IBPP3/443-516/11/BWo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 27 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania przez Wnioskodawcę kosztów funkcjonowania Oddziału wraz kosztami świadczeń - jest prawidłowe.

W dniu 27 kwietnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania przez Wnioskodawcę kosztów funkcjonowania Oddziału wraz kosztami świadczeń.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej Spółka) w styczniu 2011 r. utworzył na terytorium Finlandii Oddział, którego celem jest realizowanie strategii gospodarczej Spółki poprzez powiększanie rynku zbytu na produkty oraz usługi oferowane przez Wnioskodawcę, ze szczególnym uwzględnieniem usług informatycznych świadczonych przez wyspecjalizowanych informatyków. Wskazany Oddział wypełnia dyspozycję normy art. 4a pkt 11) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) oraz art. 5 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 26 października 1977 r. (Dz. U. z 1979 r. Nr 12, poz. 84 z późn. zm.) przez co jest on uznawany za zakład Wnioskodawcy.

W związku z funkcjonowaniem Oddziału, Spółka ponosi koszty związane z pracownikami oddelegowanymi do pracy w Oddziale, w zakres których wchodzą m.in. koszty wynagrodzeń pracowniczych, koszty najmu mieszkań w Finlandii na rzecz oddelegowanych pracowników jak również koszty delegacji, w zakres których wchodzą również wydatki na zapłatę mediów w tym energii elektrycznej oraz internetu (dalej łącznie: koszty funkcjonowania Oddziału). Niezależnie od powyższego Spółka ponosi również wydatki na rzecz Oddziału związane ze świadczeniem quasi-usług, które obejmują m.in. koszty zarządu przedsiębiorstwa, koszty sprzedaży - przedstawicieli handlowych działających na rzecz Oddziału oraz pozostałe koszty administracyjne (dalej: koszty świadczeń).

W związku z poniesionymi kosztami funkcjonowania Oddziału oraz kosztami świadczeń, Spółka zamierza obciążać nimi Oddział na koniec każdego kwartału roku podatkowego wystawiając odpowiednie noty obciążeniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obciążenie Oddziału poniesionymi uprzednio kosztami funkcjonowania Oddziału oraz kosztami świadczeń powinno nastąpić poprzez wystawienie odpowiedniej noty obciążeniowej czy też faktury VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka obciążając Oddział kosztami funkcjonowania Oddziału oraz kosztami świadczeń, powinna wystawić odpowiednią notę obciążeniową.

W celu uzasadnienia przyjętego stanowiska, należy odnieść się do odpowiednich regulacji ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).

Sytuację, w której określony podmiot jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT reguluje art. 106 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Na podstawie wskazanych przepisów podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przy czym przez sprzedaż, na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Powyższy przepis, zgodnie z art. 2 pkt 11 ustawy o VAT, stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze, gdzie przez podatek od wartości dodanej rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Aby zatem określić, czy obciążenie kosztami funkcjonowania Oddziału jak i kosztami świadczeń powinno być dokumentowane fakturą VAT, należy zdefiniować czy takie działanie można uznać za świadczenie usług, w rozumieniu ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT możliwie jest wyłącznie pod warunkiem, iż pomiędzy świadczącym usługę i jej odbiorcą istnieje stosunek prawny przewidujący dokonywanie przez strony wzajemnych świadczeń. Tymczasem stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim - Finlandii, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od Spółki, do której należy i na rzecz którego Spółka deleguje pracowników w celu wykonywania pracy w ramach oddziału, świadczy usługi administracyjne oraz ponosi koszty innych świadczeń, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu tak realizowanych działań. Powyższe stanowisko wynika m.in. z faktu, iż nie można uznać, że Oddział prowadzi niezależną działalność gospodarczą, oddzielną od Wnioskodawcy i ponosi gospodarcze ryzyko z tym związane. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 23 marca 2006 w sprawie FCE Bank (sygn. C-210/04), zgodnie z którym niesamodzielny pod względem prawnym oddział podmiotu zagranicznego nie może być - dla celów VAT - kwalifikowany jako podatnik.

Z powyższego wynika, iż Wnioskodawca oraz jej zagraniczny oddział w Finlandii stanowią dwie jednostki organizacyjne tego samego podmiotu prawnego. Działalność gospodarczą prowadzi Spółka i ona jest podatnikiem. Spółka oraz Oddział fiński są w tym przypadku jednym i tym samym podatnikiem. W związku z tym świadczenia pomiędzy Wnioskodawcą a jego Odziałem w Finlandii należy traktować jako czynności dokonywane w ramach jednego przedsiębiorstwa, które nie mieszczą się w pojęciu świadczenia usług.

Konsekwentnie, Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT dokumentującej obciążenie kosztami funkcjonowania Oddziału oraz kosztami świadczeń na podstawie ww. art. 106 ustawy o VAT, gdyż świadczenia te nie będą stanowiły świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. Stanowisko takie potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2010 r. (sygn. IBPP3/443-319/10/PK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższego ustawodawca wskazał rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, które na gruncie ustawy o VAT są towarami, a w konsekwencji obrót którymi będzie uznany za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy.

Odnośnie zaś pojęcia usługi na gruncie podatku VAT należy zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie zaś do art. 106 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16, gdzie przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22).

Powyższy przepis stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze, gdzie przez podatek od wartości dodanej rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą (art. 2 pkt 11).

W świetle powyższych przepisów aby móc odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy konieczne jest w pierwszej kolejności przeanalizowanie czy oddelegowanie pracowników do oddziału zagranicznego Spółki stanowi świadczenie usługi w rozumieniu ustawy o VAT, albowiem udokumentowaniu fakturą podlega jedynie sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

Odpowiedź na to pytanie znajdziemy w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) w sprawie C-210/04 gdzie Trybunał zauważył, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Ponadto ETS stwierdził, iż stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług.

Z powyższego wynika, iż centrala oraz jej zagraniczny oddział stanowią dwie jednostki organizacyjne tego samego podmiotu prawnego. Działalność gospodarczą prowadzi osoba prawna i ona jest podatnikiem. Oddział wraz z centralą zlokalizowaną w innym państwie są jednym i tym samym podatnikiem. W związku z tym świadczenia pomiędzy siedzibą osoby prawnej, a jej odziałem za granicą należy traktować jako czynności dokonywane w ramach jednego przedsiębiorstwa, które nie mieszczą się w pojęciu świadczenia usług.

Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego zauważyć należy, iż Oddział podatnika polskiego stanowi formę organizacyjno-prawną, za pomocą której wykonuje on poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (na terytorium Finlandii) działalność podlegającą opodatkowaniu zharmonizowanym na terytorium Unii Europejskiej podatkiem od wartości dodanej (VAT).

Mając zatem na uwadze, iż Oddział przedsiębiorcy polskiego stanowi jedynie formę organizacyjno-prawną, za pomocą której wykonuje on poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność, należy stwierdzić, iż świadczenia pomiędzy siedzibą (centralą) przedsiębiorcy, a jego oddziałem w Finlandii należy traktować jako czynności dokonywane w ramach jednego przedsiębiorstwa, które ze względu na swoją istotę nie mieszczą się w pojęciu świadczenia usług.

W tym stanie rzeczy wskazane we wniosku obciążenia Oddziału w Finlandii tj. poniesione koszty funkcjonowania Oddziału oraz koszty świadczeń nie stanowią świadczenia usług przez podatnika na rzecz jego Oddziału w Finlandii, nie podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym Spółka nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej koszty funkcjonowania Oddziału oraz koszty świadczeń na podstawie ww. art. 106 ustawy o VAT, gdyż świadczenie to nie będzie stanowiło usługi w rozumieniu ustawy o VAT. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę, zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.