IBPP3/443-549/13/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2013 r. (data wpływu 6 maja 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2013 r. (data wpływu 21 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług:

* prawidłowe - w zakresie braku możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych w projekcie pn. "XXX", przed dniem 1 kwietnia 2013 r. tj. przed dokonaniem zmian organizacyjnych w Gminie L.;

* nieprawidłowe - w zakresie sposobu realizacji prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych w projekcie pn. "XXX", nabytego w skutek zmiany w sposobie wykorzystywania środka trwałego.

W dniu 6 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w związku z realizacją projektu pn. "XXX" oraz sposobu realizacji tego prawa. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 czerwca 2013 r. (data wpływu 21 czerwca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (ostatecznie doprecyzowany w piśmie z dnia 17 czerwca 2013 r.):

Gmina (Wnioskodawca) realizowała w latach 2009-2010 inwestycję pod nazwą "XXX" dofinansowaną ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Do realizacji ww. inwestycji w ramach przetargu została wyłoniona firma, która wystawiła faktury VAT po wykonaniu i odebraniu zadania. Powstały w wyniku inwestycji środek trwały (sieci kanalizacyjne, przepompowanie ścieków) został oddany protokołem zdawczo - odbiorczym z Gminy do Zakładu Usług Komunalnych w Z. tj. samorządowego zakładu budżetowego Gminy, jako swojej jednostce organizacyjnej posiadającej odrębny numer identyfikacji podatkowej NIP. Zakład Usług Komunalnych w Z. zgodnie ze statutem prowadził działalność opodatkowaną w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków, na mieniu przekazanym z Gminy w użytkowanie jako czynny podatnik podatku VAT.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Od zakupu ww. środka trwałego Gmina nie dokonywała obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach od wykonawcy, ponieważ nabyty w trakcie realizacji inwestycji środek trwały nie miał związku z wykonywanymi przez Gminę L. czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z § 15 pkt 18 umowy o dofinansowanie inwestycji ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, Gmina L. złożyła "Oświadczenie w sprawie zachowania trwałości projektu, generowania dochodu i kwalifikowalności podatku VAT", w którym oświadczyła, iż nie istnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie podatku VAT od wybudowanego środka trwałego. W związku z tym podatek VAT wykazany w fakturach od wykonawcy został zakwalifikowany jako wydatek kwalifikowany do dofinansowania z... 2007-2013.

Gmina w złożonym oświadczeniu zobowiązała się do zwrotu części zrefundowanej kwoty VAT w przypadku zaistnienia przesłanek umożliwiających odzyskanie tego podatku.

Uchwałą Rady Gminy nr (...) z dnia 12 lutego 2013 r. i nr (...) z dnia 27 marca 2013 r. w sprawie likwidacji samorządowego zakładu budżetowego o nazwie Zakład Usług Komunalnych w Z. z dniem 31 marca 2013 r. zlikwidowano ww. Zakład. Od dnia 1 kwietnia 2013 r. Gmina przejęła całość zadań wykonywanych przez Zakład Usług Komunalnych w Z., w tym działalność odprowadzania i oczyszczania ścieków wraz z mieniem zlikwidowanego Zakładu. W wyniku tego Gmina od 1 kwietnia 2013 r. zaczęła prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem VAT na środku trwałym zakupionym w projekcie pn. "XXX" dofinansowaną ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013.

W związku z powyższym Gmina L. jako beneficjent dofinansowania inwestycji ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, zobowiązana jest do zaktualizowania danych zawartych w "Oświadczeniu w sprawie zachowania trwałości projektu, generowania dochodu i kwalifikowalności podatku VAT".

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż faktury dokumentujące wydatki poniesione w latach 2009-2010 dotyczące realizacji inwestycji będącej przedmiotem wniosku wystawione zostały na Wnioskodawcę. W wyniku realizacji przedmiotowej inwestycji powstał jeden środek trwały (sieć kanalizacyjna z przepompowniami ścieków) oddany do użytkowania w maju 2011 r. Bezpośrednio po oddaniu do użytkowania ww. środek trwały został przekazany w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Usług Komunalnych w Z. Ww. środek trwały został zaliczony do nieruchomości (budowla) a jego wartość początkowa przekracza 15 000 zł.

Do tej pory gmina nie odliczała podatku VAT, bo do dnia 31 marca 2013 r. przedmiotowy środek trwały wykorzystywany był przez gminę do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (oddanie nieruchomości w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Usług Komunalnych w Z. w celu prowadzenia działalności odprowadzania i oczyszczania ścieków). W skutek uchwał Rady Gminy L. w sprawie likwidacji Zakładu Usług Komunalnych w Z. nastąpiła zmiana przeznaczenia powstałego w wyniku realizacji projektu środka trwałego. Od 1 kwietnia 2013 r. gmina sama przy użyciu inwestycji (nieruchomości) będącej przedmiotem wniosku, prowadzi działalność w zakresie usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 17 czerwca 2013 r.):

1. Czy Gminie L. przysługuje możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych w projekcie pn. "XXX" dofinansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, przed dniem 1 kwietnia 2013 r. tj. przed dokonaniem zmian organizacyjnych w Gminie L.

2. W jakim dniu Gmina L. nabędzie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych w projekcie pn. "XXX" dofinansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013.

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 17 czerwca 2013 r.):

1. Do dnia 31 marca 2013 r. Gmina L. nie prowadziła działalności odprowadzania ścieków i oczyszczania ścieków tj. czynności opodatkowanych podatkiem VAT na wybudowanym w ramach projektu pn. "XXX" dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 środku trwałym, odliczenie podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych - nie było możliwe.

2. W związku z tym, iż od dnia 1 kwietnia 2013 r. Gmina L. po likwidacji Zakładu Usług Komunalnych w Z., przejęła całość zadań ZUK Z. i prowadzi czynności opodatkowane podatkiem VAT na całości infrastruktury kanalizacyjnej, uzasadnia to prawo do odliczenia przez Gminę L. (czynnego podatnika podatku VAT) nieodliczonego uprzednio podatku VAT związanego z zakupem środka trwałego w ramach projektu pn. "XXX" dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 (zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług). Dopuszczalne jest dokonanie korekty podatku naliczonego w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając na uwadze powyższe. Gmina L. od dnia 1 kwietnia 2013 r. nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych w projekcie pn. "XXX" dofinansowaną ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 poprzez sporządzenie korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie braku możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych w projekcie pn. "XXX", przed dniem 1 kwietnia 2013 r. tj. przed dokonaniem zmian organizacyjnych w Gminie L;

* nieprawidłowe - w zakresie sposobu realizacji prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych w projekcie pn. "XXX", nabytego w skutek zmiany w sposobie wykorzystywania środka trwałego.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91).

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej np. towar został częściowo wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT - powoduje konieczność weryfikacji odliczenia podatku naliczonego. Z drugiej zaś strony stwarza również możliwość odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług, które początkowo przeznaczone do wykonywania czynności nieuprawniających do odliczenia ostatecznie zostają wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W takim przypadku zastosowanie znajdują zasady określone w przepisach art. 91 ustawy VAT, dotyczące korekty kwot podatku naliczonego.

Z treści przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina realizowała w latach 2009-2010 inwestycję pod nazwą "XXX". Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W wyniku realizacji przedmiotowej inwestycji powstał jeden środek trwały (sieć kanalizacyjna z przepompowniami ścieków) oddany do użytkowania w maju 2011 r. Ww. środek trwały został zaliczony do nieruchomości (budowla) a jego wartość początkowa przekracza 15000 zł. Bezpośrednio po oddaniu do użytkowania ww. środek trwały został przekazany w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Usług Komunalnych w Z. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w latach 2009-2010 dotyczące realizacji inwestycji będącej przedmiotem wniosku wystawione zostały na Wnioskodawcę.

Do tej pory gmina nie odliczała podatku VAT, bo do dnia 31 marca 2013 r. przedmiotowy środek trwały wykorzystywany był przez gminę do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (oddanie nieruchomości w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Usług Komunalnych w Z. w celu prowadzenia działalności odprowadzania i oczyszczania ścieków). W skutek uchwał Rady Gminy L. w sprawie likwidacji Zakładu Usług Komunalnych w Z. nastąpiła zmiana przeznaczenia powstałego w wyniku realizacji projektu środka trwałego. Od 1 kwietnia 2013 r. gmina sama przy użyciu środka trwałego prowadzi działalność w zakresie usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych.

Podkreślenia wymaga, iż konsekwencją zmiany sposobu wykorzystania wytworzonych środków trwałych, jest zmiana prawa do odliczenia podatku VAT.

Wnioskodawca wskazał, że wytworzony środek trwały (sieć kanalizacyjna z przepompowniami ścieków) był oddany w nieodpłatne użytkowanie Zakładowi Usług Komunalnych bezpośrednio po oddaniu go do użytkowania, w celu prowadzenia działalności odprowadzania i oczyszczania ścieków. Do dnia 31 marca 2013 r. przedmiotowy środek trwały wykorzystywany był przez Gminę do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie ze względu na sposób w jaki Gmina wykorzystywała wytworzony środek trwały do 31 marca 2013 r., nie został spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy (oznaczone we wniosku numerem 1), w myśl którego do dnia 31 marca 2013 r. nie miał on prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pod nazwą "...", należy uznać za prawidłowe.

Uchwałą Rady Gminy nr (...) z dnia 12 lutego 2013 r. i nr (...) z dnia 27 marca 2013 r. w sprawie likwidacji samorządowego zakładu budżetowego o nazwie Zakład Usług Komunalnych w Z. z dniem 31 marca 2013 r. zlikwidowano ww. Zakład. Od dnia 1 kwietnia 2013 r. Gmina przejęła całość zadań wykonywanych przez Zakład Usług Komunalnych w Z. w tym działalność odprowadzania i oczyszczania ścieków.

Wnioskodawca wskazał, że w skutek ww. uchwał nastąpiła zmiana przeznaczenia powstałego w wyniku realizacji projektu środka trwałego. Gmina od 1 kwietnia 2013 r. zaczęła prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem VAT na środku trwałym zakupionym w projekcie (działalność w zakresie usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków na podstawie umów cywilnoprawnych).

Z powyższego w sposób jednoznaczny wynika, że w związku z podjętymi uchwałami nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystywania środka trwałego - sieci kanalizacyjnej z przepompowniami ścieków (nieruchomości) polegająca na wykorzystaniu go od dnia 1 kwietnia 2013 r. do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przeznaczenie wytworzonego środka trwałego do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia tego środka trwałego, który nie został odliczony przy ich nabyciu.

Zaznaczenia jednak wymaga, że od momentu oddania do użytkowania tj. od maja 2011 r. do 31 marca 2013 r. przedmiotowy środek trwały wykorzystywany był przez Gminę do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Zatem za ten okres Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym prawo do odliczenia podatku w tej sprawie nie może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrazem ścisłej zależności pomiędzy uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 oraz art. 91 ustawy o VAT, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z ust. 2a powołanego artykułu, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Natomiast stosownie do ust. 3 powołanego artykułu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru. Stosownie do zapisu art. 91 ust. 4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.

Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 wskazanej ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty - art. 91 ust. 7a ustawy.

W świetle powołanych wyżej regulacji, wykorzystywanie przez Wnioskodawcę środków trwałych do czynności niezwiązanych z działalnością opodatkowaną (nieodpłatne użytkowanie), a następnie wykorzystywanie tego środka trwałego do wykonywania czynności opodatkowanych (sprzedaż usług świadczonych przy użyciu sieci kanalizacyjnej z przepompowniami ścieków) powoduje konieczność dokonania korekty na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a cyt. ustawy. Mamy bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy to Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego i nie dokonał odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca wskazał, że będący przedmiotem wniosku środek trwały został zaliczony do nieruchomości (budowla), a wartość początkowa obiektu przekracza 15.000 zł.

Zgodnie z cyt. wyżej art. 91 ust. 2 ustawy, dla nieruchomości będącej środkiem trwałym (której wartość przekracza 15 000 zł) korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 10 lat, począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku nieruchomości dotyczy jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Korekty tej dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty - o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

W przedmiotowej sprawie zmiana przeznaczenia nastąpiła w kwietniu 2013 r., od tego momentu nieruchomości (o wartości powyżej 15.000 zł) są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem za rok 2013 Wnioskodawca ma prawo dokonać rocznej korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotowymi inwestycjami (środkami trwałymi).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w sprawie będącej przedmiotem pytania w związku ze zmianą przeznaczenia środka trwałego - nieruchomości, tj. sieci kanalizacyjnej z przepompowniami ścieków, z wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu na wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawca ma prawo dokonać korekty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie/wytworzenie ww. środka trwałego.

W odniesieniu do ww. nieruchomości oddanej do użytkowania w roku 2011, Gminie przysługuje prawo odliczenia 8/10 (80%) kwoty podatku naliczonego przy jej wytworzeniu, o ile do końca 10 letniego okresu korekty nie nastąpi ponowna zmiana w sposobie wykorzystywania przedmiotowego środka trwałego.

W analizowanej sprawie pierwszej korekty należy dokonać za rok, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości, czyli za rok 2013 w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, czyli jeżeli Wnioskodawca rozlicza się miesięcznie to za miesiąc styczeń 2014 r.

Z powyższych przepisów wynika, iż Wnioskodawca winien dokonać korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, z tytułu nabycia towarów i usług zużytych do wytworzenia ww. nieruchomości tylko w ciągu 10 kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania i tylko w odniesieniu do tych lat, w których będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wnioskodawca nie będzie więc miał prawa do odliczenia nieodliczonego podatku VAT poprzez złożenie korekt deklaracji VAT-7 za miesiące w których dokonano zakupów związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji (na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT), ale będzie miał prawo do skorygowania podatku VAT na zasadach opisanych wyżej.

Reasumując, Gmina nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zrealizowaną w latach 2009-2010 inwestycję pod nazwą "XXX", od momentu zmiany jej przeznaczenia (tekst jedn.: od 1 kwietnia 2013 r.), jednakże realizacja tego prawa regulowana jest przez przepis art. 91 ustawy o VAT.

Mając na uwadze wszystkie powyższe ustalenia, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy (oznaczone we wniosku numerem 2), w myśl którego od dnia 1 kwietnia 2013 r. nabył on prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione przy realizacji opisanej inwestycji i zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług dopuszczalne jest dokonanie korekty podatku naliczonego w ciągu 5 lat licząc od początku roku w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, należało uznać je za nieprawidłowe.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy:

* prawidłowe - w zakresie braku możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych w projekcie pn. "XXX", przed dniem 1 kwietnia 2013 r. tj. przed dokonaniem zmian organizacyjnych w Gminie L.;

* nieprawidłowe - w zakresie sposobu realizacji prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zapłaconego w ramach faktur wystawionych, opłaconych i rozliczonych w projekcie pn. "XXX", nabytego w skutek zmiany w sposobie wykorzystywania środka trwałego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.