IBPP3/443-623/10/DG - Opodatkowanie podatkiem VAT usług wykonywanych na zlecenie niemieckiego kontrahenta na terytorium Austrii.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2010 r. (data wpływu 19 sierpnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowaniu usług wykonywanych na zlecenie niemieckiego kontrahenta na terytorium Austrii jest prawidłowe.

W dniu 19 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowaniu usług wykonywanych na zlecenie niemieckiego kontrahenta na terytorium Austrii.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na obróbce mechanicznej elementów metalowych. W roku 2009 Wnioskodawca podpisał umowę o współpracy z niemieckim przedsiębiorcą X. Przedmiotem umowy było wykonanie spawania konstrukcji metalowych na budowie stacji gazowej w Niemczech. Zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku VAT (przed nowelizacją) podatek VAT od tej czynności rozliczał nabywca (Wnioskodawca nie posiada w Niemczech ani siedziby, ani miejsca zamieszkania, ani miejsca prowadzenia działalności; Wnioskodawca uzyskał w niemieckim urzędzie skarbowym zwolnienie z obowiązku potrącania podatku dochodowego). Wnioskodawca wystawiał niemieckiej firmie fakturę bez wykazywania i naliczania podatku VAT. Transakcję tą ujmował w deklaracji VAT-7 jako świadczenie usług poza terytorium kraju (poz. 21 deklaracji).

Kontrahent X zaproponował Wnioskodawcy nową umowę, przedmiotem której ma być spawanie konstrukcji (budowa rurociągu). Miejscem świadczenia usługi jest Austria. Niemiecki kontrahent uznał, iż nie ma tu znaczenia miejsce świadczenia usługi i że nadal to on będzie rozliczał podatek VAT w Niemczech. Zleceniodawca Wnioskodawcy jest zarejestrowany dla potrzeb podatku VAT tylko w Niemczech (nie ma NIP austriackiego).

W przesłanym Wnioskodawcy wyjaśnieniu napisał: "Zgodnie z polskimi przepisami i niemieckimi dotyczącymi podatku VAT, podatek obrotowy od tej przenoszonej usługi jest dłużny zleceniodawca w Niemczech według paragrafu 13b UstG. Miejsce wykonania usługi (w tym przypadku Austria) nie ma tu żadnego wpływu. Zlecenie to nie jest wykonywane dla firmy z siedzibą w Austrii (co miałoby wpływ na miejsce odprowadzenia podatku VAT), ale dla niemieckiej firmy Y (główny inwestor) i jest wykonywane na terenie obu tych państw jednoczesnie i przy scisłej współpracy z firmą Y. Firma Y jest odpowiedzialna za odprowadzenie podatku VAT zarówno od rachunku wystawionego dla Wnioskodawcy przez polską firmę (A.) jak i rachunku wystawionego od firmy Wnioskodawcy za ta usługę firmie Y. Dokumentem to potwierdzającym jest zaświadczenie z urzędu finansowego w Niemczech które otrzymali kontrahenci firmy Y

Z uzyskanych informacji wynika, iż Wnioskodawca będzie kolejnym podwykonawcą: Głównym inwestorem jest firma Y - pierwszym podwykonawcą jest kontrahent X z którym Wnioskodawca ma podpisać umowę - Wnioskodawca zaś będzie podwykowacą podwykonawcy. Świadczyć będzie usługi związane z nieruchomościami (spawanie rurociągu).

Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT miejscem swaidczenia usługi jest miejsce położenia nieruchomości czyli w przypadku wnioskodawcy - Austria. Usługa będzie fakturowana na rzecz kontrahenta nieposiadającego NIP-u austriackiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktyczna zmiana miejsca świadczenia usługi wpłynie na sposób rozliczenia przez Wnioskodawcę ww. transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on wystawić niemieckiej firmie X fakturę za wykonana usługę bez wykazywania i naliczania podatku VAT. Powyższa transakcja zostanie ujęta w deklaracji VAT-7 jako świadczenie usług poza terytorium kraju (poz. 21 deklaracji).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W celu określenia, czy przedmiotowe usługi, które świadczy Wnioskodawca, podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług. Generalne zasady wyrażone obecnie w art. 28b i 28c ustawy o VAT, różnicują sposób określenia miejsca świadczenia usług w zależności od tego, na czyją rzecz są one świadczone.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 tej ustawy - "Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług":

Natomiast zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

Od powyższych zasad ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia, stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 45 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, łącznie z usługami agentów nieruchomości i rzeczoznawców oraz usługami związanymi z przygotowywaniem i koOrdynacja prac budowlanych, takimi jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość. Jak widać polska ustawa o podatku od towarów i usług dokonała właściwej implementacji przepisów wspólnotowych. Należy pamiętać, że stosownie do Dyrektywy podatek ten nakładany jest zgodnie z zasadą terytorialnej suwerenności podatkowej, która powoduje opodatkowanie w kraju ich rzeczywistej konsumpcji, a więc wskazane w przepisie art. 28a do 28o ustawy o VAT rozwiązania mają zagwarantować uniknięcie przypadków braku opodatkowania lub podwójnego nałożenia podatku.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca świadczyć będzie na terytorium Austrii usługi związane z nieruchomością (spawanie rurociągu) na rzecz kontrahenta niemieckiego zarejestrowanego dla potrzeb VAT tylko w Niemczech.

Stosownie do powyższego miejscem opodatkowania przedmiotowej usługi jest miejsce położenia danej nieruchomości tj budowli w postaci rurociągu. Przedmiotowa usługa zatem nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje okoliczność, iż Wnioskodawca jest podwykonawcą podwykonawcy. W przypadku świadczenia przedmiotowych usług istotne jest miejsce położenia nieruchomości, z którymi przedmiotowe usługi są związane. Podkreślić jednakże należy, iż o tym, kto rozliczy podatek decydują przepisy tych państw, na terenie których znajdują się nieruchomości.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy o VAT, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Stosownie zaś do § 25 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Ponadto stosownie do ust. 2 i ust. 3 ww. § 25 rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Z powyższego przepisu wynika, iż w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie jest zarejestrowany dla podatku o charakterze podobnym do podatku od towarów i usług na terytorium innego państwa członkowskiego, wówczas ma obowiązek wystawić fakturę zgodnie z powyżej cytowanym przepisem § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. tj. bez wykazywania i naliczania podatku VAT.

Zgodnie z Częścią C "Rozliczenie podatku należnego" objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K), zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 z późn. zm.), w poz. 21 deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług, wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W poz. tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczenia usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Zauważyć należy, iż w myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

A zatem w sytuacji, gdy z tytułu świadczonej usługi związanej z nieruchomością Wnioskodawca nie jest zarejestrowany w państwie położenia nieruchomości dla celów podatku o charakterze podobnym do podatku od towarów i usług, wówczas winien wykazać tę transakcję w poz. 21 deklaracji VAT-7 "dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju" - o ile przysługuje mu zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego i jeżeli świadczona usługa nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju. Jeżeli zatem w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca świadczy usługę przy zachowaniu wyżej wskazanych okoliczności obowiązany będzie wykazać tę usługę jako świadczoną poza terytorium kraju.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się ponadto, iż ocena stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej rozliczenia podatku VAT od wykonanej usługi na terytorium Austrii przez kontrahenta niemieckiego została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.