IBPP3/443-670/10/KO - Uznanie przedmiotu aportu za przedsiębiorstwo i konsekwencje podatkowe tej czynności na gruncie podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2010 r. (data wpływu 6 września 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2010 r. (data wpływu 29 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

* jest prawidłowe - w zakresie uznania transakcji za czynność niepodlegającą VAT,

* jest nieprawidłowe - w zakresie uznania przedmiotu aportu za przedsiębiorstwo.

W dniu 6 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania transakcji za czynność niepodlegającą VAT i uznania przedmiotu aportu za przedsiębiorstwo.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 listopada 2010 r. (data wpływu 29 listopada 2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 16 listopada 2010 r. znak IBPBI/2/423-1136/10/SD, IBPP3/443-670/10/KO, IBPBII/1/436-217/10/AA.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe:

Spółka przygotowuje projekt, w ramach którego planuje wnieść aportem przedsiębiorstwo do nowo tworzonej spółki akcyjnej w zamian za akcje nowo utworzonej spółki. Na przedsiębiorstwo składać się będą wszystkie składniki związane z działalnością maklerską w tym między innymi należności, zobowiązania, umowy, niezbędne instrumenty do świadczenia usług związane z działalnością maklerską, licencje (z wyłączeniem licencji na prowadzenie działalności maklerskiej), bazy danych, bazy klientów, kontrahentów, znak, specjalistyczne oprogramowanie itp. W spółce pozostaną instrumenty finansowe, zobowiązania i inne składniki które również stanowić będą przedsiębiorstwo, które pozwalać będzie na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej między innymi na zarządzaniu holdingiem, działalnością inwestycyjną.

W ostatnim czasie, na powyższy plan przeniesienia przedsiębiorstwa wpłynęły zmiany prawne wynikające z ustawy z dnia 4 września 2008 r. o zmianie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 165, poz. 1316 z dnia 6 października 2009 r.). Art. 16 tej ustawy wprowadza zmiany do ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o nadzorze nad rynkiem kapitałowym (Dz. U. Nr 183, poz. 1537 z późn. zm.) poprzez dodanie nowego art. 12a w następującym brzmieniu: "Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) nie obejmuje wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa zezwoleń, ani zgód udzielonych przez Komisję oraz wpisów do rejestrów uzyskanych na podstawie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ustawy o ofercie publicznej oraz ustawy o funduszach inwestycyjnych." Zgodnie z uzasadnieniem do projektu powyższych zmian, mają one "związek ze specyfiką prawa rynku kapitałowego, w którym reglamentowanie działalności gospodarczej, czy też dokonywanie pewnych działań w tym obrocie powiązane jest ściśle z uwarunkowaniami, które musi spełniać nie przedsiębiorstwo, lecz przedsiębiorca, aby być beneficjentem uprawnień określonych w ustawie (np. zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej, wpisu do rejestru agentów firm inwestycyjnych, możliwości nabycia określonego udziału w domu maklerskim). Proponowana zmiana realizuje również wymóg przewidziany w prawodawstwie unijnym, który nie zezwala na wykonywanie działalności licencjonowanej przez podmioty, które nie zostały zweryfikowane przez właściwe władze państwa członkowskiego w związku z ubieganiem się o zezwolenie. Utrzymanie obecnego stanu prawnego prowadziłoby do wystąpienia ryzyka pozyskania uprawnień do prowadzenia działalności na rynku kapitałowym (obszarze szczególnego zaufania) przez przedsiębiorców, którzy nie spełniają wymogów określonych w przepisach prawa. Propozycja zapisów ustawowych w tym przedmiocie zgodna jest z systemem prawa cywilnego, gdyż wykorzystuje przewidziany w art. 55² k.c. wyjątek od sukcesji generalnej wszystkich składników przedsiębiorstwa, o ile przewidziany jest on przepisami szczególnymi." W praktyce powyżej opisane zmiany oznaczają całkowity zakaz zbywania zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej.

W tym miejscu należy dodać że nowo utworzona spółka uzyska niezależnie od zezwolenia posiadanego przez Wnioskodawcę, przewidziane prawem zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej wydawane przez Komisję Nadzoru Finansowego w związku z czym spółka ta będzie mogła samodzielnie prowadzić działalność maklerską.

Pismem z dnia 26 listopada 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe w następujący sposób:

Zgodnie planem Wnioskodawcy w ramach aportu do nowo utworzonej spółki przekazane zostaną między innymi:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości i ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

* środki pieniężne, wierzytelności i prawa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością maklerską;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością maklerską.

Wnioskodawca nie posiada patentów i innych praw własności przemysłowej.

Zgodnie z planami aportowi przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki towarzyszyć będzie transfer wszystkich pracowników merytorycznych, którzy w chwili obecnej zajmują się u Wnioskodawcy działalnością maklerską, jak również transfer wszystkich pracowników administracyjnych i pomocniczych, niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania nowej spółki jako samodzielnego podmiotu prowadzącego działalność maklerską.

Zgodnie z planami w obecnie istniejącej spółce pozostaną między innymi instrumenty finansowe, zobowiązania, składniki majątkowe materialne i niematerialne, które nie są obecnie związane z działalnością maklerską. Nie wniesienie ich razem z przedsiębiorstwem nie wpływa na samodzielne funkcjonowanie wnoszonego przedsiębiorstwa. Aktywa te pozostają bez związku z działalnością tak wyodrębnionego przedsiębiorstwa. Z punktu widzenia celu gospodarczego planowanych zmian, zamiarem Wnioskodawcy jest takie przekształcenie struktury grupy kapitałowej, w której obecnie istniejąca spółka stanowić będzie spółkę stającą na czele tej grupy i pełniąca rolę spółki zarządzającej holdingiem spółek z grupy.

Zmiany prawa wynikające z ustawy z dnia 4 września 2008 r. o zmianie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 165 poz. 1316 z dnia 6 października 2009 r.). Art. 16 tej ustawy wprowadza zmiany do ustawy dnia 29 lipca 2005 r. o nadzorze nad rynkiem kapitałowym (Dz. U. Nr 183, poz. 1537 z późn. zm.) poprzez dodanie nowego art. 12a w następującym brzmieniu: "Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nie obejmuje wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa zezwoleń, ani zgód udzielonych przez Komisję oraz wpisów do rejestrów uzyskanych na podstawie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ustawy o ofercie publicznej oraz ustawy o funduszach inwestycyjnych." W związku z tą zmianą prawa Wnioskodawca zakłada, że nowo utworzona spółka, do której zostanie wniesiony przedmiotowy aport, na dzień wniesienia aportu będzie dysponowała swoim własnym zezwoleniem na prowadzenie działalności maklerskiej wydanym przez Komisję Nadzoru Finansowego. Warunek ten jest zdaniem Wnioskodawcy konieczny do spełnienia, po to aby planowana operacja związana z aportem przedsiębiorstwa osiągnęła swój cel gospodarczy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w opisanym stanie faktycznym, przeniesienie przedsiębiorstwa, będzie wyłączone z zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z art. 6 pkt 1 tejże ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego "przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie z jednolitymi poglądami doktryny prawa, wyliczenie składników, o których mowa w art. 55¹ k.c. ma charakter przykładowy, i przy rozważaniu konkretnej transakcji, brak któregoś ze składników nie może przesądzać o niezakwalifikowaniu danego zespołu składników jako przedsiębiorstwa.

Z kolei art. 55² kodeksu cywilnego, wprowadza zasadę, w myśl której "Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych." W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, rolę przepisów szczególnych pełni nowy artykuł 12a ustawy dnia 29 lipca 2005 r. o nadzorze nad rynkiem kapitałowym (Dz. U. Nr 183, poz. 1537, z późn. zm.).

Wspomniany art. 12a ustawy o nadzorze nad rynkiem kapitałowym, wprowadza zakaz zbywania zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej, poprzez ustanowienie zasady że czynność prawna dotycząca przedsiębiorstwa nie obejmuje uzyskanych zgód i zezwoleń wydawanych przez Komisję Nadzoru Finansowego. Zatem przedsiębiorstwem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa, funkcjonującym jako podmiot w obrocie gospodarczym. Ponadto nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby przedsiębiorstwo stanowiło zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Przedsiębiorstwo tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że przedsiębiorstwo nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu danego przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia z przedsiębiorstwem, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z wypełnieniem wszystkich powyższych przesłanek, i co za tym idzie przeniesienie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych niezbędne do prowadzenia działalności maklerskiej trzeba uznać za przeniesienie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do braku przeniesienia na nowo utworzoną spółkę zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej wydawanego przez Komisję Nadzoru Finansowego zważyć należy następujące elementy.

Przepis art. 12a ustawy o nadzorze nad rynkiem kapitałowym, wprowadza zakaz zbywania zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej. Na gruncie podatkowym, żaden przepis prawa nie zawiera warunku, aby w skład majątku przedsiębiorstwa musiały wchodzić licencje lub zezwolenia przysługujące danemu przedsiębiorcy. Licencje i zezwolenia jako określone uprawnienia publicznoprawne, co do zasady nie są bowiem związane ze składnikami majątku, ale z osobą przedsiębiorcy prowadzącego działalność z wykorzystaniem określonego mienia.

Fakt, że zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej posiadane przez Wnioskodawcę nie przejdą na nowo utworzoną spółkę nie będzie miał żadnego wpływu na prowadzenie działalności maklerskiej przez nową spółkę. Jak bowiem wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, nowo utworzona spółka posiadać będzie wymagane zezwolenie Komisji Nadzoru Finansowego, na podstawie którego będzie mogła prowadzić działalność maklerską.

W zakresie rozumienia pojęcia przedsiębiorstwa bądź jego części wypowiadał się już Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: ETS). W orzeczeniu z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes Sarl i Administration de leNregistrement et des domaines (C-497/01), Trybunał uznał, iż posiadanie przez nabywcę zezwolenia do prowadzenia danego rodzaju działalności gospodarczej jest irrelewantne dla oceny czy doszło do przeniesienia przedsiębiorstwa bądź jego części (por. "w sytuacji, w której państwo członkowskie korzysta z możliwości przewidzianej w art. 5 (8) zdanie pierwsze VI Dyrektywy, nie jest możliwe wyłączenie przeniesienia z zakresu stosowania zasady braku dostawy wyłącznie z tego powodu, że odbiorca nie posiada tego rodzaju zezwolenia" (punkt 55 uzasadnienia wyr. ETS C-497/01).

Skoro obecnie obowiązująca definicja "przedsiębiorstwa" w Kodeksie cywilnym, należy stwierdzić, iż również na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która się odwołuje do k.c. uznanie danego zespołu majątkowego za przedsiębiorstwo musi być niezależne od posiadania prawem przepisanych zezwoleń, licencji bądź koncesji. Przyjęcie innej interpretacji w tym zakresie, stanowiłoby oczywiste naruszenie art. 32 Konstytucji RP, zgodnie z treścią którego:" Wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny".

Reasumując w ocenie Wnioskodawcy brak przeniesienia zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej na nowo utworzoną spółkę, nie ma wpływu na uznanie składników przenoszonych do tej spółki jako przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych i podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do pytania, w opisanym stanie faktycznym w kontekście uznania składników przenoszonych przez Wnioskodawcę do nowo utworzonej spółki za przedsiębiorstwo, należy stwierdzić że wniesienie przedsiębiorstwa, wyłączone zostało z zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z art. 6 pkt 1 tejże ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w części dotyczącej uznania transakcji za czynność niepodlegającą VAT,

* nieprawidłowe w części dotyczącej uznania przedmiotu aportu za przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów - następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w świetle art. 6 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa" należy się posłużyć w tym zakresie definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) w art. 55^1. Zgodnie z jego treścią przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Stosownie do art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 12a ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o nadzorze nad rynkiem kapitałowym (Dz. U. Nr 183, poz. 1537 z późn. zm.) czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) nie obejmuje wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa zezwoleń, ani zgód udzielonych przez Komisję oraz wpisów do rejestrów uzyskanych na podstawie ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ustawy o ofercie publicznej oraz ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Wchodzące w skład przedsiębiorstwa składniki materialne i niematerialne powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest to, żeby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Tak rozumiane przedsiębiorstwo może zarazem stanowić zakład lub oddział innego większego przedsiębiorstwa. W skład przedsiębiorstwa może wchodzić kilka zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorca może mieć przedsiębiorstwo, które stanowi jedno lub kilka zorganizowanych przedsiębiorstw, jak również inne składniki stanowiące zespół środków służących prowadzeniu działalności gospodarczej. Można zatem wyodrębnić w ramach jednego przedsiębiorstwa składniki stanowiące zorganizowaną całość oraz inne składniki.

Ponadto, o ile w cywilistycznym ujęciu można twierdzić, iż w ramach jednego przedsiębiorstwa może funkcjonować wiele przedsiębiorstw, o tyle na gruncie przepisów podatkowych, tj. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz od osób prawnych jak również ustawy o podatku od towarów i usług w skład przedsiębiorstwa może jedynie wchodzić kilka zorganizowanych części, nie zaś przedsiębiorstw. Ustawy podatkowe operują bowiem dodatkową kategorią, jaką jest zorganizowana część przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jak dalej zostanie wskazane ma potencjał bycia odrębnym przedsiębiorstwem (tekst jedn. ekonomiczną, organizacyjną i finansowa możność stanowienia odrębnego przedsiębiorstwa) takim jednak przedsiębiorstwem - tak długo, jak długo współistnieje z innymi zorganizowanymi częściami w ramach jednego przedsiębiorstwa - nie jest.

Mając zatem powyższe na względzie przedmiotem aportu nie będzie przedsiębiorstwo. Tym samym należy ustalić, czy przedmiot aportu jest zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przytoczonej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

* istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,

* przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zdolność zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

Zgodnie z pierwszym z ww. wymagań, dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by składały się nań zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania.

W związku z powyższym przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa wówczas, gdy w wyniku transakcji nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejmuje funkcję gospodarczą zbywcy.

Kolejnym warunkiem uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jego organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa, obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Dlatego należy uznać, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że po wniesieniu aportu u Wnioskodawcy pozostaną instrumenty finansowe, zobowiązania i inne składniki, które stanowić będą przedsiębiorstwo, które pozwalać będzie na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu holdingiem i działalnością inwestycyjną. W ramach aportu do nowo utworzonej spółki przekazane zostaną:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości i ruchomości;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

* środki pieniężne, wierzytelności i prawa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością maklerską;

* koncesje, licencje i zezwolenia;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością maklerską.

Zgodnie z planami aportowi do nowo utworzonej spółki towarzyszyć będzie transfer wszystkich pracowników merytorycznych, którzy w chwili obecnej zajmują się u Wnioskodawcy działalnością maklerską, jak również transfer wszystkich pracowników administracyjnych i pomocniczych, niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania nowej spółki jako samodzielnego podmiotu prowadzącego działalność maklerską.

Aportem nie zostanie wniesiona licencja Wnioskodawcy na prowadzenie działalności maklerskiej. Nowo utworzona spółka, do której zostanie wniesiony przedmiotowy aport, na dzień wniesienia aportu będzie dysponowała swoim własnym zezwoleniem na prowadzenie działalności maklerskiej wydanym przez Komisję Nadzoru Finansowego.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że składniki wnoszone przez Wnioskodawcę aportem do spółki spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym przedmiotem aportu do spółki nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, gdyż w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy po wniesieniu aportu pozostaną instrumenty finansowe, zobowiązania i inne składniki, które stanowić będą nadal przedsiębiorstwo prowadzące działalność gospodarczą polegającą na zarządzaniu holdingiem i działalnością inwestycyjną.

Natomiast opisane we wniosku składniki wnoszone aportem do spółki stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Powyższe rozstrzygnięcie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miało wpływu na opodatkowanie transakcji tym podatkiem, bowiem zarówno zbycie przedsiębiorstwa jak i zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Zatem, więc wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki należy uznać za czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

* prawidłowe w części dotyczącej uznania transakcji za czynność niepodlegającą VAT,

* nieprawidłowe w części dotyczącej uznania przedmiotu aportu za przedsiębiorstwo.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.