IBPP3/443-474/13/AŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2013 r. (data złożenia 17 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lipca 2013 r. (data złożenia 15 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* stawki podatku VAT dla świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorcy ostatecznego oraz na rzecz Wykonawcy Generalnego kompleksowej usługi obejmującej wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

* prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez firmę zewnętrzną dla Wnioskodawcy z tytułu montażu instalacji kolektorów słonecznych

- jest prawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2013 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usługi obejmującej dostawę i instalację kolektorów słonecznych wraz wyposażeniem w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez firmę zewnętrzną dla Wnioskodawcy z tytułu montażu instalacji kolektorów słonecznych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 lipca 2013 r. (data złożenia 15 lipca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o., dalej Wnioskodawca, jest dostawcą systemów rozproszonej energetyki odnawialnej, w tym innowacyjnych rozwiązań w zakresie wykorzystania energii słonecznej do generowania ciepłej wody użytkowej oraz wspomagania ogrzewania. Opisany poniżej stan faktyczny oraz opis zdarzeń przyszłych dotyczy dostawy i instalacji zestawów kolektorów słonecznych wraz z wyposażeniem w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy VAT.

Obecnie Wnioskodawca dokonuje instalacji zestawu kolektorów słonecznych wraz z wyposażeniem przy czym instalację zleca firmie zewnętrznej. Firma zewnętrzna wystawia dla Wnioskodawcy fakturę VAT za wykonaną usługę stosując do tej czynności stawkę podatku VAT w wysokości 8%. Następnie Wnioskodawca wystawia fakturę VAT na sprzedaż usługi instalacji (bez zestawu solarnego), z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 8% dla Wykonawcy Generalnego (Operatora), który kupuje od Wnioskodawcy towar zawierający poszczególne elementy zestawu solarnego ze stawką 23%. Fakturę dla klienta końcowego wystawia Wykonawca Generalny.

Wnioskodawca zamierza realizować proces dostawy zestawu kolektorów słonecznych do odbiorcy indywidualnego wraz z ich instalacją, w ramach jednego z trzech poniżej opisanych wariantów.

Wariant 1.

Wnioskodawca sam bezpośrednio świadczy usługę termomodernizacyjną obejmującą dostawę i instalację zestawów kolektorów słonecznych wraz z wyposażeniem. W fakturze wystawionej dla końcowego odbiorcy Wnioskodawca opodatkowuje tę czynność z zastosowaniem stawki VAT w wysokości 8%.

Wariant 2

Wnioskodawca świadczy usługę termomodernizacyjną obejmującą dostawę i instalację kolektorów słonecznych wraz z wyposażeniem, przy czym instalację zleca firmie zewnętrznej. Firma zewnętrza wystawia dla Wnioskodawcy fakturę VAT za wykonaną usługę stosując do tej czynności stawkę podatku VAT w wysokości 8%. Sporządzany jest również protokół odbioru robót, w którym podany jest m.in. adres budynku mieszkalnego, w którym dokonywany jest montaż oraz powierzchnia tego budynku. Wnioskodawca wystawia fakturę dla końcowego odbiorcy. W przedmiotowej fakturze Wnioskodawca opodatkowuje usługę obejmującą dostawę i instalację kolektorów słonecznych wraz z wyposażeniem stosując stawkę VAT w wysokości 8%.

Wariant 3

Wnioskodawca świadczy usługę termomodernizacyjną obejmującą dostawę i instalację kolektorów słonecznych wraz z wyposażeniem, przy czym instalację zleca firmie zewnętrznej. Firma zewnętrzna wystawia dla Wnioskodawcy fakturę VAT za wykonaną usługę stosując do tej czynności stawkę podatku VAT w wysokości 8%. Następnie Wnioskodawca wystawia fakturę VAT dla Wykonawcy generalnego (Operatora). W przedmiotowej fakturze Wnioskodawca opodatkowuje usługę obejmującą dostawę i instalację kolektorów słonecznych z wyposażeniem stosując stawkę VAT w wysokości 8%. Fakturę dla odbiorcy końcowego wystawia Wykonawca Generalny (Operator). Działania Wykonawcy Generalnego (Operatora) obejmują w szczególności usługi w zakresie fachowego doradztwa, pozyskiwania dofinansowań, doboru instalacji oraz serwisu.

W piśmie z dnia 11 lipca 2013 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

Z odbiorcami zawierane będą umowy. Przedmiotem świadczenia będącego przedmiotem umowy zawieranej z kontrahentem (końcowym odbiorcą, wykonawcą generalnym) będzie wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia. W każdym przypadku umowa będzie określała zakres prac i zapis, że usługa ma być wykonana z wykorzystaniem materiałów dostarczonych przez Spółkę tj. kolektorów słonecznych oraz wszystkich innych materiałów niezbędnych do jej wykonania. Wynagrodzenie będzie obejmowało dostawę wraz z montażem i uruchomieniem kolektorów słonecznych. Cena wykonanej usługi zarówno gdy Spółka wykorzystuje własnych pracowników jak i firmy podwykonawcze, z którymi będzie posiadała podpisane umowy o współpracy, będzie obejmowała: wartość zużytych materiałów wydanych z magazynu, wynagrodzenie pracowników, poniesione koszty robocizny podwykonawcy, który będzie wystawiał na rzecz Spółki fakturę VAT ze stawką 8%, koszty dojazdów, planowany zysk. W cenę świadczenia będącego przedmiotem zawieranej umowy wkalkulowane będą wszystkie poniesione przez Spółkę koszty i wydatki.

Montaż kolektorów słonecznych będzie następował na dachach lub ścianach budynków zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czynności dotyczące montażu wykonywane będą w tych budynkach. Montaż kolektorów słonecznych na powierzchni gruntu może wystąpić maksymalne w 1% instalacji. Informacja o tym fakcie będzie zawarta w protokole odbioru robót.

Spółka planuje, że w praktyce transakcja będzie przebiegała następująco:

* Spółka podpisuje umowę z klientem na wykonanie kompleksowej usługi - wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia,

* Spółka dostarcza na miejsce realizacji czynności wszystkie niezbędne materiały,

* pracownicy Spółki wykonują montaż instalacji kolektorów słonecznych (wariant 1) lub Spółka zleca wykonanie prac podwykonawcy (wariant 2 i 3),

* po zakończeniu robót, podwykonawca wystawia Spółce fakturę za wykonaną usługę wraz z protokołem odbioru robót,

* po zakończeniu robót Spółka wystawia fakturę finalnemu odbiorcy (wariant 1 i 2) lub wykonawcy generalnemu (wariant 3) na całościową usługę, obejmującą zarówno wartość zużytych do jej wykonania materiałów, jak i usługi montażowej, (zarówno gdy usługa wykonywana jest przez pracowników własnych jak i przez podwykonawcę). Faktura obejmuje całość kosztów związanych z wykonaniem świadczenia bez rozbicia na: materiały, robociznę, koszty pośrednie, koszty usługi obcej, itp.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Obecnie jest to stawka podatku w wysokości 8%.

W kolejnych jednostkach redakcyjnych art. 41 ustawy VAT, tj. w ust. 12a i ust. 12b ustawodawca wskazał co należy rozumieć pod pojęciem budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Ust. 12a - Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Ust. 12b - Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Ustawa VAT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem termomodernizacji. Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 ust. 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Co prawda ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa VAT, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów jak i na gruncie prawa podatkowego. Ustawodawca wprowadza bowiem preferencje dla takich rodzajów prac, które mają na celu zmniejszenie zużycia energii stosując dopłaty (ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów) oraz stosując obniżone stawki w podatku od towarów i usług (art. 41 ust. 12 ustawa VAT).

Opisane we wniosku, zamontowane zestawy solarne wraz z wyposażeniem wykorzystywane są jako podgrzewacze wody zużywanej przez gospodarstwo domowe. W następstwie wykorzystania tych zestawów w sposób istotny spada zapotrzebowane na konwencjonalne źródła energii wykorzystywanej do podgrzewania wody.

Nie ulega najmniejszej wątpliwości, że efektem końcowym, w każdym z trzech wariantów realizacji i dostawy i instalacji zestawów solarnych, mamy do czynienia z efektem w postaci zmniejszenia zużycia energii pochodzącej z tradycyjnych źródeł.

Warunkiem zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług, obecnie w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z ust. 12 ustawy VAT, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W każdym z trzech przedstawionych wariantów oba wskazane warunki zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług są spełnione.

Stanowisko w zakresie pytania pierwszego:

Pytanie nr 1 odnosi się do wariantu pierwszego, w którym Wnioskodawca świadczy usługę obejmującą dostawę i instalację zestawów kolektorów słonecznych wraz z wyposażeniem. Przedstawiony zakres działania Wnioskodawcy odpowiada czynnościom wymienionym w art. 41 ust. 12, a zatem tego rodzaju świadczenie podlega opodatkowaniu z zastosowaniem stawki podatku od towarów i usług wymienionej w art. 41 ust. 2 ustawy VAT.

Stanowisko w zakresie pytania drugiego:

Regulacja przyjęta w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT przyznaje Wnioskodawcy prawo do i obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury wystawionej przez firmę zewnętrzną, która dokonuje instalacji przedmiotowych zestawów solarnych. Pogląd odmienny pozostawałby w sprzeczności z zasadą neutralności podatku od towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania trzeciego:

W następstwie przedstawionego w wariantach 2 i 3 sposobu działania Wnioskodawcy zamontowana instalacja solarna wykorzystywana będzie do podgrzewania cieplej wody. Nie ulega zatem najmniejszej wątpliwości, że w tym przypadku mamy również do czynienia z przedsięwzięciem termomodernizacyjnym w rozumieniu przepisów ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, co uzasadnia zastosowanie do takiego przedsięwzięcia obniżonej stawki podatku od towarów i usług.

Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, czy Wnioskodawca świadczy usługę obejmującą dostawę zestawu wraz z montażem bezpośrednio dla odbiorcy końcowego czy za pośrednictwem Wykonawcy Generalnego (Operatora). Podkreślenia wymaga, że faktura wystawiona czy to dla odbiorcy końcowego czy to dla Wykonawcy Generalnego (Operatora) dotyczy konkretnego, zainstalowanego już zestawu solarnego wraz z wyposażeniem, który jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne objęty jest preferencyjną stawką podatku (8%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie:

* stawki podatku VAT dla świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorcy ostatecznego oraz na rzecz Wykonawcy Generalnego kompleksowej usługi obejmującej wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

* prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez firmę zewnętrzną dla Wnioskodawcy z tytułu montażu instalacji kolektorów słonecznych.

Na wstępie należy wyjaśnić, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorcy ostatecznego oraz na rzecz Wykonawcy Generalnego kompleksowej usługi obejmującej wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez firmę zewnętrzną dla Wnioskodawcy z tytułu montażu instalacji kolektorów słonecznych.

Natomiast w zakresie oceny kwalifikacji dostawy kolektorów słonecznych z wyposażeniem wraz z instalacją w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym jako termomodernizcji tych obiektów, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy. Powyższe wynika wprost z przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z cyt. przepisem w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Ustawodawca przewidział także opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i pkt 2 cyt. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy (§ 7 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

* budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),

* robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7),

* przebudowie - należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (...) (pkt 7a),

* remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w wyniku których przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. Istotą remontu są więc wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy w istniejącym obiekcie budowlanym lub lokalu mieszkalnym.

Modernizacja według Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A. Warszawa 1996 r.) to "unowocześnienie i usprawnienie czegoś".

Montaż - wg powyższego słownika - to "składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość".

Określenie "przedsięwzięcie termomodernizacyjne" pojawia się na gruncie ustawy dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. Nr 223, poz. 1459 z późn. zm.). W art. 2 pkt 2 tej ustawy określono, że przedsięwzięcia termomodrnizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to zgodnie z art. 2 pkt 12 cyt. ustawy o VAT - budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), w części I "Objaśnienia wstępne" pkt 2 "Pojęcia podstawowe" stanowi m.in., iż:

* budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów,

* budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie z cyt. rozporządzeniem dział PKOB 11 obejmuje:

* budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,

* budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112, w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),

* budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Natomiast z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej.

Aktualnie, obniżoną stawkę w wysokości 8% VAT stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz do robót konserwacyjnych zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 2, pkt 3 ww. rozporządzenia.

Z treści znowelizowanych przepisów wynika więc, że preferencyjna, 8% stawka podatku nie dotyczy budowy, remontów i konserwacji wykonywanych poza obiektem budowlanym, a więc poza istotą budynku będącego obiektem budownictwa mieszkaniowego, a także obiektów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Zauważa się ponadto, iż przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i jest wykonywana w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego, jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

Zatem, jeżeli przedmiotem sprzedaży jest wykonanie montażu układu solarnego wraz z dostawą urządzeń i uruchomieniem układu, w ramach usług termomodernizacji, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, usługi obce itp.).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jest dostawcą systemów rozproszonej energetyki odnawialnej, w tym innowacyjnych rozwiązań w zakresie wykorzystania energii słonecznej do generowania ciepłej wody użytkowej oraz wspomagania ogrzewania. Zdarzenie przyszłe dotyczy dostawy i instalacji zestawów kolektorów słonecznych wraz z wyposażeniem w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy VAT.

Z odbiorcami zawierane będą umowy. Przedmiotem świadczenia będącego przedmiotem umowy zawieranej z kontrahentem (końcowym odbiorcą, wykonawcą generalnym) będzie wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia. W każdym przypadku umowa będzie określała zakres prac i zapis, że usługa ma być wykonana z wykorzystaniem materiałów dostarczonych przez Spółkę tj. kolektorów słonecznych oraz wszystkich innych materiałów niezbędnych do jej wykonania. Wynagrodzenie będzie obejmowało dostawę wraz z montażem i uruchomieniem kolektorów słonecznych. Cena wykonanej usługi zarówno gdy Spółka wykorzystuje własnych pracowników jak i firmy podwykonawcze, z którymi będzie posiadała podpisane umowy o współpracy, będzie obejmowała: wartość zużytych materiałów wydanych z magazynu, wynagrodzenie pracowników, poniesione koszty robocizny podwykonawcy, który będzie wystawiał na rzecz Spółki fakturę VAT ze stawką 8%, koszty dojazdów, planowany zysk. W cenę świadczenia będącego przedmiotem zawieranej umowy wkalkulowane będą wszystkie poniesione przez Spółkę koszty i wydatki.

Montaż kolektorów słonecznych będzie następował na dachach lub ścianach budynków zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czynności dotyczące montażu wykonywane będą w tych budynkach. Montaż kolektorów słonecznych na powierzchni gruntu może wystąpić maksymalne w 1% instalacji. Informacja o tym fakcie będzie zawarta w protokole odbioru robót.

Spółka planuje, że w praktyce transakcja będzie przebiegała następująco:

* Spółka podpisuje umowę z klientem na wykonanie kompleksowej usługi - wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia,

* Spółka dostarcza na miejsce realizacji czynności wszystkie niezbędne materiały,

* pracownicy Spółki wykonują montaż instalacji kolektorów słonecznych (wariant 1) lub Spółka zleca wykonanie prac podwykonawcy (wariant 2 i 3),

* po zakończeniu robót, podwykonawca wystawia Spółce fakturę za wykonaną usługę wraz z protokołem odbioru robót,

* po zakończeniu robót Spółka wystawia fakturę finalnemu odbiorcy (wariant 1 i 2) lub wykonawcy generalnemu (wariant 3) na całościową usługę, obejmującą zarówno wartość zużytych do jej wykonania materiałów, jak i usługi montażowej, (zarówno gdy usługa wykonywana jest przez pracowników własnych jak i przez podwykonawcę). Faktura obejmuje całość kosztów związanych z wykonaniem świadczenia bez rozbicia na: materiały, robociznę, koszty pośrednie, koszty usługi obcej, itp.).

Z powyższego zatem wynika, że Wnioskodawca będzie świadczył kompleksową usługę - wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy VAT. Ponadto montaż kolektorów słonecznych może wystąpić na powierzchni gruntu (maksymalne w 1% instalacji).

Niewątpliwie współczesne wymagania rodzą potrzebę modernizacji budynków zarówno mieszkalnych, jak i niemieszkalnych. Prace modernizacyjne wiążą się często z późn. zm. konstrukcyjnymi w budynku. Przyczyną modernizacji jest konieczność unowocześnienia istniejących budynków, zmiana rozwiązań przestrzenno-funkcjonalnych oraz poprawienie standardu wyposażenia - założenia nowych instalacji np. grzewczych, czy nowych urządzeń technicznych. Należy podkreślić, iż z uwagi na fakt, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać trzeba, iż stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W świetle przepisów Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.) budynek i pomieszczenia przeznaczone na pobyt ludzi oraz inne budynki, jeżeli wynika to z ich przeznaczenia, powinny być wyposażone w instalacje (urządzenia) do ogrzewania pomieszczeń w okresie obniżonych temperatur, umożliwiające utrzymanie temperatury powietrza wewnętrznego odpowiedniej do ich przeznaczenia. Wymaganie to nie dotyczy budynków rekreacyjnych, użytkowanych wyłącznie w sezonie letnim (§ 49 rozporządzenia).

Powyższe wskazuje zatem, że instalacje (urządzenia) do ogrzewania stanowią wyposażenie techniczne budynku.

Analiza zdarzenia na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro instalacja kolektorów słonecznych opisana we wniosku w trzech wariantach, wykonywana będzie w ramach czynności, o których mowa w ww. art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i wykonywana będzie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, niezależnie czy kolektory słoneczne będą zamontowane na dachu, przytwierdzone do ścian budynku, czy też na powierzchni gruntu. Przyjąć bowiem należy, iż wszystkie wykonywane czynności oraz wykorzystane materiały wchodzą w zakres jednej kompleksowej usługi montażu jednolitej i kompleksowej instalacji. Nie istnieje racjonalna możliwość rozgraniczania części materiałów lub usług wykorzystywanych wewnątrz budynku oraz na zewnątrz, gdyż stanowią one całość wykonanej instalacji. Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie wykonanie części instalacji wykorzystania energii słonecznej na zewnątrz budynku nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest ściśle powiązanie z montażem i uruchomieniem zestawów kolektorów słonecznych służących do generowania ciepłej wody użytkowej oraz wspomagania ogrzewania w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Tym samym, w świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego a także przywołanych powyżej przepisów prawa należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy Wnioskodawca będzie świadczył w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy VAT, opisaną we wniosku usługę wykonania instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia, to będzie ona podlegała opodatkowaniu według 8% stawki podatku. W konsekwencji, Wnioskodawca ma prawo do wystawienia faktury VAT z zastosowaniem obniżonej stawki VAT tj. 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 i ust. 12 dokumentującej wykonanie usługi instalacji systemów solarnych w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Podkreślić przy tym należy, iż przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczane do działu 11, jeżeli powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m²; a lokali mieszkalnych 150 m².

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do zastosowania 8% stawki podatku VAT dla świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorcy ostatecznego oraz na rzecz Wykonawcy Generalnego kompleksowej usługi obejmującej wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym należy uznać za prawidłowe.

Przechodząc do oceny stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania drugiego tj. możliwości odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej przez firmę zewnętrzną dla Wnioskodawcy za wykonanie instalacji zestawów solarnych wraz z wyposażeniem w wariancie drugim i trzecim zauważyć należy, że w myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych VAT.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zakupione przez Wnioskodawcę od podwykonawcy usługi instalacji kolektorów słonecznych stanowią element kalkulacyjny ceny za świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz końcowego odbiorcy (w wariancie drugim) lub na rzecz Wykonawcy Generalnego (w wariancie trzecim), zostaną zatem niewątpliwie wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem w tym przypadku znajdzie zastosowanie przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym regulacja przyjęta w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT przyznaje Wnioskodawcy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury wystawionej przez firmę zewnętrzną, należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

* stawki podatku VAT dla świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorcy ostatecznego oraz na rzecz Wykonawcy Generalnego kompleksowej usługi obejmującej wykonanie instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

* prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez firmę zewnętrzną dla Wnioskodawcy z tytułu montażu instalacji kolektorów słonecznych

uznać należy za prawidłowe.

Podkreślić należy, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonej przez Wykonawcę Generalnego na rzecz odbiorcy ostatecznego (wariant trzeci) usługi wykonania instalacji kolektorów słonecznych wraz z montażem i dostawą wszystkich towarów niezbędnych do jej wykonania oraz uruchomienia, gdyż zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.