IBPP3/443-493/14/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z 16 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.), oraz pismem które wpłynęło 30 maja 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizacji projektu pn. "..." w części dotyczącej Gminnego Ośrodka Kultury w G. - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizacji projektu pn. "..." w części dotyczącej Gminnego Ośrodka Kultury w G.

Wniosek został uzupełniony pismem z 16 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 7 maja 2014 r. znak: IBPP3/443-493/14/ASz oraz pismem, które wpłynęło 30 maja 2014 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z 21 maja 2014 r. znak: IBPP3/443-493/14/ASz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina P. (Wnioskodawca) realizowała projekt pn. "...". Projekt dotyczył kompleksowej modernizacji systemów ogrzewania oraz gospodarki cieplnej dwóch budynków użyteczności publicznej w gminie, tj.:

1. Przedszkola w S. oraz

2. Gminnego Ośrodka Kultury w G.

Zakres projektu obejmował przebudowę sieci c.o. wraz ze źródłem ciepła obu budynków, a także ich termomodernizację celem zmniejszenia bilansu cieplnego. Wymieniona została także stolarka okienna i drzwiowa.

Zakupione przez Wnioskodawcę towary i usługi związane z realizowaną inwestycją, o której mowa we wniosku zostały udokumentowane wystawionymi przez dostawców (wykonawców) na Wnioskodawcę fakturami VAT z wykazanym podatkiem VAT. Projekt został zrealizowany przy dofinansowaniu w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego (ZPORR). Dofinansowanie stanowiło 75% kosztów kwalifikowalnych brutto. Projekt został zrealizowany w okresie od 1 września 2005 r. (data zawarcia umowy z wykonawcą prac budowlanych) do 7 lutego 2007 r.

Budynek GOK w G. przyjęto na stan środków trwałych według OT z 7 lutego 2007 r. Wartość według OT: 1.625.599,92 zł. Budynek jest nieruchomością i zarazem środkiem trwałym Gminy o wartości początkowej powyżej 15.000 zł. Pozwolenie na użytkowanie budynku GOK w G. - otrzymano decyzją XXX z 29 grudnia 2006 r.

Sposób wykorzystania budynku GOK w G.:

Do 30 października 2011 r. nieruchomość ta nie służyła czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT (wyłącznie nieodpłatne użyczenie GOK na cele kulturalne). Jednak od dnia 31 października 2011 r. Gmina będąc właścicielem budynku GOK oddała część ww. budynku w najem, a pozostała część budynku jest dalej wykorzystywana nieodpłatnie na cele kulturalne.

Zatem od 31 października 2011 r. Gmina zaczęła go również wykorzystywać do sprzedaży opodatkowanej VAT na podstawie umów najmu z dnia:

* 31 października 2011 r. (część budynku o pow. 94 m² z przeznaczeniem na punkt apteczny 482,22 zł miesięcznie +23% VAT);

* 14 lutego 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² celem zorganizowania spotkania członków partii politycznej);

* 20 lutego 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - prezentacja wyrobów rehabilitacyjno-leczniczych);

* 27 lutego 2012 r. (lokal o powierzchni 131 m^2, z przeznaczeniem na Wiejski Ośrodek Zdrowia 341,91 zł+23% VAT miesięcznie);

* 28 marca 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - na zebranie Grupy Członkowskiej "P.");

* 23 kwietnia 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - spotkania nt. kolektorów słonecznych dla mieszkańców Gminy);

* 11 kwietnia 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - pokaz wyrobów wełnianych);

* 26 kwietnia 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - przyjęcie komunijne);

* 4 maja 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - spotkanie nt. systemów solarnych);

* 10 maja 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² wraz z zapleczem - przyjęcie weselne);

* 20 czerwca 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 100 m² - spotkanie informacyjne nt. kolektorów słonecznych);

* 1 sierpnia 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - przyjęcie weselne);

* 27 sierpnia 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - przyjęcie weselne);

* 3 września 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - przyjęcie weselne);

* 20 grudnia 2012 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² wraz z zapleczem-zabawa sylwestrowa);

* 4 kwietnia 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - promocja urządzeń medycznych);

* 11 kwietnia 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - prezentacja produktów zdrowotno-rehabilitacyjnych);

* 4 lipca 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - szkolenie dla mieszkańców);

* 24 lipca 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - przyjęcie weselne);

* 7 października 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - spotkanie informacyjne);

* 9 października 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - prezentacja systemów solarnych);

* 11 października 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - prezentacja produktów zdrowotno-rehabilitacyjnych).

* 30 października 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - na prezentację wyrobów wełnianych);

* 30 października 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - na prezentację naczyń tytanowych);

* 27 listopada 2013 r. umowa jednodniowa (sala o powierzchni 197,82 m² - zabawa sylwestrowa).

W 2011 r. nastąpiła więc zmiana przeznaczenia budynku z działalności wyłącznie niepodlegającej VAT (nieodpłatne użyczenie w ramach zadań własnych gminy w zakresie kultury) na działalność również opodatkowaną VAT (umowy najmu) i niepodlegającą VAT (nieodpłatne użyczenie w ramach zadań własnych gminy w zakresie kultury).

1. Wykaz wydatków, jakie poniesiono w związku z termorenowacją i modernizacją źródeł ciepła w Gminnym Ośrodku Kultury w G.:

tabela - załącznik PDF - strona "9-10"

2. Pierwszy wydatek dotyczący termorenowacji i modernizacji źródeł ciepła budynku GOK to rachunek z 4 stycznia 2005 r. za opracowanie audytu energetycznego budynku GOK; opracowanie analizy lokalnego źródła ciepła w celu usprawnienia kotłowni budynku GOK w kwocie 9.500,00 zł, natomiast pierwsza faktura VAT została wystawiona w dniu 1 września 2005 r. (faktura VAT nr 42/2005) na kwotę 29.280,00 zł. Ostatni wydatek to faktura VAT nr 21/01/2007 z 17 stycznia 2007 r. za tablicę pamiątkową, w kwocie 1.126,55 zł.

Budynek Gminnego Ośrodka Kultury został oddany do użytkowania decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. nr XXX z 29 grudnia 2006 r. Zakupy dotyczące przebudowy sieci co. wraz ze źródłem ciepła w budynku GOK poniesione zostały przed tą datą za wyjątkiem dwóch faktur:

* faktura VAT nr 1/07 wystawiona w dniu 9 stycznia 2007 r. za pomiar powykonawczy pochylni dla niepełnosprawnych, w kwocie 732,00 zł,

* faktura VAT nr 21/01/2007 z 17 stycznia 2007 r. za tablicę pamiątkową w kwocie 1.126,55 zł.

3. Data oddania budynku do użytkowania to 29 grudnia 2006 r. (na podstawie decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. nr XXX z 29 grudnia 2006 r.).

4. Nakłady inwestycyjne powiększają wartość początkową budynku GOK, a ich wartość przekracza 15.000,00 zł

5. Gmina P. jest stroną zawieranych umów najmu powierzchni w budynku GOK na punkt apteczny, wiejski ośrodek zdrowia oraz pozostałych umów dotyczących najmu sal. Z tytułu tych umów Gmina wystawia faktury VAT i rozlicza podatek należny w deklaracji VAT.

6. Przedmiotem umów najmu budynku GOK w G. są następujące pomieszczenia:

* część budynku o powierzchni 94 m² z przeznaczeniem na punkt apteczny,

* lokal o powierzchni 131 m² z przeznaczeniem na Wiejski Ośrodek Zdrowia,

* sala o powierzchni 197,82 m² z przeznaczeniem na imprezy okolicznościowe, szkolenia, konferencje, pokazy.

* sala o powierzchni 100,00 m² z przeznaczeniem na imprezy okolicznościowe, szkolenia, konferencje, pokazy.

Powierzchnia użytkowa budynku GOK w G. wynosi 857,20 m².

7. Główne przeznaczenie sal w budynku GOK w G. to cele kulturalne. Sale te są wykorzystywane w celu organizacji zebrań wiejskich, sesji Rady Gminy P., innych zebrań i spotkań lokalnej społeczności, a także w celu organizacji gminnych wydarzeń kulturalnych, uroczystości, obchodów świąt etc. Działalność ta obejmuje czynności niepodlegające opodatkowaniu.

8. W związku z przebudową sieci co. wraz ze źródłem ciepła w budynku GOK w G. podejmowane były następujące prace:

Kotłownia gazowa:

1. Roboty demontażowe:

* Demontaż kotła, kocioł gazowy B. 58 KW

* Demontaż kotła, kocioł gazowy B. 93 KW

* Demontaż kotłów węglowych ciężar 2,5 t

* Demontaż zaworu zwrotnego lub zaporowego kołnierzowego, Fi 65 mm

* Demontaż zaworu zwrotnego lub zaporowego kołnierzowego Fi 80 mm

* Pompy wirowe odśrodkowe (jedno-i wielostopniowe) do zasilania kotłów oraz obiegowe do wody gorącej

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych Fi 125 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych Fi 100 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych Fi 80 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych Fi 65 mm

* Demontaż rurociągu stalowego ocynkowanego Fi 65 mm

* Demontaż rurociągu stalowego ocynkowanego Fi 50 mm

* Demontaż rurociągu stalowego ocynkowanego Fi 40 mm Demontaż rurociągu stalowego ocynkowanego Fi 32 mm

* Demontaż rurociągu stalowego ocynkowanego Fi 20 mm

* Demontaż rury spalinowej z blachy ocynkowanej śr. 150 mm

* Demontaż rury spalinowej z blachy ocynkowanej śr. 250 mm

* Demontaż czopuch z blachy stalowej 80 x 80 L = 2 mm

* Demontaż podejścia do gazomierza, rura przełącznikowa Fi 32

* Demontaż odwadniacza reduktora r- 10 Demontaż kurka gazowego w instalacji Fi 15 - 50 mm

2. Kotłownia:

* Kocioł gazowy buderus typ logamex plus GB 112 43 kW

* Sprzęgło hydrauliczne typ SPP50/150

* Naczynie wzbiorcze systemu zamkniętego R. V = 80 I

* Naczynie wzbiorcze systemu zamkniętego C. ER v = 61

* Pompy cyrkulacyjne G. UPS 32-55

* Pompy cyrkulacyjne G. UPS 25-60

* Pompy cyrkulacyjne G. UPS 20-40

* Montaż zaworu blokowego 3 - drogowego 3 mg 25-12 ESBE

* Siłownik typ SB 66 ESBE

* Montaż zaworu blokowego 3 - drogowego typ3MG 20-6,3

* Siłownik typ SB 6

* Montaż zaworu blokowego 3 - drogowego typ 3 MG 15-2,5

* Zawory bezpieczeństwa SVH #189; =2,5 bar

* Urządzenie do automatycznego napełniania zładu alimat

* Filtr siatkowy dn 25 mm

* PA Złącze samoodcinające SU 3/4" Rflex

* Zawór odpowietrzający T.

* Zawór wodny przelotowy prosty mosiężny Fi 40 mm

* Zawór wodny przelotowy prosty mosiężny Fi 32 mm

* Zawór wodny przelotowy prosty mosiężny Fi 25 mm

* Zawór wodny przelotowy prosty mosiężny Fi 22 mm

* Zawór wodny przelotowy prosty mosiężny Fi 15 mm

* Zawór zwrotny prosty mosiężny Fi 40

* Zawór zwrotny prosty mosiężny Fi 32

* Zawór zwrotny prosty mosiężny Fi 25

* Zawór zwrotny prosty mosiężny Fi 20

* Zawór wodny przelotowy prosty mosiężny Fi 20 mm ze złączką do węża

* Pompy odśrodkowe, zatapiane i głębinowe z podwodnym silnikiem elektrycznym, masa 0,10 *t Pompa zatapialna k.p. 150-1 G.

* Rozdzielacz do kotłów i instalacji co., Fi 65 mm

* Termometr montowany w gotowej tulei

* Manometr montowany w gotowej tulei

* Termometr montowany w gotowej tulei

* Wężyk z polotem metalowym 1/2 dl 30 cm

* Rurociągi z rur stalowych instalacyjnych, o połączeniach spawanych na ścianach budynków, Dn 40 mm

* Rurociągi z rur stalowych instalacyjnych, o połączeniach spawanych na ścianach budynków, Dn 40 mm

* Rurociągi z rur stalowych instalacyjnych, o połączeniach spawanych na ścianach budynków, Dn 25 mm,

* Rurociągi z rur stalowych instalacyjnych, o połączeniach spawanych na ścianach budynków, Dn 25 mm,

* Rurociągi z rur stalowych instalacyjnych, o połączeniach spawanych na ścianach budynków, Dn 20 mm,

* Rurociągi z rur stalowych instalacyjnych, o połączeniach spawanych na ścianach budynków, Dn 15 mm,

* Rurociągi z tworzyw sztucznych (PP, PE, PB) o połączeniach zgrzewanych na ścianach w budynkach niemieszkalnych, Fi zew. 32 mm

* Rurociągi z tworzyw sztucznych (PP, PE, PB) o połączeniach zgrzewanych na ścianach w budynkach niemieszkalnych, Fi zew. 50 mm

* Wstawienie trójnika z PCW z uszczelnieniem pierścieniami gumowymi, Fi 110 mm

* Próby szczelności instalacji centralnego ogrzewania, z rur stalowych i miedzianych, w budynkach niemieszkalnych

* Próby szczelności instalacji centralnego ogrzewania, z rur z tworzyw sztucznych, próba zasadnicza (pulsacyjna)

* Próby szczelności instalacji centralnego ogrzewania, z rur z tworzyw sztucznych, dodatek za próbę w budynkach niemieszkalnych

* Przebicie otworów w ścianach z cegieł, zaprawa wapienna, grubość ścian 1 1/2 cegły Zamurowanie przebić, ściany grubości 1 cegły

* Roboty rozbiórkowe, elementy betonowe niezbrojone, grubości ponad 15 cm

* Wykopy nieumocnione o ścianach pionowych wykonane wewnątrz budynku z odrzuceniem na odległość do 3 m

* Wykopy nieumocnione o ścianach pionowych wykonane wewnątrz budynku, usunięcie gruzu i ziemi z piwnic budynku.

* Kanały wewnątrz budynku, dno kanału z betonu grubości 10 cm, transport betonu taczkami, japonkami

* Kanały wewnątrz budynku, ściany kanału z cegły, grubości 25 cm

* Kanały wewnątrz budynku, tynki ścian kanału o wysokości ponad 50 cm

* Kanały wewnątrz budynku, obramowanie z kątownika

* Przekrycia kanałów, płytami z blachy żeberkowej

* Wywóz samochodami samowyładowczymi do 1 km, grunt kategorii IV

* Wywóz samochodami samowyładowczymi, ziemia, dodatek za każdy następny 1 km

3. Odprowadzenie spalin dla 2 kotłów:

* Kolano z rewizją i krućcami pomiarowymi 125/80 mm

* Kolano 90 st. 125/80 mm

* Kolano 45 st. 125/80 mm

* Kolano 90 st z podporą 125/80 mm

* Rura dł1 m125/80

* Element zakańczający czerpania powietrza pionowa

4. Instalacja gazowa:

* Rurociągi stalowe o połączeniach spawanych, na ścianach w budynkach niemieszkalnych, Dn 32 mm

* Rurociągi stalowe o9 połączeniach gwintowanych, na ścianach w budynkach niemieszkalnych Dn 20 mm

* Kurki gazowe przelotowe Fi 20 mm

* Filtr siatkowy Dn 20 mm

* Aktywny system bezpieczeństwa.

* Podejścia obustronne do gazomierzy, na ścianach, przyłącze fi 20 mm

* Kurki gazowe przelotowe, Fi 20 mm

* Próba instalacji gazowej wewnętrznej na ciśnienie w budynkach niemieszkalnych, Fi do 65 mm

Instalacja centralnego ogrzewania:

1. Roboty demontażowe:

* Demontaż zaworu odpowietrzającego, Fi 15-20 mm

* Demontaż zaworu grzejnikowego, Fi 15-20 mm

* Demontaż zbiornika odpowietrzającego, pojemność do 10 dm3

* Demontaż grzejnika żeliwnego członowego, T-1, TA-1, do 10 elementów

* Demontaż grzejnika żeliwnego członowego, T-1, TA-1, ponad 10 elementów

* Demontaż grzejnika żeliwnego członowego, wielkość 1 typ H-1

* Demontaż grzejnika żeliwnego członowego, wielkość 4 typ H-4

* Demontaż grzejników z rur stalowych ożebrowanych, 2-rzędowe G-2, długości 0,5-2,0 m

* Demontaż grzejników z rur stalowych ożebrowanych, 3-rzędowe G-3, długości 0,5-2,0 m

* Demontaż grzejników z rur stalowych ożebrowanych, 3-rzędowe G-3, długości 2,5-5,0 m

* Demontaż grzejników z rur stalowych ożebrowanych, 4-rzędowe G-4, długości 2,5-3,0 m

* Demontaż grzejników z rur stalowych ożebrowanych, 4-rzędowe G-4, długości 0,5-2,0 m

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych, Fi 10-15 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych, Fi 25 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych, Fi 32 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych, Fi 40- 50 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych, Fi 65-80 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych, Fi 100 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych, Fi 133 mm

* Demontaż rurociągu stalowego o połączeniach spawanych, Fi 159 219 mm

* Kalk. Własna Roboty nieprzewidziane

2. Instalacja CO

* Grzejniki stalowe 1-płytowe B. k-profil z odpowietrzeniem K 11/900/800

* Grzejniki stalowe 1-płytowe B. k-profil z odpowietrzeniem K 11/600/800

* Grzejniki stalowe 1-płytowe B. k-profil z odpowietrzeniem K 11/600/700

* Grzejniki stalowe 1-płytowe B. k-profil z odpowietrzeniem K 11/600/600

* Grzejniki stalowe 1-płytowe B. k-profil z odpowietrzeniem K 11/600/400

* Grzejniki stalowe 2-płytowe B. k-profil z odpowietrzeniem K 11/900/400

* Grzejniki stalowe 2-płytowe B. k-profil z odpowietrzeniem K 22/600/1400

* Grzejniki stalowe, 2-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 22/600/1200

* Grzejniki stalowe, 2-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 22/600/1000

* Grzejniki stalowe, 2-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 22/600/900

* Grzejniki stalowe, 2-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 22/600/800

* Grzejniki stalowe, 2-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 22/600/700

* Grzejniki stalowe, 2-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 22/600/600

* Grzejniki stalowe, 2-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 22/600/500

* Grzejniki stalowe, 2-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 22/600/400

* Grzejniki stalowe, 3-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 33/600/2300

* Grzejniki stalowe, 3-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 33/600/2000

* Grzejniki stalowe, 3-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 33/900/1400

* Grzejniki stalowe, 3-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 33/900/700

* Grzejniki stalowe, 3-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 33/600/1000

* Grzejniki stalowe, 3-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 33/600/800

* Grzejniki stalowe, 3-płytowe, B. K-profil z odpowietrznikiem K 33/600/700

* Rury przyłączne do grzejników, z miedzi Fi 15 mm

* Zawory grzejnikowe, Dn 15 mm z nastawą wstępną D. RTD-N

* Zawory grzejnikowe, Dn 15 mm kątowe z nastawą wstępną D. RTD-N

* RA Głowica termostatyczna z czujnikiem wbudowanym RTS 4230

* Zawory grzejnikowe, Dn 15 mm powrotne

* Zawór odpowietrzający automatyczny, Fi 10 mm z zaworem stopowym

* Zawór odpowietrzający automatyczny, Fi 15 mm

* Rurociągi stalowe o połączeniach spawanych na ścianach w budynkach, Dn 40 mm

* Rurociągi stalowe o połączeniach spawanych na ścianach w budynkach, Dn 32 mm

* Rurociągi stalowe o połączeniach spawanych na ścianach w budynkach, Dn 25 mm

* Rurociągi stalowe o połączeniach spawanych na ścianach w budynkach, Dn 20 mm

* Rurociągi stalowe o połączeniach spawanych na ścianach w budynkach, Dn 15 mm

* Rurociągi miedziane o połączeniach lutowanych, na ścianach w budynkach, Fi 22 mm

* Rurociągi miedziane o połączeniach lutowanych, na ścianach w budynkach, Fi 18 mm

* Rurociągi miedziane o połączeniach lutowanych, na ścianach w budynkach, Fi 15 mm

* Próby szczelności instalacji centralnego ogrzewania, z rur stalowych i miedzianych, w budynkach mieszkalnych

* Próby instalacji centralnego ogrzewania (na gorąco), z dokonaniem regulacji

* Przebicie otworów w ścianach z cegieł, zaprawa cem-wap, grubość ścian 1 cegły

* Przebicie otworów w ścianach z cegieł, zaprawa cem-wap, grubość ścian 3 cegły

* Przebicie otworów w stropach ceramicznych

* Zamurowanie przebić, ściany o grubości 1 cegły

* Zamurowanie przebić ściany grubości ponad 1 cegły

* Zamurowanie przebić, stropy ceramiczne

* Izolacja otulinami poliuretanowymi - rurociągi, izolacja grubości 20 mm w 1-ej warstwie, dn 40 mm z płaszczem PVC

* Izolacja otulinami poliuretanwymi - rurociągi, izolacja grubości 20 mm w 1-ej warstwie, dn 32 mm z płaszczem PVC

* Izolacja otulinami poliuretanowymi - rurociągi, izolacja grubości 20 mm w 1-ej warstwie, dn 20 mm z płaszczem PVC

* Izolacja otulinami poliuretanowymi - rurociągi, izolacja grubości 20 mm w 1-ej warstwie, dn 20 mm z płaszczem PVC

* Izolacja otulinami poliuretanowymi - rurociągi, izolacja grubości 15 mm w 1-ej warstwie, dn 20 mm

* Izolacja otulinami poliuretanowymi - rurociągi miedziane, izolacja grubości 20 mm w 1-ej warstwie, śr. 22 mm

* Izolacja otulinami poliuretanowymi - rurociągi, izolacja grubości 20 mm w 1-ej warstwie, śr. 18 mm

* Izolacja otulinami poliuretanowymi - rurociągi, izolacja grubości 20 mm w 1-ej warstwie, śr. 15 mm

* Grzejniki stalowe, higieniczne P20/900/600

* Grzejniki stalowe, higieniczne P20/900/1000

* Grzejniki stalowe, higieniczne P20/900/800

* Grzejniki stalowe, higieniczne P10/900/04

* Grzejniki stalowe, higieniczne P30/900/1000

* Grzejniki stalowe, higieniczne P30/900/800

* Grzejniki stalowe, higieniczne P30/900/600.

Gmina nie ma możliwości dokonania wyodrębnienia zakupów dokonanych w ramach projektu w związku z przebudową sieci co. wraz ze źródłem ciepła w budynku GOK w G. związanych z pomieszczeniami na stałe wynajmowanymi tj. punkt apteczny i wiejski ośrodek zdrowia. Istnieje jedynie możliwość dokonania podziału wydatków w oparciu o udział procentowy powierzchni wynajmowanych pomieszczeń w stosunku do powierzchni użytkowej całego budynku i tak:

* powierzchnia części budynku wynajmowana na punkt apteczny stanowi 10,97% powierzchni użytkowej budynku,

* powierzchnia lokalu wynajmowanego na wiejski ośrodek zdrowia stanowi 15,28% powierzchni użytkowej budynku.

Gmina nie jest w stanie dokonać takiego wyodrębnienia odnośnie pozostałych zakupów związanych z termorenowacją i modernizacją źródeł ciepła w budynku GOK w G. Istnieje jedynie możliwość dokonania podziału wydatków w oparciu o udział procentowy powierzchni wynajmowanych pomieszczeń w stosunku do powierzchni użytkowej całego budynku. Gmina nie ma możliwości przyporządkowania poszczególnych zakupów w ramach projektu do poszczególnych kategorii działalności tj. opodatkowanych i nieopodatkowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków inwestycyjnych poniesionych w ramach projektu "...", tj. Gminnego Ośrodka Kultury w G....

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy). Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Ponadto, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty - art. 91 ust. 7a ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

W niniejszej sprawie zastosowanie znajdą uregulowania zawarte w art. 91 ust. 7 i 7a w związku z art. 91 ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3 ustawy o VAT. Stanowisko to powinno uwzględniać pogląd wyrażony w uchwale 7 sędziów NSA z 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: "(...) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy". Tak też: Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 4 marca 2013 r. znak: IPPP1/443-120/13-2/PR oraz vide: interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 kwietnia 2013 r., znak: IPTPP1/443-161/13-2/IG; Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 kwietnia 2013 r. znak; ITPP1/443-57/13/MN; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 marca 2013 r. znak: IPPP1/443-178/13-2/Igo.

Stwierdzić bowiem należy, iż cywilnoprawna umowa najmu będąca czynnością odpłatną stanowi, stosownie do ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i jest czynnością podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W niniejszej sprawie, w związku ze zmianą przeznaczenia budynku GOK w G. i rozpoczęcia wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości również do czynności opodatkowanych, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonania korekt odpowiednich części VAT naliczonego od ponoszonych w latach poprzednich wydatków na inwestycje na zasadach wynikających z powołanych wyżej przepisów art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przedmiotowej korekty Wnioskodawca winien dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, jeżeli Wnioskodawca rozlicza się miesięcznie to za miesiąc styczeń, jeżeli kwartalnie - za I kwartał roku następującego po roku, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, w wysokości 1/10 odpowiedniej części podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją. Tym samym, w związku ze zmianą przeznaczenia w roku 2011 budynku GOK w G. oddanego do użytkowania w roku 2006, mając na uwadze konieczność zastosowania 10-letniej korekty, Gmina będzie uprawniona do odliczenia łącznie 5/10 odpowiedniej części podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na ww. inwestycję, za okres, w którym przedmiotowa inwestycja wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do przedmiotowej inwestycji, oddanej do użytkowania w 2006 r. Wnioskodawca może dokonać korekty w latach 2012-2016.

Jeżeli natomiast w ww. okresie nastąpi kolejna zmiana przeznaczenia ww. budynku GOK w G., Wnioskodawca winien dokonać stosownej korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowany wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, z dniem 1 kwietnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), otrzymuje brzmienie: "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina w okresie od 1 września 2005 r. do 7 lutego 2007 r. realizowała projekt pn. "...". Projekt dotyczył kompleksowej modernizacji systemów ogrzewania oraz gospodarki cieplnej m.in. Gminnego Ośrodka Kultury. W związku z przedmiotową inwestycją Gmina ponosiła wydatki na termorenowację i modernizację źródeł ciepła, przebudowę sieci c.o. wraz ze źródłem ciepła, instalację centralnego ogrzewania, instalację c.o. Pierwszy wydatek dotyczący termorenowacji i modernizacji źródeł ciepła budynku GOK w G. to rachunek z 4 stycznia 2005 r. za opracowanie audytu energetycznego budynku GOK, natomiast pierwsza faktura VAT została wystawiona w dniu 1 września 2005 r. Ostatni wydatek to faktura VAT z 17 stycznia 2007 r. Nakłady inwestycyjne powiększają wartość początkową budynku GOK w G., a ich wartość przekracza 15.000 zł. Budynek został oddany do użytkowania 29 grudnia 2006 r. decyzją XXX. Do 30 października 2011 r. nieruchomość ta nie służyła czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT (wyłącznie nieodpłatne użyczenie GOK na cele kulturalne). Jednak od 31 października 2011 r. Gmina będąc właścicielem budynku GOK oddała część ww. budynku w najem, a pozostała cześć budynku jest dalej wykorzystywana nieodpłatnie na cele kulturalne. Zatem od 31 października 2011 r. Gmina zaczęła go również wykorzystywać do sprzedaży opodatkowanej VAT na podstawie umów najmu. Gmina jest stroną zawieranych umów najmu powierzchni w budynku GOK na punkt apteczny, wiejski ośrodek zdrowia oraz pozostałych umów dotyczących najmu sal. Z tytułu tych umów Gmina wystawia faktury VAT i rozlicza podatek należny w deklaracji VAT.

Przedmiotem umów najmu budynku GOK w G. są następujące pomieszczenia:

* część budynku o powierzchni 94 m² z przeznaczeniem na punkt apteczny,

* lokal o powierzchni 131 m² z przeznaczeniem na Wiejski Ośrodek Zdrowia,

* sala o powierzchni 197,82 m² z przeznaczeniem na imprezy okolicznościowe, szkolenia, konferencje, pokazy.

* sala o powierzchni 100,00 m² z przeznaczeniem na imprezy okolicznościowe, szkolenia, konferencje, pokazy.

Powierzchnia użytkowa budynku GOK w G. wynosi 857,20 m^2. Gmina nie ma możliwości dokonania wyodrębnienia zakupów dokonanych w ramach projektu w związku z przebudową sieci co. wraz ze źródłem ciepła w budynku GOK w G. związanych z pomieszczeniami na stałe wynajmowanymi tj. punkt apteczny i wiejski ośrodek zdrowia.

Istnieje jedynie możliwość dokonania podziału wydatków w oparciu o udział procentowy powierzchni wynajmowanych pomieszczeń w stosunku do powierzchni użytkowej całego budynku i tak:

* powierzchnia części budynku wynajmowana na punkt apteczny stanowi 10,97% powierzchni użytkowej budynku,

* powierzchnia lokalu wynajmowanego na wiejski ośrodek zdrowia stanowi 15,28% powierzchni użytkowej budynku.

Gmina nie jest w stanie dokonać takiego wyodrębnienia odnośnie pozostałych zakupów związanych z termorenowacją i modernizacją źródeł ciepła w budynku GOK w G. Istnieje jedynie możliwość dokonania podziału wydatków w oparciu o udział procentowy powierzchni wynajmowanych pomieszczeń w stosunku do powierzchni użytkowej całego budynku. Gmina nie ma możliwości przyporządkowania poszczególnych zakupów w ramach projektu do poszczególnych kategorii działalności tj. opodatkowanych i nieopodatkowanych. Główne przeznaczenie sal w budynku GOK w G. to cele kulturalne. Sale te są wykorzystywane w celu organizacji zebrań wiejskich, sesji Rady Gminy P., innych zebrań i spotkań lokalnej społeczności, a także w celu organizacji gminnych wydarzeń kulturalnych, uroczystości, obchodów świąt etc. Działalność ta obejmuje czynności niepodlegające opodatkowaniu.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami; (ust. 1 pkt 9 powołanego artykułu).

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarowaniu nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym zakresie wskazać należy na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: "Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za "działalność gospodarczą" w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem "nieodpłatne" i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku." (pkt 34-36 wyroku).

Mając na uwadze uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, że Gmina, nabywając towary i usługi celem realizacji inwestycji z zamiarem nieodpłatnego udostępnienia budynku GOK, nie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Tym samym należy wskazać, że po oddaniu budynku GOK do użytkowania, nieruchomość ta nie była używana do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, skoro Gmina, po zakończeniu inwestycji, zrealizowała zamiar nieodpłatnego użyczenia GOK na cele kulturalne, to w konsekwencji od momentu rozpoczęcia inwestycji do momentu oddania części pomieszczeń w najem wyłączyła tę nieruchomość całkowicie z systemu podatku VAT. Zaznaczenia wymaga, że tylko część budynku jest wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT tj. część przeznaczona na punkt apteczny oraz część na Wiejski Ośrodek Zdrowia, stanowiące 26,25% powierzchni budynku. Tylko te pomieszczenia są wynajmowane na podstawie stałych umów najmu. Natomiast pozostałe pomieszczenia wykorzystywane są do celów komercyjnych w marginalnym zakresie tj. 1-3 dni w miesiącu, a jak sam wskazał Wnioskodawca główne przeznaczenie sal w budynku GOK to cele kulturalne. Sale te są wykorzystywane w celu organizacji zebrań wiejskich, sesji Rady Gminy P., innych zebrań i spotkań lokalnej społeczności, a także w celu organizacji gminnych wydarzeń kulturalnych, uroczystości, obchodów świąt etc. Działalność ta obejmuje czynności niepodlegające opodatkowaniu.

Z przedstawionych okoliczności bezsprzecznie wynika, że głównym celem dokonywanych zakupów w ramach realizowanej inwestycji, jest wykonywanie zadań własnych Gminy (niepodlegających opodatkowaniu). Gmina w zakresie realizacji zadań własnych nie występuje w charakterze podatnika, w związku z czym dokonując ww. nabyć nie ma również konsekwentnie prawa do odliczenia podatku naliczonego, związanego z realizacją tych zadań. Nie można więc bezsprzecznie przyjąć, że w momencie dokonywania zakupów związanych ze wskazaną inwestycją, Wnioskodawca wykorzystywał, czy też zamierzał wykorzystać budynek GOK do czynności opodatkowanych. Głównym celem modernizacji cieplnej budynku GOK była bowiem realizacja zadań własnych - nieodpłatne użyczenie w ramach zadań własnych w zakresie kultury.

Należy zatem stwierdzić, że dokonywane przez Wnioskodawcę zakupy związane z termorenowacją i modernizacją źródeł ciepła, służyły w pierwszej kolejności do świadczenia tylko i wyłącznie usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wydatki na te cele, jako cele publiczne, musiałyby być bowiem ponoszone i tak nawet gdyby sale w budynku GOK nigdy nie były przedmiotem najmu.

Mając na uwadze poczynione ustalenia oraz powołane przepisy, należy stwierdzić, że Gmina dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, nie wykonywała tych czynności w ramach działalności gospodarczej i nie działała w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i tym samym nie spełniła przesłanki wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji Gmina nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z termorenowacją i modernizacją źródeł ciepła w budynku Gminnego Ośrodka Kultury w G.

Przechodząc do kwestii prawa Gminy do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy, należy wskazać co następuje.

Według art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 -10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Odnosząc się do powyższych uregulowań, należy przywołać art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia - od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

W pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W kontekście ww. opisu stanu faktycznego należy powołać również wyrok TSUE z dnia 2 czerwca 2005 r. w sprawie C-378/02 Waterschap Zeeuws Vlaanderen. W wyroku tym TSUE stwierdził, że art. 17 szóstej dyrektywy określa moment powstania prawa do odliczenia i stanowi, iż jedynie charakter, w jakim podmiot działał w chwili nabycia dobra, determinuje istnienie prawa do odliczenia. Podmiot prawa publicznego, który nabywa dobro inwestycyjne jako władza publiczna, w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy, a zatem nie działając w charakterze podatnika, i który następnie sprzedaje to dobro, działając w charakterze podatnika, nie korzysta w zakresie tej sprzedaży z prawa do dokonania korekty, na podstawie art. 20 tej dyrektywy, na potrzeby odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu tego dobra (zob. pkt 38 i 44 wyroku). Ponadto okoliczność, że następnie podmiot ten działał jako podatnik, nie może na podstawie art. 20 szóstej dyrektywy skutkować tym, że będzie można odliczyć podatek VAT zapłacony przez ten podmiot z tytułu transakcji dokonanych jako władza publiczna i z tego względu nieopodatkowanych (zob. pkt 40 wyroku).

Oznacza to, że jeżeli w momencie nabycia towarów podmiot nie działał w charakterze podatnika VAT wtedy takiemu podmiotowi nie przysługuje w żadnym momencie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zgodnie bowiem z obowiązującym obecnie art. 167 dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Późniejsza zmiana przeznaczenia takich towarów z działalności niedającej prawa do odliczenia na działalność dającą takie prawo, nie będzie skutkowała dla podatnika nabyciem prawa do odliczenia VAT. Powyższe tezy wyroku w sprawie C-378/02 zachowują aktualność również w odniesieniu do odpowiadających im przepisów dyrektywy 2006/112/WE (art. 167-168 oraz art. 184-192).

Ze stanu faktycznego wynika, że przed przystąpieniem do inwestycji, jak i w trakcie jej realizacji budynek Gminnego Ośrodka Kultury nie miał służyć działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W okresie od oddania budynku do użytkowania tj. (29 grudnia 2006 r. - data uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku) do zawarcia umowy najmu (31 października 2011 r.) budynek nie był wykorzystywany do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W ocenie tut. Organu, nabycie towarów i usług służących do termorenowacji budynku GOK nie miało związku z działalnością gospodarczą, gdyż budynek był przeznaczony do czynności pozostających poza zakresem VAT. Oznacza to, że w chwili nabycia towarów i usług w trakcie realizacji inwestycji, Gmina nie działała w charakterze podatnika VAT. Późniejsza zmiana przeznaczenia (oddanie części budynku w najem) nie spowoduje powstania prawa do odliczenia VAT, gdyż prawo takie powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny (art. 167 dyrektywy 2006/112/WE).

Należy podkreślić, iż czynność oddania części budynku Gminnego Ośrodka Kultury w najem jest czynnością wykonywaną przez Gminę w ramach jej działalności gospodarczej i wówczas Gmina dla tej czynności uzyskuje przymiot podatnika podatku VAT.

Jednakże nawet późniejsze wykorzystanie części budynku do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług związane z oddaniem w najem części powierzchni użytkowej budynku GOK na punkt apteczny i Wiejski Ośrodek Zdrowia - 26,25% powierzchni użytkowej oraz wykorzystywanie w marginalnym zakresie tj. 1-3 dni w miesiącu znajdujących się w budynku sal do celów komercyjnych (zabawa sylwestrowa, przyjęcie weselne, komunijne, prezentacje wyrobów) nie będzie skutkowało nabyciem praw do odliczenia podatku naliczonego z związku z zakupem towarów i usług dotyczących termorenowacji i modernizacji źródeł ciepła, które Wnioskodawca wiąże z faktem, że nie ma możliwości dokonania wyodrębnienia zakupów dokonanych w ramach projektu w związku z przebudową sieci c.o. wraz ze źródłem ciepła w budynku GOK oraz jego termorenowacją i modernizacją.

Oddanie przez Gminę w najem części powierzchni użytkowej (26,25% z 857,20 m 2) oraz sporadycznie sal, dla których to czynności Gmina będzie posiadać status podatnika VAT, nie oznacza jednak, że w momencie zakupów towarów i usług dla potrzeb realizacji inwestycji, Gmina nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Również przepisy art. 91 ustawy, regulujące kwestie korekt podatku naliczonego, nie przyznają prawa do odliczenia ani nie zmienią podatku naliczonego związanego pierwotnie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy.

Jeżeli Wnioskodawca, w trakcie inwestycji, jak również po jej oddaniu do użytkowania, faktycznie wyłączył budynek GOK poza regulacje objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, to nawet późniejsze włączenie go do działalności gospodarczej i nabycie statusu podatnika dla czynności najmu oraz przeznaczenie budynku w części do czynności opodatkowanych, nie daje Wnioskodawcy prawa do korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług zakupionych w trakcie trwania termorenowacji budynku. Bowiem, Zainteresowany nie nabył nigdy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tymi zakupami, a zatem nie istnieje podatek, który można odliczyć przez dokonanie korekty.

W konsekwencji Wnioskodawca ponosząc wydatki celem realizacji przedmiotowej inwestycji, nie nabył prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dla potrzeb termorenowacji budynku GOK.

Wobec powyższego - wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy - w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 91 ustawy.

W związku z odpłatnym udostępnieniem od 31 października 2011 r. budynku GOK na podstawie umów cywilnoprawnych, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy i odliczenia odpowiedniej części podatku od wydatków inwestycyjnych, bowiem Zainteresowany nigdy nie nabył prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tymi zakupami.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego Gmina będzie uprawniona do odliczenia łącznie 5/10 odpowiedniej części podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na ww. inwestycję, za okres, w którym przedmiotowa inwestycja wykorzystywana jest do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizacji projektu pn. "..." w części dotyczącej Gminnego Ośrodka Kultury w G. Natomiast wniosek w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizacji projektu pn. "..." w części dotyczącej przedszkola w S.F, został rozpatrzony interpretacją indywidualną nr IBPP3/443-176/14/ASz.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę, we własnym stanowisku interpretacji indywidualnych Organ pragnie podkreślić, że w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być identyczne. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej. Zauważyć w tym miejscu należy, iż interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 tej ustawy, zgodnie z którym "Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (...)". Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.