IBPP3/443-467/09/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2009 r. (data wpływu 8 czerwca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2009 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia podstawy opodatkowania transakcji wniesienia aportu do spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia podstawy opodatkowania transakcji wniesienia aportu do spółki osobowej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 sierpnia 2009 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem szeregu znaków towarowych. Znaki te są zarejestrowane i podlegają ochronie według właściwych przepisów, to jest ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm). W chwili obecnej, Wnioskodawca rozważa utworzenie spółki osobowej (dalej: "Spółka Osobowa") z inną spółką lub spółkami z Grupy. W następnej kolejności, w ramach podwyższenia swojego wkładu w Spółce Osobowej, Wnioskodawca wniesie do niej wspomniane wyżej znaki towarowe w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Powodem tej restrukturyzacji jest plan scentralizowania zarządzania znakami towarowymi w ramach Grupy.

Zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), wartość wkładu niepieniężnego (aportu) zostanie określona w umowie Spółki Osobowej (zmienionej na mocy uchwały lub uchwał o zmianie umowy Spółki Osobowej) i będzie równa wartości rynkowej znaków towarowych na dzień ich wniesienia danym aportem. Wartość rynkowa znaków towarowych, zostania ustalona na podstawie zewnętrznej wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę. Wycena ta nie będzie uwzględniać podatku VAT.

Wnioskodawca pismem z dnia 26 sierpnia 2009 r. uzupełnił zdarzenie przyszłe w następujący sposób:

Wartość aportu (wkładu niepieniężnego) w umowie spółki osobowej równa będzie wartości netto znaku towarowego i nie będzie uwzględniać kwoty podatku od towarów i usług.

Kwota wynagrodzenia za wartość netto wniesionego aportem znaku towarowego pokryta będzie udziałem otrzymanym przez Wnioskodawcę w spółce osobowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podstawą opodatkowania transakcji wniesienia aportu do Spółki Osobowej, na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług, będzie wartość przedmiotu aportu określona w umowie Spółki Osobowej, tj. wartość znaków towarowych wniesionych do Spółki Osobowej wskazana w wycenie rzeczoznawcy.

Czy kwota należnego podatku VAT powinna zostać skalkulowana jako 22% określonej powyżej podstawy opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

1.1.Wniesienie aportu jako czynność opodatkowana podatkiem VAT

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawę towarów stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez świadczenie usług, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się z kolei każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu do spółki prawa handlowego, nie stanowi na gruncie przepisów o podatku VAT odrębnej kategorii czynności opodatkowanej, a jedynie formę w jakiej dokonywana jest dostawa towarów - tj. przeniesienie prawa do rozporządzania jako właściciel towarami stanowiącymi przedmiot aportu, bądź świadczenie usług - tj. każde świadczenie na rzecz spółki otrzymującej aport, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Należy przy tym podkreślić, iż w zamian za aport spółka wnosząca aport otrzymuje ogół praw i obowiązków w Spółce Osobowej o możliwej do określenia wartości rynkowej. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu do Spółki Osobowej należy uznać za czynność odpłatną, tj. w zależności od przedmiotu aportu - odpłatną dostawę towarów bądź też odpłatne świadczenie usług.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wniesienia aportem do spółki znaku towarowego (tj. wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez spółkę wnoszącą aport na rzecz spółki otrzymującej aport.

Określony w ustawie o VAT, zakres opodatkowania tym podatkiem wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik VAT, który dla tej właśnie czynności będzie działał w takim charakterze. W kontekście powyższego, podkreślenia wymaga fakt, iż - w sytuacji przedstawionej we wniosku - Wnioskodawca dokona czynności wniesienia aportu do Spółki Osobowej w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, występując, tym samym jako podatnik podatku VAT.

Powyższy pogląd w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji aportu jest w pełni poparty stanowiskiem Ministerstwa Finansów, które zostało wyrażone w piśmie z dnia 16 kwietnia 2009 r. (opublikowanym na oficjalnej stronie internetowej Ministerstwa Finansów).

1.2.Podstawa opodatkowania aportu znaków towarowych

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Kwota należna, obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Na podstawie natomiast art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku wykonania czynności opodatkowanych VAT, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku. Zgodnie z art. 2 ust. 27b ustawy o VAT wartość rynkowa jest to całkowita kwota, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołane powyżej przepisy nie przesądzają jednoznacznie, jaka wartość powinna stanowić podstawę opodatkowania transakcji polegającej na wniesieniu aportu rzeczowego do spółki osobowej. Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, za podstawę opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji, należy uznać wartość rynkową znaków towarowych (przedmiotu aportu).

Z przytoczonych powyżej przepisów art. 29 ust. 9 i art. 2 pkt 27b ustawy o VAT wynika, że podstawą opodatkowania VAT dla czynności, dla których nie została określona cena jest wartość rynkowa świadczenia (którą z kolei ustawodawca definiuje jako całkowitą kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie danego świadczenia usługobiorca musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu usługodawcy) pomniejszona o kwotę podatku. Wspomnianą "całkowitą kwotę jaką musiałby zapłacić usługobiorca" (bez uwzględnienia jednak odpowiedniej kwoty podatku VAT) oceni, w przypadku Wnioskodawcy, niezależny rzeczoznawca i zostanie ona ujęta w umowie Spółki Osobowej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym sposobem ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem znaków towarowych do spółki osobowej będzie określenie jej jako równej wartości rynkowej przedmiotu wkładu (znaków towarowych) pomniejszonej o kwotę podatku VAT, co z kolei stanowić będzie kwotę podaną przez rzeczoznawcę i wpisaną jako wartość znaków towarowych w umowie Spółki Osobowej.

Ad.2 Stawka

Z uwagi na fakt, że przepisy o VAT nie przewidują dla świadczenia usług udzielania licencji obniżonej stawki podatku ani zwolnienia z VAT- przedmiotowa transakcja podlegać będzie, zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu według stawki podstawowej - 22%.

Podsumowując - w ocenie Wnioskodawcy - faktura VAT dokumentująca przedmiotową transakcję aportu, powinna wskazywać, jako podstawę opodatkowania, wartość znaków towarowych będących przedmiotem aportu wynikającą z umowy Spółki Osobowej wskazaną w wycenie rzeczoznawcy oraz kwotę VAT kalkulowaną jako 22% tak określonej podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 9 ustawy o VAT w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Stosownie do art. 2 pkt 27b ustawy o VAT przez wartość rynkową rozumieć należy całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

Przepisy podatkowe nie regulują zasad zawierania umów cywilnoprawnych, ani nie mają wpływu na ich treść. Kwestie zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stosownie do art. 351#185; ustawy - Kodeks cywilny strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy stronami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały oderwane od ważności i skuteczności tych czynności zarówno na gruncie prawa cywilnego jak i prawa handlowego. Decydujące znaczenie zyskuje bowiem nie prawny, lecz ekonomiczny aspekt transakcji.

Dodatkowo wskazać należy na treść art. 5 ust. 2 ustawy o VAT w myśl którego czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wartość aportu (wkładu niepieniężnego) w umowie spółki osobowej równa będzie wartości netto znaku towarowego i nie będzie uwzględniać kwoty podatku od towarów i usług. Kwota wynagrodzenia za wartość netto wniesionego aportem znaku towarowego pokryta będzie udziałem otrzymanym przez Wnioskodawcę w spółce osobowej.

Zatem od tak ustalonego w umowie wynagrodzenia (tj. wartości netto) winien zostać naliczony podatek VAT według 22% stawki VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.