IBPP3/443-492/10/BWo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2010 r. (data wpływu 2 lipca 2010 r.), uzupełnionego pismem z dnia 14 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.)oraz pismem z dnia 4 października 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy lokali mieszkalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 20 września 2010 r. oraz 4 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia Mieszkaniowa planuje przeprowadzić w najbliższym czasie zadanie remontowo-inwestycyjne w jednej ze starych przedwojennych kamienic (rok budowy 1903). Budynek w chwili obecnej posiada 8 lokali:

* 2 lokale użytkowe na parterze,

* 6 lokali mieszkalnych: 1 na parterze, 2 na I piętrze, 2 na II piętrze, 1 na poziomie obecnego strychu.

W trakcie robót zostanie dokonany szereg prac remontowych w starym zasobie kamienicy i prace te będą sfinansowane funduszem remontowym nieruchomości. Równocześnie jednak zostanie przebudowany dach wraz z ostatnim stropem, nieco zmieniona bryła budynku - na skutek czego na obecnym poziomie strychu powstaną dwa mieszkania o pow. 110,47 m² i 87,34 m² (w tym 35,49 m² obecnie istniejącego lokalu mieszkalnego). Nadbudowa będzie czasowo sfinansowana ze środków własnych Spółdzielni, oba mieszkania zostaną następnie w drodze przetargu sprzedane na odrębną własność. Wskutek robót inwestycyjnych zostaną również powiększone 2 istniejące lokale mieszkalne:

Obydwie powyższe dobudówki dotyczą mieszkańców będących członkami Spółdzielni i będą sfinansowane wkładami budowlanymi.

Budynek nigdy nie był ulepszany przez Spółdzielnię i nie przysługiwało Spółdzielni prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Użytkownikowi istniejącego lokalu mieszkalnego dobudowana powierzchnia około 20 m² zostanie przekazana umową ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego a nie aktem notarialnym.

Obecnie użytkownik lokalu mieszkalnego, do którego zostanie dobudowana powierzchnia około 20 m² dysponuje spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu i jest członkiem Spółdzielni.

Użytkownik lokalu mieszkalnego, do którego będzie dobudowana powierzchnia 20 m² będzie zobowiązany do dodatkowego wniesienia wkładu budowlanego na sfinansowanie dobudowanej powierzchni.

Ponadto w odniesieniu do nowopowstałego na strychu lokalu mieszkalnego, który pochłonął istniejący już lokal mieszkalny Wnioskodawca wskazał, że istniejący wcześniej lokal mieszkalny na poziomie strychu nie był w żadnym stopniu związany z działalnością opodatkowaną. Lokal ten w chwili obecnej przestał istnieć, zostały zburzone ściany, powstał zupełnie nowy strop mający podtrzymać nowe mieszkania (tekst jedn.: podłoga dla zlikwidowanego lokalu). Przewidywane nakłady dla stworzenia nowego lokalu mieszkalnego z pewnością przekroczą 30% wartości starego, który był lokalem o bardzo niskim standardzie w kamienicy całkowicie umorzonej. Nowe lokale zostaną sprzedane na odrębną własność w drodze przetargu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

ad. 1)

Sprzedaż mieszkań powstałych na strychu będzie objęta stawką VAT 7% z tytułu pierwszego zasiedlenia (art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. z późn. zm.) tylko w części nowopowstałej. Oznacza to, że jedno mieszkanie byłoby w całości sprzedane ze stawką 7%, drugie zaś częściowo ze stawką 7% a częściowo ze zwolnieniem z VAT.

ad. 2)

Zdaniem Spółdzielni zabudowanie istniejącego tarasu powodujące zwiększenie powierzchni użytkowej mieszkania nie jest powierzchnią po raz pierwszy zasiedloną w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. z późn. zm. W związku z tym, Spółdzielnia uważa, że wkład budowlany winien być zwolniony z VAT (art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a).

ad. 3)

Zdaniem Spółdzielni dobudowanie ok. 20 m² powierzchni mieszkalnej do istniejącego lokalu, nie mieści się w terminologii pierwszego zasiedlenia w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. z późn. zm.). W związku z tym wkład budowlany winien być zwolniony z VAT (art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oznacza to, że wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa, jak również przepisy rozporządzeń wykonawczych Ministra Finansów.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Na podstawie art. 43 ust. 7a ww. ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ustawodawca przewidział jeszcze jedno zwolnienie w art. 43 ust. 1 pkt 11 cyt. ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

Z powyższego przepisu wynika, że zwolnienie podatkowe miałoby obejmować czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Są to następującego rodzaju opłaty:

* na pokrycie wydatków związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów,

* wpłaty na fundusz remontowy,

* dotyczące wydatków związanych z działalnością społeczną, oświatową i kulturalną prowadzoną przez spółdzielnie.

Powyżej wskazane zwolnienie od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy) nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem czynności będące przedmiotem zapytania a związane z dostawą lokalu mieszkalnego lub ich częścią nie zostały objęte powyżej wskazanym katalogiem opłat.

Ponadto należy podkreślić, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania zwolnienia od podatku jedynie w sytuacji, gdy charakter dokonywanej transakcji w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W przypadku braku zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy lokalu mieszkalnego znajduje zastosowanie stawka podatku VAT 7%.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b, o czym stanowi art. 41 ust. 12a ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Z kolei w myśl art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Stosownie do § 37 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.) w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do: obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza w najbliższym czasie przeprowadzić zadanie remontowo - inwestycyjne w jednej ze starych kamienic (rok budowy 1903). W ramach tego zadania zostanie przebudowany dach wraz z ostatnim stropem, nieco zmieniona bryła budynku - na skutek czego na obecnym poziomie strychu powstaną dwa mieszkania o pow. 110,47 m² i 87,34 m² (w miejsce obecnie istniejącego lokalu mieszkalnego o powierzchni 35,49 m²). Nadbudowa będzie czasowo sfinansowana ze środków własnych Spółdzielni, oba mieszkania zostaną następnie w drodze przetargu sprzedane na odrębną własność. Wskutek robót inwestycyjnych zostaną również powiększone 2 istniejące lokale mieszkalne:

Przenosząc powyżej przedstawiony stan prawny na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że sprzedaż na odrębną własność nowo powstałego w całości lokalu mieszkalnego znajdującego się strychu oraz drugiego lokalu mieszkalnego powstałego w części z istniejącego już wcześniej lokalu mieszkalnego (nowy lokal mieszkalny wchłonie poprzedni lokal mieszkalny znajdujący się na strychu) następować będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, zastosowania nie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, bowiem w związku z poniesionymi wydatkami na budowę lokali przeznaczonych na sprzedaż na odrębną własność w drodze przetargu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym dostawa obydwu nowopowstałych lokali mieszkalnych znajdujących się na strychu, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m²) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 7%. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

W zakresie opodatkowania wkładu budowlanego na zabudowę istniejącego już tarasu w lokalu mieszkalnym poprzez zabudowanie tego tarasu w celu powiększenia mieszkania, do którego przynależy należy odnieść się do funkcji jaką spełnia i jak należy go traktować w odniesieniu do lokalu mieszkalnego, do którego przynależy.

W związku z powyższym należy zwrócić uwagę na przepis art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.) stanowiący, że w razie wyodrębnienia własności lokali wchodzących w skład danej nieruchomości przysługuje ich właścicielom udział w nieruchomości wspólnej, który obejmuje grunt oraz części budynku i urządzenia nie służące wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali. Wynika stąd a contrario, że urządzenia i części budynku, w tym balkony, służące wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali mieszkalnych nie wchodzą w skład nieruchomości wspólnej.

W takiej sytuacji balkon jest częścią składową lokalu mieszkalnego jako rzeczy w rozumieniu ogólnego przepisu art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 64, poz. 16 z późn. zm.), gdyż nie może być od niej odłączony bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu.

Z kolei kategoria "pomieszczenia przynależnego" (art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali), jako części składowej w znaczeniu funkcjonalnym, rozszerza pojęcie rzeczy składowej według Kodeksu cywilnego, a zarazem jest na tyle elastyczna, że status prawny balkonu uzależniony jest od okoliczności konkretnego przypadku w tym sensie, iż ani nie przesądza, ani też nie wyklucza kwalifikowania go jako pomieszczenia przynależnego. Innymi słowy, balkony mogą zależnie od koncepcji architektonicznej danego budynku być zarówno częścią elewacji spełniającą jedynie funkcję zdobniczą lub zostać przeznaczone do użytku ogółu właścicieli albo przynależeć do poszczególnych lokali mieszkalnych i być przeznaczone do wyłącznego użytku ich właścicieli.

W przedmiotowej sytuacji taras, który zostanie zabudowany w celu powiększenia lokalu mieszkalnego stanowi część składową istniejącego lokalu mieszkalnego, do którego przynależy. Zatem dostawa przedmiotowego lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym do niego tarasem miała już miejsce. Tym samym po zabudowaniu tarasu nie wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do opodatkowania podatkiem od towarów i usług dobudowanej części lokalu mieszkalnego o powierzchni około 20 m² (część dobudowana nad tarasem), która zostanie przekazana umową ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na rzecz użytkownika, który dysponuje spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu i będzie zobowiązany do wniesienia dodatkowego wkładu budowlanego na sfinansowanie dobudowanej powierzchni to czynność ta będzie stanowiła dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Dostawa tej części lokalu mieszkalnego będzie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia i będzie opodatkowana stawką preferencyjną 7%. Tym samym nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części uznaje się za nieprawidłowe.

Mając powyższe na względzie oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo stanowisko to należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji indywidualnej.

Dodatkowo należy wskazać, iż niniejsza interpretacja traci swą aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.