IBPP3/443-412/10/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2010 r. (data wpływu 11 czerwca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca realizuje wraz z Miejskim Zakładem (zwanym dalej Spółką) projekt dofinansowany z środków Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko pn.: "...". Beneficjentem środków pomocowych, z którym została podpisana umowa o dofinansowanie jest Spółka, a Gmina na mocy podpisanego porozumienia ze Spółką jest podmiotem uprawnionym do ponoszenia wydatków w ramach projektu.

Projekt jest wieloetapowym zadaniem inwestycyjnym składającym się z fazy przygotowania (etap koncepcyjny polegający na wyborze najkorzystniejszego wariantu inwestycyjnego, opracowanie dokumentów warunkujących uzyskanie dofinansowania z środków pomocowych UE, uzgodnienia lokalizacyjne, przygotowanie dokumentacji przetargowych), etap projektowania (wykonywanie projektów budowlanych i wykonawczych, uzyskanie pozwoleń na budowę), etap realizacji (wykonywanie robót budowlanych, dostawa maszyn i urządzeń), etap zakończenia (testowanie wytworzonego majątku w okresie zgłaszania wad i usterek, który jest tożsamy z okresem rękojmi za wady, końcowe rozliczenie inwestycji, potwierdzenie wypełnienia warunków przyznania dofinansowania).

Zakres działań inwestycyjnych przewiduje:

* budowę Zakładu Przetwarzania O, składającego się z następujących obiektów: budynku demontażu odpadów wielkogabarytowych i magazynu odpadów niebezpiecznych, budynku zaplecza socjalnego z garażami i warsztatem podręcznym oraz garażami, budynku sortowni odpadów surowcowych, kompostowni odpadów organicznych pospożywczych wraz z infrastrukturą towarzyszącą,

* budowę składowiska odpadów komunalnych obejmującego: rozbudowę składowiska odpadów poprocesowych o nieckę składowiska, budowę składowiska odpadów azbestowych, budowę pompowni pośredniej odcieków, budowę studni odgazowujących,

* wyposażenie Spółki w sprzęt (kompaktory, przewoźna stacja paliw, spycharka gąsienicowa, ładowarki kołowe, wózek przenośny, samochód do transportu wewnętrznego, samochód towarowo-osobowy, przyczepa do transportu kontenerów, kontenery na odpady, przerzucarka pryzm kompostu, mieszarko-rozdrabniarka, piły spalinowe, szlifierki, przecinarki, wózki podnośnikowe i paletowe, zamiatarka uliczna, kosiarka, podkaszarka),

* zakup nieruchomości gruntowych pod inwestycję.

Przy realizacji działań inwestycyjnych wykonywane są również usługi towarzyszące warunkujące prawidłową realizację projektu i uzyskanie dofinansowania.

Są to m.in.:

* usługi związane z przygotowaniem projektu: przygotowanie studium wykonalności i wniosku aplikacyjnego o dofinansowanie projektu, opracowanie raportu oceny oddziaływania na środowisko, opracowanie dokumentacji przetargowych, wykonanie operatów szacunkowych określających wartość składnika gruntu związanego z wykupem terenu na potrzeby realizacji projektu, wykonanie map ewidencyjnych na potrzeby przygotowania projektu, opłaty notarialne, wykonanie map zasadniczych, opinie geologiczne nt. wpływu projektowanej inwestycji na lokalną strukturę geologiczną i pokłady hydrologiczne, uzgodnienia lokalizacji z właścicielami sieci teletechnicznych, gazowych, wodno-kanalizacyjnych, energetycznych, opracowanie koncepcji zagospodarowania odpadów w mieście (stanowiącej podstawę podjęcia decyzji o zakresie rzeczowym projektu), inwentaryzacja zieleni na obszarze projektowanej inwestycji, opracowanie badań morfologii strumienia odpadów (stanowiący podstawę podjęcia decyzji o zakresie rzeczowym projektu),

* usługi związane z zarządzaniem projektem: koszty osobowe pracowników zarządzających projektem, usługi nadzoru budowlanego, usługi kompleksowego doradztwa finansowego, prawnego, technicznego, usługi kserograficzne, usługi tłumaczeniowe,

* usługi związane z wymogami stawianymi projektom dofinansowanym z środków pomocowych UE: działania informacyjno promocyjne.

Właścicielem wytworzonych w ramach projektu środków trwałych będzie Spółka, a wartość początkowa poszczególnych składników majątkowych będzie uwzględniała pełne koszty wytworzenia tj. koszty działań inwestycyjnych wraz kosztami usług towarzyszących. Majątek będzie służył do wykonywania działalności statutowej Spółki.

W zakresie swojej działalności Spółka jest samodzielnym podmiotem gospodarczym działającym na podstawie przepisów dotyczących spółek prawa handlowego. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i świadczy odpłatne usługi w ramach następujących klasyfikacji działalności PKD: 1. Zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne - (PKD 33.11.Z.), 2. Zbieranie odpadów niebezpiecznych - (PKD 38.12.Z.), 3. Obróbka i usuwanie odpadów innych niż niebezpieczne - (PKD 38.21.Z.), 4. Odzysk surowców z materiałów segregowanych - (PKD 38.32.Z), 5. Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu - (PKD 46.77.Z.), 6. Demontaż wyrobów zużytych - (PKD 38.31.Z), 7. Działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami - (PKD 39.00.Z), 8. Pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej niesklasyflkowane (PKD 85.59.B), 9. Przetwarzanie i unieszkodliwianie odpadów niebezpiecznych - (PKD 38.22. Z), 10. Pozostałe badania i analizy techniczne- (PKD 71.20 B) 11. Wytwarzanie paliw gazowych - (PKD 35.21.Z), 12. Dystrybucja paliw gazowych w systemie sieciowym - (PKD 35.22.Z), 13. Handel paliwami gazowymi w systemie sieciowym - (PKD 35.23. Z), 12. Dystrybucja paliw gazowych w systemie sieciowym - (PKD 35.22.Z) 13. Handel paliwami gazowymi w systemie sieciowym - (PKD 35.23.Z), 14. Gromadzenie i transport ścieków przemysłowych lub pochodzących z gospodarstw domowych od jednego lub wielu użytkowników oraz wody deszczowej za pomocą sieci kanalizacyjnej, kolektorów, zbiorników oraz pozostałych środków transportu - (PKD 37.00.Z).

Towary i usługi nabywane w ramach projektu będą służyły dalszym czynnościom opodatkowanym, dlatego też Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zadach ogólnych określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi związane z przygotowaniem i zarządzaniem projektem były nabywane również przez Wnioskodawcę. Gmina była bowiem inicjatorem koncepcji realizacji projektu i ubiegała się o uzyskanie dofinansowania projektu z środków pomocowych UE. W trakcie oceny złożonego Wniosku o dofinansowanie Grupa Robocza oceniająca wniosek (panel ekspertów z Instytucji Zarządzających oraz niezależnych Konsultantów) uwarunkowała przyznanie dofinansowania od utworzenia nowego podmiotu gospodarczego - Spółki Komunalnej ze 100% udziałem Gminy, która docelowo miała przejąć obowiązki podmiotu realizującego to zadanie inwestycyjne. Przed złożeniem aplikacji zadania własne Gminy w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi realizowała Gmina za pośrednictwem Jednostki Budżetowej Gminy pn. - "...".

W dniu 26 listopada 2009 r. zostały podjęte przez Radę Miejską w S Uchwały o likwidacji dotychczasowej Jednostki Budżetowej... i utworzeniu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą "Miejski Z".

Akt Założycielski Spółki został zawarty w dniu 18 grudnia 2009 r. a wpis do Krajowego Rejestru Sądowego nastąpił w dniu 11 lutego 2010 r. Wniosek o nadanie numeru identyfikacji podatkowej (NIP) oraz zgłoszenie rejestracyjne podatnika VAT w zakresie podatku od towarów i usług nastąpiło w dniu 11 marca 2010 r.

W dniu 22 stycznia 2010 r. została zawarta umowa wykonawcza pomiędzy Wnioskodawcą a M, w której Gmina powierzyła Spółce wykonanie zadań własnych gminy w zakresie gospodarki odpadami na terenie miasta.

W dniu 16 lutego 2010 r. została podpisana umowa o dofinansowanie Projektu w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko pomiędzy W Miejskim Z.

Gmina zamierza przekazać jako wkład niepieniężny do Spółki, poniesione dotychczas nakłady inwestycyjne na projekt obejmujące koszty usług związanych z przygotowaniem i zarządzaniem projektem oraz przygotowaniem dokumentacji warunkującej uzyskanie dofinansowania. W zamian za wniesiony wkład niepieniężny Gmina uzyska udziały w Spółce w wartości nominalnej odpowiadającej poniesionym przez Gminę wydatkom. Spółka zaewidencjonuje wkład niepieniężny jako koszt zwiększający wartość prowadzonej przez nią inwestycji (ewidencja na koncie środki trwałe w budowie).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie w ramach zdefiniowanego w opisie zdarzenia przyszłego wkładu niepienienieżnego w postaci nakładów inwestycyjnych Gminy poniesionych na przygotowanie projektu i jego zarządzanie będzie rodziło obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, od 1 kwietnia 2009 r. wnoszenie aportów do spółek prawa handlowego i cywilnego, jako czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu tym podatkiem na zasadach ogólnych.

Podleganie opodatkowaniu czynności wniesienia aportu oznacza, że:

* wnoszącym aport będzie podatnik VAT;

* przedmiotem aportu będzie czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Zdefiniowane w części dotyczącej opisu zdarzenia przyszłego nakłady inwestycyjne posiadają zdolność aportową, zaś ich wniesienie w ramach aportu wyczerpuje przesłankę zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. uznania za dostawę towarów, zatem zgodnie z art. 19 ww. ustawy powstanie obowiązek podatkowy.

Nakłady inwestycyjne są wyodrębnionymi prawami majątkowymi (prawem własności). Wniesienie aportu jest w tym przypadku świadczeniem usług, zważywszy na fakt, że mamy w tym przypadku do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania świadczonymi usługami jak właściciel.

Wniesienie wkładu niepieniężnego spełnia przedmiot odpłatności, bowiem istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług (wniesieniem wkładu) a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, które przybiera postać objęcia udziałów w spółce tj. wszystkich praw wynikających z uczestnictwa w tej spółce. Wynagrodzenie to ma charakter wzajemny i ekwiwalenty, co oznacza że z tytułu wniesienia wkładu, dla wnoszącego wynika bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść. Z tego względu mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług w ujęciu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej w dniu 7 grudnia 2009 r. dla Gminy interpretacji indywidualnej (syg. IBPP1/443-888/09/EA).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawa o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami w rozumieniu ustawy o VAT są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Udziały lub akcje w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane między innymi w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego mogą być zatem przedmioty majątkowe takie jak m.in. nieruchomości, rzeczy ruchome (wyposażenie), oraz prawa majątkowe.

Z charakteru prawnego wniesienia wkładu do spółki osobowej lub handlowej wynika pewna dwoistość świadczeń dokonywanych w ramach takiej operacji. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi), w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość.

Zauważyć zatem należy, iż z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki handlowej) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącym wkład niepieniężny i wydającą w jego zamian udziały (zapewniające udział w zyskach) spółką osobową.

Powyższa ekwiwalentność świadczeń przemawia za odpłatnym charakterem powyższych czynności, w ramach wniesienia wkładu (aportu), zwłaszcza z uwagi na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonaniem wkładu składników majątkowych a uzyskaniem przez wspólników udziału kapitałowego w spółce. Ponadto, istnieje możliwość określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu, co na podstawie orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości pozwala na uznanie danej "transakcji" za mającą charakter odpłatny. Pogląd ten został sformułowany na gruncie orzeczeń 230/87 (Naturally Yours Cosmetics Ltd) oraz C-33/93 (Empire Stores Ltd).

Przy czym zauważyć należy, iż aport w postaci nakładów inwestycyjnych związanych z realizacją projektu i obejmujących koszty usług związanych z przygotowaniem i zarządzaniem projektem oraz przygotowaniem dokumentacji warunkującej uzyskanie dofinansowania należy zaliczyć do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy, gdyż dochodzi w tym przypadku do przeniesienia prawa majątkowego.

Zatem wniesiesie wyżej wskazanych nakładów inwestycyjnych do spółki prawa handlowego jako że objęte jest definicją odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nakładów inwestycyjnych na projekt do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.