IBPP3/443-445/14/EJ - Prawo powiatu do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia w zakresie wdrożenia elektronicznego systemu obiegu dokumentów, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 kwietnia 2014 r. (data wpływu 18 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia (odzyskania) podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu pn. "" w części związanej z ich przekazaniem partnerom projektu oraz braku prawa do odliczenia (odzyskania) podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług na potrzeby projektu w części związanej z ich przekazaniem własnym jednostkom organizacyjnym za pomocą umów użyczenia - jest prawidłowe.

W dniu 18 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia (odzyskania) podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu pn. "..." w części związanej z ich przekazaniem partnerom projektu oraz braku prawa do odliczenia (odzyskania) podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług na potrzeby projektu w części związanej z ich przekazaniem własnym jednostkom organizacyjnym za pomocą umów użyczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Powiat) realizował projekt pn. "..." współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Bezpośrednim beneficjentem projektu, finansującym inwestycję jest Wnioskodawca wraz z trzema partnerskimi gminami. Beneficjentami pośrednimi są mieszkańcy powiatu, którzy będą korzystać z infrastruktury informatycznej. Bezpośrednim celem projektu jest udostępnienie usług świadczonych drogą elektroniczną przez jednostki samorządu terytorialnego oraz ich jednostki zależne interesantom, przedsiębiorcom oraz lokalnym społecznościom na poziomie Powiatu przez bezpieczną platformę elektroniczną, wspomagającą zarządzanie poszczególnymi urzędami, jednostkami organizacyjnymi oraz Starostwem Powiatowym. Przedmiotem projektu jest wdrożenie e-Urzędu i Systemów Elektronicznego Obiegu Dokumentów wraz z fakturą teleinformatyczną w czterech jednostkach samorządu terytorialnego, w tym jednym starostwie powiatowym, jednym urzędzie gminy i miasta, dwóch urzędach gminy oraz wybranych jednostkach organizacyjnych tych jednostek samorządu terytorialnego. Zakres projektu obejmuje stworzenie teleinformatycznego środowiska dla świadczenia usług publicznych drogą elektroniczną. Efektem realizacji projektu będzie modernizacja urzędów tych jednostek samorządu terytorialnego i ich jednostek organizacyjnych przez zwiększenie poziomu wykorzystania nowoczesnych technologii informacyjnych i komunikacyjnych. Dzięki realizacji projektu wzrośnie poziom usług administracyjnych dla klientów, świadczonych drogą elektroniczną oraz zwiększy się efektywność pracy administracji w zakresie realizacji tych usług.

Wartość zadania inwestycyjnego zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie wynosi 4.141.179,00 zł, z czego 3.520.002,15 zł to kwota dofinansowania ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Efekt osiągnięty wskutek realizacji projektu nie będzie generował przychodów dla Wnioskodawcy. W przyszłości nie będą zawierane umowy cywilnoprawne stanowiące źródło przychodów powiatu. Wnioskodawca nie będzie osiągał żadnych obrotów z tytułu wykorzystywania mienia powstałego w trakcie realizacji projektu. Produkty powstałe w wyniku realizacji projektu i system elektroniczny projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wszystkie czynności świadczone drogą elektroniczną nie będą generowały przychodu. W ramach projektu nabyto zarówno towar jak i usługi.

Wnioskodawca na mocy porozumienia realizuje wraz z Gminą C., Gminą G. i Gminą L. projekt "...". Wnioskodawca jest liderem projektu, zaś gminy są partnerami, złożony wniosek o dofinansowanie jest wnioskiem porozumienia jednostek samorządu terytorialnego. W zakresie części wspólnej projektu tzn. utworzenia platformy sprzętowej oraz doradcy technologicznego to lider realizuje zadania i faktury wystawiane są na niego, a następnie partnerzy w formie dotacji po otrzymaniu wniosku o płatność od lidera na rachunek bankowy lidera przekazywali środki proporcjonalnie do odnoszonych korzyści. Platforma sprzętowa jest złożona z wdrożenia w każdej z jednostek systemu elektronicznego obiegu dokumentów (program) łącznie z wymaganymi w tym zakresie licencjami, opieką 3-letnią przy obsłudze i wdrażaniu systemu, szkoleniami, którymi objęto użytkowników, liderów i administratorów. Ponadto system elektronicznego obiegu dokumentów zintegrowano z BIP poszczególnych urzędów partycypujących w projekcie. Każdy z partnerów projektu pokrywa wkład własny proporcjonalnie do odnoszonych korzyści. W ramach części wspólnej zostanie nabyty zarówno towar jak i usługi. Zgodnie z porozumieniem oraz dokumentacją aplikacyjną został określony podział towarów i usług przypadających na poszczególnych partnerów projektu, dlatego też produkty będą bezpośrednio trafiały do gmin, wszelkie protokoły odbioru będą wystawiane na lidera i zatwierdzane ze strony lidera poprzez wyłonionego dla całego projektu doradcę technologicznego. Właścicielem ewentualnych środków trwałych w części wspólnej będzie lider projektu, który przekazał gminom nabyty sprzęt/oprogramowanie i gminy będą zobowiązane do zapewnienia trwałości projektu przez okres 5 lat po zakończeniu projektu. Oznacza to, że każdy partner zobowiązany jest do utrzymywania platformy po zakończeniu projektu, w związku z czym w przypadku zaistnienia konieczności dokonania napraw lub aktualizacji wymagających poniesienia dodatkowych środków finansowych każdy z partnerów projektu ponosi je w wysokości przypadającej na jego część, którą dany partner wykorzystuje. Elementy projektu realizowane samodzielnie przez poszczególnych partnerów projektu dla Wnioskodawcy są elementem realizowanych zadań własnych powiatu (zgodnie z ustawą o samorządzie powiatowym) i projekt służy zwiększeniu jakości wykonywanych zadań własnych. Ponadto zgodnie z pismem Instytucji Zarządzającej każda z jednostek samorządu terytorialnego, która zakupiła w ramach projektu sprzęt (komputery, urządzenia wielofunkcyjne, oprogramowanie antywirusowe, serwery itp. w ramach zadania realizowanego przez siebie oddzielnie) część z nich zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie przekazała w używanie swoim jednostkom organizacyjnym na podstawie umów użyczenia, co też na podstawie nieodpłatnego przekazania przy umowie użyczenia uczynił Wnioskodawca względem swoich jednostek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy i na jakich warunkach i w jakiej kwocie Wnioskodawca będzie mógł odzyskać od nakładów inwestycyjnych podatek VAT (biorąc pod uwagę przekazanie w formie umów użyczenia części sprzętu swoim jednostkom organizacyjnym). Wartość podatku VAT wyliczono na kwotę około 746.769,52 PLN (dla całości projektu) - zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie (bez ujmowania oszczędności poprzetargowych).

Stanowisko Wnioskodawcy:

W dokumentacji aplikacyjnej dla ww. zadania inwestycyjnego przyjęto, że projekt nie będzie generował przychodów, a co za tym idzie nie będzie miała miejsca sprzedaż opodatkowana. W świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca uważa, że nie ma prawa do obniżania podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ realizacja projektu nie jest związana z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, a wszystkie zakupione towary i usługi nie będą wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Wyjątek stanowią towary i usługi w których przypadku faktury będą wystawiane na lidera projektu (system elektronicznego obiegu dokumentów - wdrożenie, licencje, opieka 3-letnia, szkolenia, integracja systemu z BIP urzędów, doradca technologiczny). Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu w części związanej z ich przekazaniem partnerom projektu. Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu w części związanej z ich przekazaniem własnym jednostkom organizacyjnym za pomocą umów użyczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1a w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl postanowień art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Wynika to z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. przepisem § 23 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zarejestrowanym podatnikom, którzy dokonują nabycia towarów i usług lub importu towarów za środki finansowe bezpośrednio im przekazane na odrębny rachunek bankowy, na którym są ulokowane wyłącznie środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej, o których mowa w § 8 ust. 3 i 4, przysługuje zwrot podatku naliczonego. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do zarejestrowanych podatników dokonujących bezpośrednio nabycia towarów i usług lub importu towarów za środki finansowe, przekazane z rachunku bankowego, na którym są ulokowane środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej, przekazane przez podatnika, o którym mowa w ust. 1.

Należy zauważyć, że ww. uregulowanie zostało powtórzone w obowiązującym od 1 grudnia 2008 r. przepisie § 22 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), w § 21 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), w § 22 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649). Także w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu. Przepisy powołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 9 tego rozporządzenia.

Uregulowanie to zostało powtórzone w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów i usług (Dz. U. , poz. 1656).

Jak wynika z powołanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnikami - zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać należy, że z dniem 1 kwietnia 2013 r. na mocy art. 1 pkt 12 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) ust. 2 art. 15 otrzymał brzmienie "działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.) - zgodnie z którym - krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zatem, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług - w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

* jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;

* odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na mocy porozumienia realizował projekt pn. ""...". Bezpośrednim celem projektu jest udostępnienie usług świadczonych drogą elektroniczną przez jednostki samorządu terytorialnego oraz ich jednostki zależne interesantom, przedsiębiorcom oraz lokalnym społecznościom na poziomie Powiatu przez bezpieczną platformę elektroniczną, wspomagającą zarządzanie poszczególnymi urzędami, jednostkami organizacyjnymi oraz starostwem powiatowym. Przedmiotem projektu jest wdrożenie e-Urzędu i Systemów Elektronicznego Obiegu Dokumentów wraz z infrastrukturą teleinformatyczną w czterech jednostkach samorządu terytorialnego, w tym jednym starostwie powiatowym, jednym urzędzie gminy i miasta, dwóch urzędach gminy oraz wybranych jednostkach organizacyjnych tych jednostek samorządu terytorialnego. Zakres projektu obejmuje stworzenie teleinformatycznego środowiska dla świadczenia usług publicznych drogą elektroniczną. Wnioskodawca jest liderem projektu, zaś gminy są partnerami. W zakresie części wspólnej projektu to lider realizuje zadania i faktury wystawiane są na niego, a następnie partnerzy w formie dotacji po otrzymaniu wniosku o płatność od lidera na rachunek bankowy lidera przekazywali środki proporcjonalnie do odnoszonych korzyści. Platforma sprzętowa jest złożona z wdrożenia w każdej z jednostek systemu elektronicznego obiegu dokumentów (program) łącznie z wymaganymi w tym zakresie licencjami, opieką 3-letnią przy obsłudze i wdrażaniu systemu, szkoleniami, którymi objęto użytkowników, liderów i administratorów. Ponadto system elektronicznego obiegu dokumentów zintegrowano z BIP poszczególnych urzędów partycypujących w projekcie. W ramach części wspólnej zostanie nabyty towar jak i usługi. Zgodnie z porozumieniem oraz dokumentacją aplikacyjną został określony podział towarów i usług przypadających na poszczególnych partnerów projektu, dlatego też produkty będą bezpośrednio trafiały do gmin, wszelkie protokoły odbioru będą wystawiane na lidera i zatwierdzane ze strony lidera poprzez wyłonionego dla całego projektu doradcę technologicznego. Właścicielem ewentualnych środków trwałych w części wspólnej będzie lider projektu, który przekazał gminom nabyty sprzęt/oprogramowanie i gminy będą zobowiązane do zapewnienia trwałości projektu przez okres 5 lat po zakończeniu projektu. Elementy projektu zrealizowane samodzielnie przez poszczególnych partnerów projektu dla Wnioskodawcy są elementem realizowanych zadań własnych powiatu i projekt służy zwiększeniu jakości wykonywanych zadań własnych. Każda z jednostek samorządu terytorialnego, która zakupiła w ramach projektu sprzęt (komputery, urządzenia wielofunkcyjne, oprogramowanie antywirusowe, serwery, itp. w ramach zadania realizowanego przez siebie oddzielnie) część z nich zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie przekazała w używanie swoim jednostkom organizacyjnym na podstawie umów użyczenia, co też na podstawie nieodpłatnego przekazania przy umowie użyczenia uczynił Wnioskodawca względem swoich jednostek.

W tak przedstawionym opisie stanu faktycznego konieczne staje się rozważenie dwóch odrębnych sytuacji prawnopodatkowych, które wystąpiły w obrębie jednego projektu i jednego przepisu prawa podatkowego tj. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Odrębnego rozpatrzenia wymaga bowiem możliwość odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu w części zadania, przypadającej na lidera, odrębnego zaś w części zadania przypadającej na partnerów.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 595 z późn. zm.) powiat wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Ponadto w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 235) przepisy ustawy stosuje się do realizujących zadania publiczne określone przez ustawy organów administracji rządowej, organów kontroli państwowej i ochrony prawa, sądów, jednostek organizacyjnych prokuratury, a także jednostek samorządu terytorialnego i ich organów.

Natomiast w myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy Plan Informatyzacji Państwa, zwany dalej "Planem", jest instrumentem planowania i koordynowania informatyzacji działalności podmiotów publicznych w zakresie realizowanych przez te podmioty zadań publicznych. Plan ma na celu m.in. modernizację oraz łączenie systemów teleinformatycznych używanych do realizacji zadań publicznych (ust. 2 ww. artykułu).

Z treści wniosku wynika, że efekt osiągnięty wskutek realizacji projektu nie będzie generował przychodów dla Wnioskodawcy. W przyszłości nie będą zawierane umowy cywilnoprawne stanowiące źródło przychodu powiatu. Wnioskodawca nie będzie osiągał żadnych obrotów z tytułu wykorzystania mienia powstałego w trakcie realizacji projektu. Produkty powstałe w wyniku realizacji projektu i system elektroniczny projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wszelkie czynności świadczone drogą elektroniczną nie będą generowały przychodu.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz opis stanu faktycznego stwierdzić należy, iż nie zostanie spełniona przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunkująca prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ towary i usługi zakupione w ramach realizacji ww. projektu, z którego efektów będzie korzystać Wnioskodawca, nie będą wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również prawo do odliczenia podatku, biorąc pod uwagę przekazanie w formie umów użyczenia części sprzętu swoim jednostkom organizacyjnym.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z zapisem art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r. nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r. za odpłatne świadczenie usług uznaje się:

Natomiast według stanu prawnego na 1 kwietnia 2013 r. za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Ponadto wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega wyłącznie nieodpłatne świadczenie usług na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Biorąc pod uwagę fakt, że opisane we wniosku nieodpłatne świadczenie usług (przekazanie nabytych w ramach projektu towarów na podstawie umowy użyczenia swoim jednostkom organizacyjnym) odbywa się w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością w zakresie wykonywania zadań publicznych dotyczących informatyzacji, brak jest podstaw do traktowania tego nieodpłatnego świadczenia jako odpłatnego świadczenia usług. Zważywszy, że nabyte towary, służą wykonywaniu zadań we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, to nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy. Tym samym czynność nieodpłatnego przekazania zakupionego sprzętu (komputery, urządzenia wielofunkcyjne, oprogramowania) na podstawie umowy użyczenia dla swoich jednostek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu, z którego efektów będzie korzystać Wnioskodawca oraz w części związanej z przekazaniem towarów własnym jednostkom organizacyjnym za pomocą umów użyczenia. Tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do otrzymania zwrotu różnicy podatku VAT, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca nie ma możliwości uzyskania zwrotu podatku naliczonego na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 16 grudnia 2013 r. (oraz poprzedzających go ww. rozporządzeniach), gdyż środki wskazane we wniosku, nie są środkami, o których mowa w zawartych tam regulacjach.

Natomiast odnośnie kwestii prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie przez Wnioskodawcę towarów i usług w ramach projektu w części związanej z ich przekazaniem partnerom projektu, stwierdzić należy co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ust. 1 i ust. 8 ustawy o VAT wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a następnie w stanie "nieprzetworzonym" odsprzedaje go swojemu kontrahentowi. Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują odsprzedaży towaru. Uznaje się, że odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. W rezultacie w obu tych przypadkach dostawy ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym, nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Natomiast stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy.

Powyższe wynika wprost z przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z cyt. przepisem w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Ponadto w świetle obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. przepisu art. 29a ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że opodatkowanie tym podatkiem zakłada realizację czynności przez strony, w ramach której ustala się cenę lub świadczenie. W wydawanych wyrokach Trybunał, który wielokrotnie zajmował się kwestią odpłatności świadczeń, stwierdził, że kiedy działalność polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniej zapłaty, nie ma podstawy wymiaru podatku i z tego względu usługi nie są opodatkowane (np. wyrok w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma, pkt 12. Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 dyrektywy 2006/11/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 z późn. zm.), jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (np. wyroki w sprawach C-16/93, pkt 14, C-246/08 Komisja vs. Republika Finlandii, pkt 44. Istnienie odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym ekwiwalentem świadczenia (wyrok C-246/08).

W związku z faktem, że w ramach części wspólnej projektu został nabyty zarówno towar jak i usługi oraz został określony podział towarów i usług przypadających na poszczególnych partnerów projektu i produkty bezpośrednio trafiały do gmin, partnerzy projektu z tytułu przekazanych przez Wnioskodawcę na ich rzecz towarów i usług zobowiązani są do świadczenia pieniężnego na rzecz Wnioskodawcy (przekazują środki finansowe za dostarczony sprzęt i usługi proporcjonalnie do odnoszonych korzyści), mamy do czynienia z ekwiwalentnością świadczenia Wnioskodawcy na rzecz partnerów projektu.

Skoro Wnioskodawca jest Liderem projektu, a zakup towarów i usług w zakresie części wspólnej projektu jest udokumentowany fakturami VAT wystawionymi przez wykonawcę na Wnioskodawcę - to biorąc pod uwagę cyt. przepisy uznać należy, że Wnioskodawca działa w przedmiotowej sprawie w imieniu własnym lecz na rachunek innych podmiotów, tj. partnerów projektu.

Zatem koszty zakupu towarów i usług, gdzie rzeczywistym odbiorcą jest inny podmiot (w niniejszej sprawie partnerzy projektu) niż podmiot obciążony (Wnioskodawca) przez świadczącego usługę, Wnioskodawca zobowiązany jest przenieść na faktycznych odbiorców (partnerów projektu).

W ocenie organu podatkowego nabycie w ramach projektu w części wspólnej towarów i usług przez Wnioskodawcę winno być przedmiotem odsprzedaży towarów i usług dla partnerów projektu. Wnioskodawca (lider) będzie występował zatem w charakterze zarówno otrzymującego towary i usługi, jak i wyświadczającego usługi i dokonującego dostawy towarów (na rzecz partnerów projektu).

Podsumowując, przekazanie przez Wnioskodawcę (Lidera projektu) części majątku (zarówno towarów i usług) powstałego w ramach projektu poszczególnym partnerom wnoszącym własne środki finansowe na realizację projektu jest w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

W konsekwencji na mocy art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu w części związanej z ich przekazaniem partnerom projektu, bowiem w tej części wystąpi u Wnioskodawcy czynność opodatkowana podatkiem VAT (odsprzedaż towarów i usług dla partnerów projektu). Zatem Wnioskodawca ma także prawo do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu w części związanej z ich przekazaniem partnerom projektu oraz nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach projektu w części związanej z ich przekazaniem własnym jednostkom organizacyjnym za pomocą umów użyczenia, jest prawidłowe.

Tut. Organ pragnie zauważyć, że niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Wnioskodawcy i nie odnosi się do pozostałych partnerów projektu, bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie.

Podkreślić także należy, że niniejsza interpretacja indywidualna nie określa w jakiej kwocie Wnioskodawca będzie mógł odzyskać podatek VAT od nakładów inwestycyjnych. Kwestia ta, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a oceny jej może dokonać jedynie organ podatkowy pierwszej instancji, który w toku prowadzonego postępowania posiada odpowiednie kompetencje i dysponuje stosownymi narzędziami - wskazanymi w rozdziale 11 Działu IV Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.