IBPP3/443-509/14/MN - Podatek od towarów i usług w zakresie braku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacja zadania inwestycyjnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 kwietnia 2014 r. (data wpływu 5 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacja zadania inwestycyjnego pn. "XXX" - jest prawidłowe.

W dniu 5 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacja zadania inwestycyjnego pn. "XXX".

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Szpital, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 Priorytet II Społeczeństwo Informacyjne Działanie 2.2 Rozwój Elektronicznych Usług Publicznych zawarł umowę na dofinansowanie projektu "XXX" nr (...) z dnia 13 sierpnia 2013 r. Całkowita wartość projektu po podpisaniu umowy z wykonawcą wynosi 626.085,00 złotych w tym 30.135 złotych kosztów niekwalifikowanych a 595.950 to koszty kwalifikowane z czego 85% to dofinansowanie z funduszy unijnych. Koszty niekwalifikowane to wartość zakupu licencji i wdrożenia oprogramowania administracyjnego ERP (zakup ze środków własnych).

Inwestycja polegać będzie na wprowadzeniu w dwu budynkach szpitalnych oraz w łączniku z Izbą Przyjęć elektronicznego systemu administracji danymi i zdalnej obsługi pacjenta. Przedmiotem projektu jest stworzenie infrastruktury technicznej i informatycznej niezbędnej do funkcjonowania wdrażanych systemów. Publikacja dokumentacji medycznych na Platformie Usług Publicznych będzie realizowana poprzez integracje z planowanym w ramach projektu systemem szpitalnym (HIS, RIS, LIS, PACS) wykorzystując obowiązujące standardy wymiany. Komunikacja z Platforma Usług Publicznych będzie realizowana poprzez ogólnodostępna sieć Internet dla pacjentów zaś personel medyczny jednostki będzie korzystał z lokalnej sieci komputerowej. Zostanie zapewniona wysoka dostępność Platformy Usług Publicznych poprzez realizacje klastrów niezawodnościowych realizowanych na styku z siecią publiczną, serwerami aplikacyjnymi, serwerami bazodanowymi oraz zabezpieczeniem danych. W celu należytej realizacji projektu planowany jest również zakup środków trwałych - sprzęt komputerowy, serwery, okablowanie oraz przeprowadzenie prac związanych ze stworzeniem infrastruktury sieciowej na terenie Szpitala. Towary i usługi nabywane przez Szpital w związku z realizacja opisanego wyżej projektu będą wykorzystywane do wykonywania czynności objętych zwolnieniem z podatku od towarów i usług czyli usług medycznych ratujących życie i zdrowie.

Planowany po aneksach umowy okres realizacji projektu to 24 luty 2014 do 15 czerwca 2014 r.

Towary i czynności nabywane przez Szpital w związku z realizacją projektu ze środków unijnych nie będą wykorzystywane do czynności objętych opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Szpital zobowiązany jest do posiadania podstawy prawnej wskazującej na brak możliwości obniżenia VAT należnego o VAT naliczony. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikom VAT przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim nabywane towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z tym, że Szpital świadczy głownie usługi zwolnione z opodatkowania a jedyna działalność gospodarcza objęta podatkiem to wynajem pomieszczeń budynku administracyjnego szpitala (pomieszczenia apteki szpitalnej, wynajem pomieszczeń dla pogotowia i dla firmy sprzątającej w szpitalu) i kserowanie dodatkowych kopii dokumentacji medycznej i dlatego szpital zrezygnował z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony i odprowadza cały VAT od usług objętych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacja zadania inwestycyjnego pn. "XXX" Działanie 2.2.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie obniża i nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji w budynkach szpitala świadcząc usługi medyczne tylko nieopodatkowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów, a w szczególności art. 86 ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług przysługuje w takim zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo - prawne jest wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Z przepisu art. 90 ust. 10 pkt 2 ww. ustawy, jednoznacznie wynika że podatnik u którego występuje sprzedaż mieszana, ma prawo uznać że proporcja o której mowa w art. 90 ust. 2 wynosi 0% tylko w takim przypadku, gdy udział rocznego obrotu podatnika z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (sprzedaż opodatkowana), w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (sprzedaż opodatkowana), oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (sprzedaż zwolniona) nie przekroczy 2%

Wyjaśnić tutaj należy, że przytoczone wyżej uregulowania art. 90 znajdują zastosowanie do odliczania podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług wykorzystywanych równocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych z podatku wyłącznie w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie podatku naliczonego tj. dokonanie jego bezpośredniej alokacji do czynności opodatkowanych i do czynności zwolnionych z VAT.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca realizuje projekt pn. "XXX". Inwestycja polegać będzie na wprowadzeniu w dwu budynkach szpitalnych oraz w łączniku z Izbą Przyjęć elektronicznego systemu administracji danymi i zdalnej obsługi pacjenta. Przedmiotem projektu jest stworzenie infrastruktury technicznej i informatycznej niezbędnej do funkcjonowania wdrażanych systemów. Publikacja dokumentacji medycznych na Platformie Usług Publicznych będzie realizowana poprzez integracje z planowanym w ramach projektu systemem szpitalnym (HIS, RIS, LIS, PACS) wykorzystując obowiązujące standardy wymiany. Komunikacja z Platforma Usług Publicznych będzie realizowana poprzez ogólnodostępna sieć Internet dla pacjentów zaś personel medyczny jednostki będzie korzystał z lokalnej sieci komputerowej. Zostanie zapewniona wysoka dostępność Platformy Usług Publicznych przez realizacje klastrów niezawodnościowych realizowanych na styku z siecią publiczną, serwerami aplikacyjnymi, serwerami bazodanowymi oraz zabezpieczeniem danych W celu należytej realizacji projektu planowany jest również zakup środków trwałych - sprzęt komputerowy, serwery, okablowanie oraz przeprowadzenie prac związanych ze stworzeniem infrastruktury sieciowej na terenie Szpitala. Towary i usługi nabywane przez Szpital w związku z realizacja opisanego wyżej projektu będą wykorzystywane do wykonywania czynności objętych zwolnieniem z podatku od towarów i usług czyli usług medycznych ratujących życie i zdrowie. Planowany po aneksach umowy okres realizacji projektu to 24 luty 2014 do 15 czerwca 2014 r. Towary i czynności nabywane przez Szpital w związku z realizacja projektu ze środków unijnych nie będą wykorzystywane do czynności objętych opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tak przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że towary i usługi, które Wnioskodawca nabył realizując przedmiotowy projekt zostaną wykorzystane do jednej kategorii czynności tj. usług zwolnionych z podatku VAT. W rozpatrywanej sprawie nie znajdą więc zastosowania przepisy cyt. wcześniej art. 90 ustawy o VAT.

Z treści przywołanej powyżej regulacji art. 86 ust. 1 jednoznacznie wynika, że prawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Nabyte towary i usługi muszą w sposób niewątpliwy służyć czynnościom opodatkowanym. Okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika.

W rozpatrywanej sprawie (jak wynika z wniosku), podatek naliczony dotyczący realizowanego projektu nie ma w żadnym zakresie związku z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy. Przedmiotowa inwestycja jak podaje Wnioskodawca polega bowiem na wprowadzeniu elektronicznego systemu administracji danymi i zdalnej obsługi pacjenta. Tymczasem jedyna prowadzona przez Wnioskodawcę działalność opodatkowana to wynajem pomieszczeń budynku administracyjnego szpitala (pomieszczenia apteki szpitalnej, wynajem pomieszczeń dla pogotowia i dla firmy sprzątającej w szpitalu) i kserowanie dodatkowych kopii dokumentacji medycznej.

Wobec powyższego, w związku z zaprezentowanym we wniosku opisem sprawy, z którego jednoznacznie wynika, że nabyte towary i usługi na potrzeby realizacji projektu nie mają związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wykorzystywane będą jak podaje Wnioskodawca do wykonywania czynności zwolnionych), stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem z uwagi na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizowanym projektem pn. "XXX".

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy jest za prawidłowe.

Końcowo zauważa się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w kwestii czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi medyczne ratujące życie i zdrowie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż nie było to przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie oraz nie przedstawiono stanowiska. Przedstawione we wniosku twierdzenie Zainteresowanego, że towary i usługi nabywane przez Szpital w związku z realizacja opisanego wyżej projektu będą wykorzystywane do wykonywania czynności objętych zwolnieniem z podatku od towarów i usług, przyjęto jako element zdarzenia przyszłego. Niniejszą interpretacje wydano przy założeniu, że faktycznie towary i usługi nabywane przez Szpital w związku z realizacją opisanego wyżej projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.