VAT zostało zawarte w wyroku NSA z 5 lutego 2009 r. (sygn. I FSK 1882/07), gdzie sąd odwołując się do przepisów Dyrektywy oraz orzecznictwa ETS stwierdził: "Czynności powinny być bowiem opodatkowane z uwzględnieniem ich obiektywnych cech <-> Natomiast jeśli chodzi o ustalenie wewnątrzwspólnotowego charakteru danej dostawy, to zgodnie z orzecznictwem Trybunału, jeśli dostawa spełnia przesłanki przewidziane w art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy VI Dyrektywy, to z tytułu takiej dostawy nie powstaje żaden obowiązek w zakresie podatku VAT. Jeżeli zatem fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga by zwolnienie od podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne".

Dalej NSA podkreślił, że: "W konsekwencji stwierdzić trzeba, że uprawniony jest pogląd, że określona w przepisie art. 42 ust. 1, 12 i 13 u.p.t.u. konstrukcja spełnienia warunków uprawniających do zastosowania przez podatnika stawki 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w okresie miesiąca czasu i pozbawienia go prawa do tej stawki, jeżeli dostawy tej nie wykaże w deklaracji za miesiąc dokonania wysyłki ze stawką krajową - godzi w zasadę neutralności podatkowej VAT i pozostaje w sprzeczności z art. 28c część A lit. a) akapit pierwszy VI Dyrektywy, w sytuacji gdy niespornym jest, że podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i nie zachodzą okoliczności wskazujące na jakiekolwiek nadużycie podatkowe".

Na zakończenie należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z Traktatem Ustanawiającym Wspólnotę Europejską państwa członkowskie, w tym organy administracji są zobowiązane do takiej interpretacji i stosowania przepisów prawa krajowego, aby zapewnić zrealizowanie celów i postanowień poszczególnych dyrektyw. Taki pogląd potwierdzony został w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości m.in. w wyroku o sygn. C-187/05: "zobowiązanie państw członkowskich do osiągnięcia rezultatu określonego w dyrektywie, stosownie do brzmienia art. 249 akapit trzeci TWE, dotyczy wszystkich władz krajowych (w tym organów administracji - przyp. Spółki), włączając w to władzę sądowniczą. Powołana do stosowania i wykładni prawa krajowego władza ma obowiązek czynienia tego w największym możliwym stopniu w świetle brzmienia i celu tej dyrektywy tak, by osiągnięty został zamierzony przez dyrektywę rezultat".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Artykuł 13 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 3 cyt. ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

Dowodami o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

W myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest, w znacznej mierze, od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy, rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze, niż w odniesieniu do dostaw krajowych, skutki podatkowe.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wewnątrzwspólnowej dostawy towarów mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 i ust. 4 ustawy, natomiast dokumenty wymienione w ust. 11, pełnią funkcję uzupełniającą, w przypadku, gdy dokumentacja podstawowa nie potwierdza jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy.

Równocześnie należy wskazać, że jakiekolwiek inne dokumenty (dowody) niż wskazane powyżej nie podlegają automatycznemu wykluczeniu jako dowód w sprawie, jeżeli z innych dokumentów, jakie Podatnik ma w posiadaniu będzie wynikało, że dane zdarzenie istotnie miało miejsce. Ustawodawca przewidział zaistnienie sytuacji, w której dostawca towarów do krajów Wspólnoty może mieć problem z udowodnieniem, iż czynność taka bezsprzecznie nastąpiła. Dlatego też wprowadzono regulację, zawartą w cyt. już art. 42 ust. 11 ww. ustawy. W przepisie tym postanowiono o możliwości posłużenia się innymi dokumentami, stanowiącymi potwierdzenie dostawy wewnątrzwspólnotowej, takimi jak: korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie, dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu, dokumenty potwierdzające zapłatę za towar, czy dowody potwierdzające przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Przywołana regulacja oznacza, że jeśli lista dokumentów obowiązkowych nie dostarczy odpowiedzi na pytanie, czy towar został faktycznie przetransportowany na terytorium innego państwa członkowskiego, dopuszczalne jest posiłkowanie się jakimikolwiek innymi dokumentami, które staną się dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2, jeśli wskazują one, że dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce.

Dokumenty uzupełniające (nieobowiązkowe) nie muszą potwierdzać faktu dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, lecz mają wskazywać, że miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa, czyli transakcja polegająca na wywozie towarów z terytorium Polski w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski. Dokumenty te mają uprawdopodobnić "wywóz" towaru z terytorium Polski, ale nie muszą stanowić dowodu, że towar faktycznie dotarł na terytorium innego państwa członkowskiego. Taką funkcję przypisano dokumentom określonym w art. 42 ust. 3-5, a skoro one tej roli nie spełniły, to posiłkowanie się dokumentami uzupełniającymi, wymienionymi w ust. 11, może dotyczyć już tylko samego faktu, że transakcja miała w ogóle miejsce.

Stosowanie stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Oznacza to, że wykładnia przepisów dotyczących warunków, od których spełnienia zależy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, powinna być rozszerzająca, a nie zawężająca, zaś wszelkie wątpliwości dotyczące opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny być rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, czyli stosowania stawki 0%. Należy zatem uznać, że podatnik nie musi posiadać omawianych dowodów jako odrębnych. Ważne jest jedynie to, aby dokumenty te zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3, mają "łącznie" potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis. Ponieważ dokumenty mają "łącznie" potwierdzać określony fakt, podatnik (dostawca) nie musi posiadać wszystkich typów dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 odrębnie. Wystarczy, że dwa z nich potwierdzają jednoznacznie dostarczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego (a niekiedy nawet jeden - np. faktura zawierająca specyfikację towarów i będąca jednocześnie dokumentem potwierdzającym przewóz towaru).

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy, rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze, niż w odniesieniu do dostaw krajowych, skutki podatkowe.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazuje, że na potwierdzenie faktu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej posiada następujące dokumenty:

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji - jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Drugi z warunków o którym mowa wyżej, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Powyższy warunek został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa przyjmuje w zasadzie zamknięty katalog dokumentów, które potwierdzają dokonanie wywozu towarów i jego dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego. Jednakże ustawodawca w art. 42 ust. 11 wymienionej ustawy przewidział możliwość subsydiarnego dowodzenia dostarczenia towaru do odbiorcy, przy czym katalog dokumentów ma charakter otwarty. Oznacza to, że możliwe jest przedłożenie wszelkich dokumentów, o ile wskazują one na to, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Istotne jest przy tym to, że wspomniana ustawa nie określa wymagań co do formy powyższych dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna będzie więc każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniona była autentyczność tego dokumentu.

Reasumując, stwierdzić należy, że dowodami potwierdzającymi, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju są: kopia faktury, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika odpowiedzialnego za wywóz towarów. Jeżeli te dokumenty łącznie w sposób jednoznaczny nie potwierdzają dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, istnieje możliwość stosowania dodatkowych dowodów, określonych w art. 42 ust. 11 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe unormowania oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty, w ocenie tut. organu, stanowią podstawę do uznania, że towary będące przedmiotem wewnatrzspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym Wnioskodawca, w przedstawionym stanie faktycznym ma prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT, zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.