IBPP3/443-460/13/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2013 r. (data wpływu 19 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT w ramach realizacji projektu pn. "..." - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT w ramach realizacji projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 czerwca 2013 r. (data wpływu 19 czerwca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2013 r., ukształtował się następujący stan faktyczny:

W latach 2007-2008 Gmina zrealizowała inwestycję pn. "..." realizowaną w ramach projektu pn. "..." dofinansowanego ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, działania 5.3. "Czyste powietrze i odnawialne źródła energii".

Zakres zadań dla termomodernizacji i wymiany źródła ciepła w budynku OSP w...:

* Modernizacja kotłowni węglowej, wymiana kotła węglowego na ekologiczny kocioł węglowy oraz zakup i montaż nowego kotła gazowego. Zakres prac i materiałów: otwarte,

* naczynie wzbiorcze - 1 szt., stacja uzdatniania wody - 1 szt., pompy - 6 szt., naczynia wzbiorcze przeponowe - 2 szt., kocioł gazowy o mocy 42 kW - 1 szt., zasobnik c.w., -1 szt. kocioł węglowy o mocy 100 kW (montaż kotła przeniesionego z budynku Szkoły Podstawowej), roboty instalacyjne i demontażowe.

* Wymiana wewnętrznej instalacji centralnego ogrzewania i wodno-kanalizacyjnej. Zakres prac i materiałów: grzejniki 41 szt., głowice termostatyczne 41 szt., materiały: rury, zawory, izolacje, armatura wraz z montażem, prace demontażowe i instalacyjne.

* Docieplenie elewacji. Zakres prac i materiałów: docieplenie dachu wełną mineralną o grubości 10 cm na powierzchni 486 m^2, docieplenie ścian piwnic metodą lekką-styropian o grubości 10 cm wraz z wykończeniem na powierzchni 106 m².

* Wymiana okien o powierzchni 125 m^2, wymiana drzwi zewnętrznych o powierzchni 9 m^2, i wymiana drzwi garażowych na powierzchni 9 m².

Realizowana przez Gminę inwestycja pn. "..." jest inwestycją publiczną, była realizowana w zakresie zadań własnych gminy, w zakresie kultury oraz bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 i 14 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591).

Obiekt pełni funkcję społeczno-kulturalną oraz posiada wydzieloną część służącą działalności bojowej OSP.

Obiekt w latach 2007-2008 do nadal oddany jest w dzierżawę Ochotniczej Straży Pożarnej w... na prowadzenie działalności statutowej. W zakresie obowiązującej umowy dzierżawy, dzierżawca obowiązany jest płacić czynsz dzierżawny (30 zł/mies.) oraz pokrywać koszty bieżącego utrzymania budynku. Dzierżawca posiada zgodę na podnajmowanie i pobieranie pożytków z najmu lub podnajmu pomieszczeń z zastrzeżeniem, że pożytki te będą przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania obiektu albo na statutową działalność Ochotniczej Straży Pożarnej.

Budynek strażnicy o całkowitej powierzchni użytkowej 827,42 m² posiada część bojową o powierzchni 312,24 m^2, pozostała część budynku spełnia funkcję społeczno-kulturalne, udostępniana jest społeczności lokalnej na organizację imprez, spotkania, działalność organizacji społecznych, posiada również biuro sołtysa.

Towary i usługi nabyte w ramach realizacji tego projektu w części dotyczącej prowadzenia działalności bojowej jednostki Ochotniczej Straży Pożarnej w... nie służą sprzedaży opodatkowanej Gminy. Gmina nie ma podstaw ani możliwości odliczenia podatku VAT zapłaconego w związku z realizacją ww. inwestycji co potwierdza art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), który mówi: "w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124."

Po zakończeniu realizacji inwestycji prawo własności obiektu nie przeszło na żaden inny podmiot, pozostaje on własnością Gminy, czyli jednostki samorządu terytorialnego. Zrealizowane nakłady zwiększały wartość budynku, a także powstały nowe środki trwałe.

Cały obiekt został przekazany w dzierżawę na rzecz Ochotniczej Straży Pożarnej w... umową dzierżawy z dnia 1 lipca 2003 r.; w dniu 25 stycznia 2013 r. podpisana została umowa dzierżawy obowiązująca od dnia 1 lipca 2013 r. do 30 czerwca 2018 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma prawo do odliczenia i zwrotu podatku VAT w ramach realizowanego projektu.

Stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane ostatecznie w piśmie z dnia 19 czerwca 2013 r.):

Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia ani uzyskania zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "...".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Gmina) zrealizował projekt pn. "...", w ramach projektu pn. "..." dofinansowanego ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, działania 5.3. "Czyste powietrze i odnawialne źródła energii".

Obiekt w latach 2007-2008 do nadal oddany jest w dzierżawę Ochotniczej Straży Pożarnej w... na prowadzenie działalności statutowej. W zakresie obowiązującej umowy dzierżawy, dzierżawca obowiązany jest płacić czynsz dzierżawny (30 zł/mies.) oraz pokrywać koszty bieżącego utrzymania budynku. Dzierżawca posiada zgodę na podnajmowanie i pobieranie pożytków z najmu lub podnajmu pomieszczeń z zastrzeżeniem, że pożytki te będą przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania obiektu albo na statutową działalność Ochotniczej Straży Pożarnej.

Po zakończeniu realizacji inwestycji prawo własności obiektu nie przeszło na żaden inny podmiot, pozostaje on własnością Gminy, czyli jednostki samorządu terytorialnego. Zrealizowane nakłady zwiększały wartość budynku, a także powstały nowe środki trwałe.

W tak przedstawionym opisie stanu faktycznego wątpliwości Wnioskodawcy budzi prawo do odliczenia i uzyskania zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowany wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, na mocy powołanej wyżej ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, z dniem

1 kwietnia 2013 r., otrzymuje brzmienie: "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia "działalność gospodarcza", w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.). Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy wskazuje, iż ma ona charakter długotrwały, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

W konsekwencji dzierżawa budynku Straży Pożarnej stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie został spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących nabywane przez Wnioskodawcę (tekst jedn.: Gminę) towary i usługi - związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Wnioskodawcy przysługuje więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "...". W sytuacji gdy kwota podatku naliczonego w danym okresie rozliczeniowym będzie wyższa od kwoty podatku należnego Wnioskodawca będzie miał prawo do uzyskania zwrotu podatku VAT, stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto należy zaznaczyć, iż w przedmiotowej sprawie nie będą miały zastosowania uregulowania § 22 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. poz. 247). Przepisy te przewidują bowiem możliwość zwrotu podatku zarejestrowanym podatnikom jedynie na podstawie umów zawartych przed dniem 1 maja 2004 r.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.