IBPP3/443-497/14/JP - Podatek od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w związku z realizacją inwestycji w ramach projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 kwietnia 2014 r. (data wpływu 5 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w związku z realizacją inwestycji w ramach projektu pn. "..."- jest prawidłowe.

W dniu 5 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego w związku z realizacją inwestycji w ramach projektu pn. "...".

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W latach 2010-2013 Gmina (Wnioskodawca) realizowała inwestycje pn. "..." oraz "...". Zadanie to było realizowane przez Gminę w ramach projektu pn. "...". Beneficjentem projektu był Związek Międzygminny "...". Gmina była podmiotem upoważnionym. Projekt realizowała łącznie z Gminami należącymi do Związku Międzygminnego "..." oraz ze Związkiem "...", którego jest członkiem. Poniesione koszty na inwestycje obejmowały zarówno koszty kwalifikowalne jak i koszty niekwalifikowalne. 85% kosztów Kwalifikowalnych zostało pokryte ze środków pozyskanych z Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko w ramach Priorytetu I Gospodarka wodno-ściekowa, Działanie 1.1 Gospodarka wodno-ściekowa w aglomeracjach powyżej 15 tys. RLM, a pozostała część została sfinansowana ze środków własnych Gminy.

W 2013 r. realizowana inwestycja została zakończona, oddana do użytku i na podstawie protokołu przekazana w nieodpłatne użytkowanie do Zakładu Usług Wodnych. Zakład Usług Wodnych jest zakładem budżetowym Związku Międzygminnego Wodociągów i Kanalizacji Wiejskich, powołany przez 5 gmin w tym Gminę. Przedmiotem działania Zakładu Usług Wodnych jest realizacja zadań Związku w zakresie eksploatacji urządzeń zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorczych urządzeń kanalizacji sanitarnych wsi. Zakład ten jest odrębnym od Gminy podatnikiem podatku VAT, posiada odrębny od Gminy numer NIP.

Efektem ww. inwestycji była budowa głównej sieci kanalizacyjnej bez przyłączy w m. S oraz modernizacja istniejącej oczyszczalni ścieków.

Projekt był realizowany w ramach zadań własnych Gminy do których zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.) należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W myśl art. 7 ust. 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym zadania własne w szczególności obejmują zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Faktury za nabyte towary i usługi (roboty budowlane) były wystawiane na Gminę.

W zakresie przedmiotowej inwestycji Gmina nie prowadzi działalności, nabyte towary i usługi nie są związane z działalnością opodatkowaną, Gmina nie świadczy odpłatnych usług w zakresie odprowadzenia ścieków, usługi te świadczy zakład budżetowy, któremu Gmina w sposób nieodpłatny protokołem przekazała zrealizowaną inwestycje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie w związku z realizowaną inwestycją w ramach projektu pn. "..." będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, 2 zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby zatem Gmina mogła obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zrealizowanych inwestycji, inwestycja ta musiałyby być związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W sytuacji kiedy nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną Gmina nie będzie mieć prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego.

Biorąc zatem pod uwagę powołane wyżej przepisy ustawy o VAT oraz stan faktyczny zdaniem Gminy nie zostanie spełniona przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT dającą prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu pn. "..." nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonania czynności opodatkowanych, generujących podatek należny. Po zakończeniu i odbiorze zrealizowana inwestycja została przez Gminę umową nieodpłatnego użyczenia przekazana Zakładowi Usług Wodnych. Nabyte towary i usługi w toku realizacji projektu nie miały związku ze sprzedażą opodatkowaną. W zakresie przedmiotowej inwestycji Gmina nie prowadziła działalności, nie świadczyła i nie świadczy odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków. Usługi te świadczone są przez Zakład, będący odrębnym od Gminy podatnikiem podatku VAT.

Reasumując, Gmina od zrealizowanej inwestycji nie będzie mogła odliczyć kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego, bowiem nie wystąpi związek ze sprzedażą opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z przywołanych wyżej regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić w tym miejscu należy, że możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TS UE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. TS UE zwracał uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosowanie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Od dnia 1 kwietnia 2013 r. powyższy przepis art. 15 ust. 2 ustawy otrzymał następujące brzmienie: "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Gmina) w latach 2010-2013 w ramach projektu pn. "..." realizował inwestycje pn. "...".

Efektem ww. inwestycji była budowa głównej sieci kanalizacyjnej bez przyłączy w m. S oraz modernizacja istniejącej oczyszczalni ścieków.

Faktury za nabyte towary i usługi (roboty budowlane) były wystawiane na Gminę.

W 2013 r. realizowana inwestycja została zakończona, oddana do użytku i na podstawie protokołu przekazana w nieodpłatne użytkowanie do Zakładu Usług Wodnych.

W zakresie przedmiotowej inwestycji Gmina nie prowadzi działalności, nabyte towary i usługi nie są związane z działalnością opodatkowaną, Gmina nie świadczy odpłatnych usług w zakresie odprowadzenia ścieków, usługi te świadczy zakład budżetowy, któremu Gmina w sposób nieodpłatny protokołem przekazała zrealizowaną inwestycje.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą opodatkowaną implikującą po stronie Wnioskodawcy podatek należny.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Warunki, których spełnienie powoduje, że nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to:

* w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

* w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

W myśl powołanych wyżej przepisów o samorządzie gminnym, w szczególności art. 7 ust. 1 pkt 3, zadania dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego. Oznacza to, że nieodpłatne udostępnienie w użytkowanie ww. infrastruktury przez Gminę na rzecz Zakładu Usług Wodnych, tj. wykorzystanie jej w celu wykonywania ww. zadań, jest czynnością wykonywaną dla celów działalności gminy. Zatem sieć kanalizacyjna oraz zmodernizowana oczyszczalnia ścieków, po oddaniu do użytkowania są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wynika to z faktu, że celem działania jednostki jest realizacja zadań własnych Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, a więc nieodpłatne udostępnienie infrastruktury (sieci kanalizacyjnej oraz zmodernizowanej oczyszczalni ścieków) odbywa się do celów działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, następuje niejako w ramach jego "przedsiębiorstwa", którego celem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Na podstawie przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązującego w tym zakresie stanu prawnego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dokonane w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Z poczynionych wyżej rozważań wynika, że niezależnie od warunków na jakich przedmiotowa sieć kanalizacyjna oraz zmodernizowana oczyszczalnia ścieków Gminy została przekazana w nieodpłatne używanie, w świetle przepisów ustawy o VAT, mamy do czynienia z wykonywaniem czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Gmina od zrealizowanej inwestycji nie będzie mogła odliczyć kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.