IBPP3/443-49/11/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2011 r. (data wpływu 13 stycznia 2011 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. usług pośrednictwa w sprzedaży produktów leasingowych - zarówno leasingu operacyjnego, jak i finansowego - oferowanych przez Firmę Leasingową. - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczonych przez Bank usług pośrednictwa w sprzedaży produktów leasingowych - zarówno leasingu operacyjnego, jak i finansowego - oferowanych przez Firmę Leasingową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zaistniałego stanu faktycznego:

Bank pośredniczy w sprzedaży produktów leasingowych - zarówno leasingu operacyjnego, jak i finansowego - oferowanych przez Firmę Leasingową.

Do zakresu obowiązków Banku należy:

Ad.a

Ramowa procedura działań Bank w zakresie sprzedaży produktów leasingowych doprecyzowuje czynności Banku:

* wyszukanie Klienta (Korzystającego) zainteresowanego zawarciem Umowy Leasingu oraz rozpoznanie potrzeb Klienta (Korzystającego) w zakresie planów inwestycyjnych w oparciu o jego możliwości finansowe;

* spotkanie z Klientem (Korzystającym) i prezentacja firmy i oferty Firmy Leasingowej (rodzaj świadczonych przez Firmę Leasingową usług oraz niezbędne informacje dotyczące leasingu, uregulowań prawnych i korzyści finansowych);

* zebranie informacji na temat Klienta (Korzystającego) znajdujących się w posiadaniu Bank oraz innych dokumentów niezbędnych do podjęcia Decyzji Leasingowej oraz informacji na temat Przedmiotu Leasingu;

* dokonanie analizy finansowej Klienta (Korzystającego) oraz ocena wiarygodności Klienta (Korzystającego) w Aplikacji;

* gdy analiza będzie negatywna należy poinformować o tym fakcie Klienta (Korzystającego), w przypadku pozytywnej kwalifikacji przy pomocy Aplikacji należy przygotować dokument"Wniosek o zawarcie Umowy Leasingu", gdy analiza będzie pozytywna z warunkami należy skierować Wniosek o Zawarcie Umowy Leasingu do Firny Leasingowej celem podjęcia Decyzji Leasingowej. Po podpisaniu przez Klienta (Korzystającego) ww. Wniosku o Zawarcie Umowy Leasingu Pracownik Banku sporządzi Umowę Leasingu;

* drugi Pracownik Banku przed podpisaniem Urnowy Leasingu oraz innych Dokumentów Leasingu zweryfikuje zgodność danych zawartych w ww. dokumentach z danymi znajdującymi się w systemie bankowym oraz z innymi dokumentami Klienta dostarczonymi w celu podjęcia Decyzji Leasingowej a w szczególności dane dotyczące Klienta (Korzystającego) oraz Przedmiotu Leasingu i potwierdzi wtórną weryfikacji dokumentację w Aplikacji;

* Pracownik Banku zweryfikuje tożsamość (tzn. na podstawie ważnego dokumentu tożsamości zidentyfikuje osobę oraz sprawdzi zgodność danych zawartych w Dokumentach Leasingu z danymi znajdującymi się w systemie bankowym,) oraz upoważnienie do reprezentowania osoby podpisującej Dokumenty Leasingu oraz poświadczy własnoręczność podpisów na Dokumentach Leasingu;

* Pracownik Banku na podstawie upoważnienia udzielonego przez Bank jako pełnomocnika głównego, podpisze Umowę Leasingu i/lub inne Dokumenty Leasingu;

* Podpisana Umowa Leasingu wraz z Dokumentami Leasingu zostanie niezwłocznie przesłana kurierem do Firmy Leasingowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie przez Bank w/opisanych usług korzysta ze zwolnienia w podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

Zdanie Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1stycznia 2011 r. - zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Z kolei w art. 43 ust. 15 zawarty jest zamknięty katalog usług, do których nie ma zastosowanie zwolnienie z VAT wynikające m.in. z cytowanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy - tzn. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12, 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Z analizy obu cytowanych przepisów należy wyprowadzić następujące wnioski:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel (...).

Natomiast art. 8 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Jedną ze zmian wprowadzonych przez nowelizację ustawy o podatku od towarów i usług wchodzącą w życie od 1 stycznia 2011 r. była modyfikacja sposobu określenia katalogu usług zwolnionych, w tym tzw. usług finansowych. Dotychczas usługi zwolnione były enumeratywnie wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, który z kolei odwoływał się do klasyfikacji statystycznej z 1997 r. Wolą ustawodawcy, katalog usług zwolnionych został przeniesiony do treści ustawy i obecnie jest uregulowany w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy. Zrezygnowano również z odwołania do klasyfikacji statystycznej.

Nowelizacja została uchwalona w celu dostosowania polskich przepisów do prawa unijnego, a konkretnie dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1, z późn. zm.). Ustalając nowy zakres zwolnienia nie tylko dostosowano polskie przepisy w przedmiocie zwolnienia tzw. usług finansowych do art. 135 Dyrektywy VAT (określającego zakres dopuszczalnego zwolnienia), wzięto również pod uwagę orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który doprecyzował przepisy unijne.

Przy określaniu zakresu zwolnień określonych w art. 43 ustawy o VAT ustawodawca nie odwołuje się już do klasyfikacji statystycznych, ale wymienia z nazwy poszczególne rodzaje usług objęte zwolnieniem. Artykuł 43 ustawy o VAT jest implementacją art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który zawiera katalog usług zwolnionych z VAT. W art. 135 ust. 1 pkt b Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie zwalniają udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami.

I tak, na podstawie dodanego do ustawy o podatku od towarów i usług, z dniem 1 stycznia 2011 r., przez art. 1 pkt 8 lit. a) tiret trzeci ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zaznaczyć należy, że stosownie do treści art. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, z dniem 1 stycznia 2011 r. do ustawy o podatku od towarów i usług dodane zostały również m.in. przepisy art. 43 ust. 13-15.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przy czym, w myśl art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Bank pośredniczy w sprzedaży produktów leasingowych - zarówno leasingu operacyjnego, jak i finansowego - oferowanych przez Firmę Leasingową. Zdaniem wnioskodawcy Bank realizując czynności polegające na pośredniczeniu w sprzedaży produktów leasingowych świadczy usługi pośrednictwa w "świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych", które nie stanowią "usług w zakresie leasingu", a tym samym korzystają ze zwolnienia z podatku VAT.

Dokonując interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć jakie czynności miał na myśli ustawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 38 zwolnienie dla usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Ponieważ ustawodawca nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznych, jak to miało miejsce w poprzednio obowiązującym stanie prawnym, a ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pożyczki, kredytu czy leasingu zasadnym wydaje się odwołanie do definicji zawartych w Kodeksie cywilnym (Dz. U.1964.16.93) oraz w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U.2002 r.72.665).

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Definicja kredytu zawarta jest w ustawie - Prawo bankowe, kredyt bowiem w polskim prawie stanowi wyłącznie czynność bankową. Zgodnie z art. 69 ust. 1 prawa bankowego, przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Umowa Leasingu to rodzaj umowy nazwanej. Regulacja prawna tej umowy została wprowadzona do Kodeksu Cywilnego dopiero 9 grudnia 2000 r. W poprzednim stanie prawnym leasing był zastępowany przez umowę najmu lub dzierżawy, ze względu na swoje podobieństwo co do treści i funkcji obu tych umów. Zgodnie z art. 709¹ Kodeksu cywilnego przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Ustawy podatkowe wyodrębniają dwie kategorie leasingu - leasing operacyjny oraz leasing finansowy. Podział ten ma zasadnicze znaczenie dla określenia skutków podatkowych występujących zarówno po stronie Korzystającego jak i Finansującego. W świetle ustawy o VAT leasing finansowy (odpisów amortyzacyjnych dokonuje Korzystający) należy traktować nie jako usługę, ale jako dostawę towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Obowiązek podatkowy dla leasingu finansowego powstawać będzie zgodnie z zasadami ogólnymi właściwymi dla dostawy towarów, czyli z chwilą wydania towarów będących przedmiotem umowy leasingu. A gdy dostawa powinna być potwierdzona fakturą - obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru. Leasing operacyjny (odpisów amortyzacyjnych dokonuje Finansujący) w przeciwieństwie to leasingu finansowego traktowany jest przez ustawę o VAT jako świadczenie usługi. Dla tego rodzaju umów ustawa o VAT przewiduje szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Otóż zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 obowiązek podatkowy powstaje w tym przypadku z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Zasada ta ma zastosowanie oddzielnie dla każdej z rat leasingowych.

Biorąc pod uwagę treść wyżej przytoczonych definicji ustawowych nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że użyte przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 38 pojęcia "kredyt" i "pożyczka" należy interpretować szeroko - jako obejmujące również usługi leasingu, czego potwierdzeniem jest wyłączenie (w art. 43 ust. 15 ustawy) z hipotezy tego przepisu usług takich jak: ściąganie długów, doradztwo i leasing. Dwie pierwsze umowy polegają bowiem na postawieniu do dyspozycji pożyczkobiorcy czy kredytobiorcy sumy pieniędzy na określony czas, a trzecia umowa tj. umowa leasingu na postawieniu do dyspozycji leasingobiorcy na określony czas rzeczy za wynagrodzeniem pieniężnym płatnym w uzgodnionych ratach.

Przyjmując, że określenia "kredyt" i "pożyczka" użyte przez ustawodawcę rozumieć należy szeroko i w ich zakres wchodzi leasing to niezrozumiałym byłoby opodatkowanie przez ustawodawcę umowy leasingu, a zwolnienie pośrednictwa w tym zakresie. Pośrednictwo jest związane z transakcją główną, a jego zakres może być różny, począwszy od kojarzenia ze sobą sprzedawcy i kupującego (usługodawcy, usługobiorcy), a skończywszy na całym wachlarzu usług związanych z zawarciem umowy między sprzedającym a kupującym. Istota pośrednictwa polega na pewnym procesie sprowadzającym się do analizy wszystkich aspektów przyszłej transakcji, która pozwoliłaby na dobranie takiego partnera do przyszłej transakcji, który wypełnia w sposób optymalny oczekiwania zlecającego usługę oraz zaproponowanie formuły prawnej dającej możliwość osiągnięcia oczekiwanego rezultatu. Z treści art. 43 ustawy wynika, że zwolnienia tam określone dotyczą transakcji głównej, a w niektórych przypadkach również pośrednictwa (art. 43 ust. 1 pkt 7, pkt 37-41 ustawy), nadto w art. 43 ust. 14 ustawodawca wyłączył ze zwolnienia z opodatkowania usługi stanowiące element usługi pośrednictwa usług wymienionych w ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41 art. 43 ustawy. W świetle powyższego niezrozumiałym byłoby zwolnienie przez ustawodawcę pośrednictwa w sprzedaży produktów leasingowych a wyłączenie ze zwolnienia samego leasingu.

Na podstawie wskazanego wyżej stanu prawnego, należy stwierdzić, że usługi pośrednictwa w sprzedaży produktów leasingowych - zarówno leasingu operacyjnego, jak i finansowego - oferowane przez Firmę Leasingową opisane we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej 4 stycznia 2011 r. nie są zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że realizując czynności polegające na pośredniczeniu w sprzedaży produktów leasingowych świadczy usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych", które nie stanowią "usług w zakresie leasingu", a tym samym korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.