IBPP3/443-466/10/BWo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2010 r. (data wpływu 24 czerwca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2010 r. (data wpływu 23 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie wpływu sposobu fakturowania sprzedaży wyrobów akcyzowych na ewidencję wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem i dokument dostawy wyrobów akcyzowych - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 23 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie wpływu sposobu fakturowania sprzedaży wyrobów akcyzowych na ewidencję wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem i dokument dostawy wyrobów akcyzowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Po uzupełnieniu wniosku przez Wnioskodawcę ostatecznie zdarzenie przyszłe przedstawia się następująco:

Wnioskodawca prowadzi skład podatkowy zgodnie z decyzją naczelnika urzędu celnego w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej: produkcja, magazynowanie. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego w procedurze zapłaconej akcyzy, w procedurze zawieszonej akcyzy, w procedurze zwolnienia od akcyzy, do podmiotów nieuprawnionych do zwolnienia od akcyzy, do innych składów podatkowych, do pomiotów pośredniczących, do podmiotów zużywających. W każdym z powyższych przypadków Wnioskodawca wystawia fakturę sprzedaży VAT oraz w zależności od tego w jakiej procedurze zostaje dokonana wysyłka wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego, dodatkowe dokumenty takie jak ADT, WZS, dokument dostawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca w przypadku sprzedaży do podmiotu pośredniczącego może wystawić jedną fakturę sprzedaży VAT z odroczonym terminem zapłaty, na całą partię zamówionych przez ten podmiot wyrobów akcyzowych.

Czy Wnioskodawca może następnie w różnych datach dokonywać wysyłek do podmiotu pośredniczącego tych wyrobów akcyzowych ujętych na powyższej fakturze VAT, w kilku partiach, za każdym razem wpisując do kolejnego dokumentu dostawy numer faktury sprzedaży VAT wystawionej wcześniej, opiewającej na całość wysyłanych wyrobów akcyzowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dostaw realizowanych w zwolnieniu akcyzowym do podmiotu pośredniczącego, dopuszczalny jest opisany w stawianym powyżej pytaniu sposób dokumentowania sprzedaży i wysyłki wyrobów akcyzowych. Ustawa o akcyzie nie reguluje w szczególny sposób kwestii wystawiania faktur sprzedaży VAT dla wyrobów akcyzowych.

Pomimo faktu zafakturowania przez Wnioskodawcę całej zamówionej przez podmiot pośredniczący partii wyrobów akcyzowych "z góry", do momentu zapłaty za tą fakturę sprzedane wyroby akcyzowe stanowią własność Wnioskodawcy.

Ponadto wyroby akcyzowe w przypadku tak dokonanej sprzedaży cały czas pozostają na zabezpieczeniu akcyzowym:

* w czasie do wysyłki - na zabezpieczeniu Wnioskodawcy,

* od momentu opuszczenia składu podatkowego Wnioskodawcy - na zabezpieczeniu podmiotu pośredniczącego.

Nie występuje również żadne ominięcie lub opóźnienie w obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, podatku dochodowego lub podatku VAT, w związku z powyższym nie może również dojść do jakiegokolwiek uszczuplenia wpływów budżetowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Wzór i sposób stosowania dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075).

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 2 ww. rozporządzenia dokument dostawy jest wystawiany przez podmiot prowadzący skład podatkowy - w przypadku dostarczania wyrobów zwolnionych z jego składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego lub podmiotu zużywającego,

W przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, dokument dostawy jest wystawiany w trzech egzemplarzach, z których:

W przypadku powrotnego wprowadzenia do składu podatkowego wyrobów zwolnionych niedostarczonych z tego składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego albo podmiotu zużywającego, podmiot prowadzący skład podatkowy odnotowuje na drugim egzemplarzu dokumentu dostawy ilość wyrobów zwolnionych niedostarczonych do ich odbiorcy, przyczynę ich niedostarczenia oraz datę ich powrotnego wprowadzenia do składu podatkowego, a następnie dołącza ten egzemplarz do dwóch pozostałych egzemplarzy dokumentu dostawy (§ 2 ust. 5 cyt. rozporządzenia).

W przypadku zaginięcia lub zniszczenia egzemplarza dokumentu dostawy podmiot, który go utracił, jest obowiązany niezwłocznie poinformować o tym właściwego naczelnika urzędu celnego. Na wniosek podmiotu, który utracił egzemplarz dokumentu dostawy, podmiot, który wystawił dokument dostawy, wydaje temu podmiotowi duplikat zagubionego lub zniszczonego egzemplarza. Duplikat egzemplarza dokumentu dostawy oznacza się na jego pierwszej stronie napisem "DUPLIKAT" (§ 2 ust. 7 cyt. rozporządzenia).

Podmiot, który wystawił dokument dostawy, sporządza miesięczne zestawienie wystawionych dokumentów dostawy, którego jeden egzemplarz przekazuje właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie do 10. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy zestawienie (§ 2 ust. 8 cyt. rozporządzenia).

Zestawienie, o którym mowa w ust. 8, zawiera informację o dacie jego sporządzenia, nazwie albo imieniu i nazwisku oraz adresie siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu sporządzającego zestawienie oraz wykaz wystawionych dokumentów dostawy (§ 2 ust. 9 cyt. rozporządzenia).

Zgodnie z § 3 ust. 1- 2 ww. rozporządzenia, ewidencja, o której mowa w art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy, zwana dalej "ewidencją", zawiera:

Ilość wyrobów zwolnionych wysłanych, otrzymanych lub zużytych wpisuje się do ewidencji według kodów CN w jednostkach miary stosowanych przy obliczeniu akcyzy oraz w sposób umożliwiający obliczenie ilości tych wyrobów.

Stosownie do § 4 ust. 1-3 ww. rozporządzenia, ewidencję prowadzi się dla okresów obejmujących rok kalendarzowy. Dane do ewidencji wpisuje się chronologicznie.

Wpisanie do ewidencji danych, o których mowa w § 3, powinno nastąpić, odpowiednio:

Dopuszcza się wpisanie do ewidencji ilości zużytych wyrobów zwolnionych raz w miesiącu, po zweryfikowaniu jej podczas dokładnej i rzeczywistej kontroli zużycia, gdy ilość zużytych wyrobów zwolnionych ustalana jest na podstawie współczynnikowo określonego poziomu ich zużycia przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podmiot zużywający.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi skład podatkowy i dokonuje sprzedaży wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego w procedurze zapłaconej akcyzy, w procedurze zawieszonej akcyzy, w procedurze zwolnienia od akcyzy, do podmiotów nieuprawnionych do zwolnienia od akcyzy, do innych składów podatkowych, do pomiotów pośredniczących, do podmiotów zużywających. W każdym z powyższych przypadków Wnioskodawca wystawia fakturę sprzedaży VAT oraz w zależności od tego w jakiej procedurze zostaje dokonana wysyłka wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego, dodatkowe dokumenty takie jak ADT, WZS, dokument dostawy. Wątpliwości Wnioskodawcy wzbudza sposób fakturowania sprzedaży, a w szczególności czy w przypadku sprzedaży do podmiotu pośredniczącego może wystawić jedną fakturę sprzedaży VAT na całą partię zamówionych przez ten podmiot wyrobów akcyzowych.

Dla prawidłowego rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem niniejszego zapytania kluczowe znaczenie ma rozróżnienie pojęcia dostarczenia od pojęcia sprzedaży, z którym nie zawsze wiąże się fizyczna dostawa towaru będącego przedmiotem transakcji sprzedaży.

Sama transakcja sprzedaży wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie, której nie towarzyszy fizyczne dostarczenie wyrobów nie skutkuje żadnymi konsekwencjami na gruncie podatku akcyzowego. Fakt ten, wynika wprost z zakresu czynności wskazanych w ustawie akcyzowej jako podlegające opodatkowaniu akcyzą. Wśród czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym nie została bowiem wymieniona sprzedaż wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie. W art. 32 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.) wskazując przypadki, w których ma zastosowanie zwolnienie z akcyzy ustawodawca posłużył się terminem "dostarczenia" wyrobów akcyzowych, które to pojęcie oznacza dokonanie fizycznego przemieszczenia wyrobów od jednego podmiotu do drugiego. Jedynie bowiem fakt dostarczenia - fizycznego przekazania wyrobów podmiotowi, który nie jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (jak np. podmiotowi nie posiadającemu statusu podmiotu zużywającego), będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w akcyzie. Zatem sama sprzedaż wyrobów w postaci transakcji handlowej - przepływu faktur bez przepływu towarów - nie będzie rodziła takich skutków w akcyzie.

Dokonując analizy "Wzoru Dokumentu Dostawy", stanowiącego załącznik nr 1 do cyt. rozporządzenia zauważyć należy, iż w dokumencie tym m.in. w poz. 4 wpisuje się adres siedziby/miejsca zamieszkania podmiotu odbierającego/zwracającego wyroby zwolnione, w poz. 6 dokumentu wpisuje się datę wysyłki, a poz. 8 datę odbioru wyrobów zwolnionych. Zaś poz. 10 dokumentu dostawy zawiera potwierdzenie odbioru wyrobów akcyzowych zwolnionych z akcyzy stanowiących przedmiot dostawy, w postaci daty i podpisu podmiotu odbierającego/zwracającego. Z kolei poz. 11 dokumentu dostawy dot. wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy stanowiących przedmiot dostawy i tak w pozycji tej kolejno wpisuje się m.in. nazwę wyrobu, kod CN wyrobu, jednostkę miary, ilość, przeznaczenie uprawniające do zwolnienia, adnotacje dotyczące odbioru wyrobu. Ponadto dokument dostawy oznaczony jest numerem tego dokumentu i winien zawierać nr akcyzowy podmiotu prowadzącego skład podatkowy, zarejestrowanego odbiorcy i podmiotu pośredniczącego.

Z powyższej analizy dokumentu dostawy wynika, że żadna pozycja tego dokumentu nie dotyczy wskazania numeru faktury dokumentującej sprzedaż wyrobu akcyzowego. Tym samym informacja o fakturze dokumentującej sprzedaż nie stanowi elementu dokumentu dostawy. W związku z powyższym sposób fakturowania sprzedaży wyrobu akcyzowego, zapłata oraz termin zapłaty pozostaje bez wpływu na dokument dostawy i nie rodzi skutków w akcyzie.

Tym samym prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż ustawa o akcyzie nie reguluje w szczególny sposób kwestii wystawiania faktur dla wyrobów akcyzowych a wskazany we wniosku sposób dokumentowania i ewidencjonowania sprzedaży pozostaje bez wpływu na podatek akcyzowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.