IBPP3/443-410/09/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2009 r. (data wpływu 18 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat pobieranych przez Spółkę za nielegalny pobór energii elektrycznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 maja 2009 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat pobieranych przez Spółkę za nielegalny pobór energii elektrycznej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku z przypadkami nielegalnego poboru energii elektrycznej z sieci elektroenergetycznych, Wnioskodawca na mocy postanowień art. 57 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1504 z późn. zm.), zobligowany jest do pobrania opłaty za nielegalnie pobraną energię w wysokości określonej w taryfie lub dochodzić odszkodowania na zasadach ogólnych. Opłaty, o których mowa powyżej, podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pobierane przez Spółkę opłaty za nielegalny pobór energii elektrycznej, o których mowa w art. 57 ust. 1 Prawa energetycznego, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy,

W dniu 27 maja 2008 r. została wydana interpretacja indywidualna w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat za nielegalny pobór energii W związku z powyższym przekreślono część oświadczenia w części I niniejszego wniosku. Jednak wobec pojawienia się nowych okoliczności w sprawie opodatkowania VAT nielegalnego poboru energii, a mianowicie wyroku NSA sygn. akt I FSK 127/08 nakazującego do przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego stosować odmienne przepisy prawa niż opodatkowanie podatkiem VAT nielegalnego poboru energii, powstał stan, w którym inne podmioty występujące w takiej samej sytuacji faktycznej w obrocie prawnym uzyskują korzyść w postaci polepszenia ich sytuacji ekonomicznej względem Wnioskodawcy - nie muszą bowiem ponosić ekonomicznego ciężaru należnego podatku VAT z tytułu opłat za nielegalny pobór energii. Wskutek powyższego powstaje nierównoprawna sytuacja na rynku podmiotów, w tym także w jednej Grupie Kapitałowej przy takim samym stanie prawnym.

Zgodnie z powyższym wyrokiem NSA płatność pobierana z tytułu nielegalnego poboru energii (czyli w istocie rzeczy z powodu kradzieży energii) ma charakter odszkodowawczy, a tym samym nie stanowi odpłatności za świadczenie.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że opłaty za nielegalny pobór energii elektrycznej, o których mowa w art. 57 ust. 1 Prawa energetycznego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 2 pkt 1a oraz art. 14 ust. 1 i art. 15 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 06.347.1), a także art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 oraz art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) tzw. kradzież energii elektrycznej nie może być uznana za dostawę towarów.

Ponadto, do przedstawionego powyżej stanu faktycznego ma także zastosowanie norma prawna art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (zwaną dalej "ustawa o VAT"), która wyłącza z zakresu przedmiotowego ustawy czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Czynność nielegalnego poboru energii elektrycznej jest niewątpliwie czynnością sprzeczną z ustawą, gdyż jej dokonywanie jest w sposób wyraźny przez prawo zakazane. W świetle art. 278 § 5 Kodeksu karnego, czynność nielegalnego poboru energii elektrycznej jest przestępstwem przeciwko mieniu i zagrożone karą pozbawienia wolności od 3 miesięcy do 5 lat. Natomiast w świetle norm prawa cywilnego dopuszczenie się przez odbiorcę nielegalnego poboru energii jest czynem niedozwolonym w rozumieniu art. 415 Kodeksu cywilnego rodzącym powstanie szkody po stronie dostawcy energii.

Zarówno na tle orzecznictwa ETS jak i WSA czynność nielegalnego poboru energii nie stanowi świadczonej odpłatnie dostawy towarów i w związku z tym nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Definiując pojęcie dostawy towarów, ustawodawca posłużył się zwrotem "rozporządzanie towarem jak właściciel", co wskazuje, że definicję tę należy rozumieć szerzej niż "przeniesienie własności" w rozumieniu prawa cywilnego, a więc przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego należy dokonać analizy pod kątem tego, czy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad towarem w taki sposób, że nabywca może nią rozporządzać jak właściciel. Kradzież towaru (energii elektrycznej) czyni z podmiotu, który się jej dopuszcza jedynie dzierżyciela. Jej skutkiem nie jest wyposażanie sprawcy w uprawnienie do rozporządzania towarem jak właściciel. Z tych względów kradzież nie może być uznana za zdarzenie powodujące przeniesienie praw pomiędzy poszkodowanym a sprawcą w rozumieniu powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT (wyrok ETS z 14 lipca 2005 r. w sprawie C-435/2003 British American Tobacco International Ud i Newman Shipping Agency Company NV v. Belgische Staat).

Należy także zauważyć, że na tle orzecznictwa SN oraz WSA, opłaty pobierane zgodnie art. 57 ust. 1 Prawa energetycznego z tytułu nielegalnego poboru energii elektrycznej, stanowią szczególny rodzaj odszkodowania obciążającego odbiorcę względem dostawcy oraz szczególny sposób obliczenia tego odszkodowania (postanowienie SN z dnia 15 listopada 2002 r. IV KKN 570/99; wyrok WSA z 13 maja 2004 r. III S.A. 2559/2002). Opłaty za kradzież energii zawierają w sobie element odszkodowawczy, gdyż niewątpliwie zakład energetyczny w związku z kradzieżą poniósł szkodę. Kary (wysokość opłat) za zachowanie się podmiotu sprzecznie z prawem ustalone są jako wielokrotność normatywnych opłat za dostawę energii elektrycznej i co jest konsekwencją tego rozumowania, regulacja normatywna w ww. zakresie została przez ustawodawcę zamieszczona w rozdziale 7 ustawy - Prawo energetyczne zatytułowanym "Kary pieniężne". Opłata za nielegalny pobór energii z uwagi na swój charakter i sposób ustalania (ryczałt) zbliżona jest do kary ustawowej regulowanej w art. 485 kodeksu cywilnego. W świetle przedstawionych wyżej okoliczności, opłaty z tytułu nielegalnego poboru energii elektrycznej nie mogą być traktowane jako wynagrodzenie należne przedsiębiorstwu energetycznemu za dostarczony towar w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki, iż opłaty za nielegalny pobór energii elektrycznej, o których mowa w art. 57 ust. 1 Prawa energetycznego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, potwierdza orzecznictwo sądowe, w szczególności: wyrok NSA z 13 marca 2009 r. (sygn. akt I FSK 127/O8), wyrok WSA w Białymstoku z 21 stycznia 2009 r. (sygn. I SA/Bk 528/08), wyrok WSA w Rzeszowie z 10 czerwca 2008 r. (sygn. III SA/Wa 554/08); wyrok WSA w Rzeszowie z 12 lipca 2007 r. (sygn. I SA/Rz 461/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy zauważyć, iż w określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Podkreślenia wymaga, że dostawa, w rozumieniu ustawy o VAT, nie może być utożsamiana z dostawą w rozumieniu Kodeksu cywilnego. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług "dostawa" oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem. Zauważyć należy również, iż dostawa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie wiąże się z przeniesieniem własności towarów. Wówczas ustawodawca użyłby w definicji "dostawy" sformułowania "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel", co implikuje zmianę właściciela, a zatem przeniesienie prawa własności.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Należy przy tym zauważyć, iż energia elektryczna jest sklasyfikowana - według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.) - w grupowaniu 40.1 "Energia elektryczna oraz usługi w zakresie dostarczania energii elektrycznej".

Zgodnie z art. 57 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.) w razie nielegalnego pobrania paliw lub energii z sieci przedsiębiorstwo energetyczne pobiera opłaty za nielegalnie pobrane paliwo lub energię w wysokości określonej w taryfach lub dochodzi odszkodowania na zasadach ogólnych.

Należy również zauważyć, iż pobierana opłata stanowi należność za przekazany (pobrany przez nielegalnego użytkownika) towar (energię), zatem stanowi ekwiwalent za pobraną energię i nie może być oceniana inaczej niż zapłata za wydany towar, a więc czynność mieszczącą się w zakresie regulacji ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe, znajduje również uzasadnienie w regulacji § 40 ust. 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 2 lipca 2007 r. w sprawie szczegółowych zasad kształtowania i kalkulacji taryf oraz rozliczeń w obrocie energią elektryczną (Dz. U. Nr 128, poz. 895 z późn. zm.), stosownie do którego, jeżeli energia elektryczna jest pobierana bez zawarcia umowy sprzedaży energii elektrycznej lub umowy o świadczeniu usług przesyłowych, przedsiębiorstwo energetyczne może obciążyć podmiot nielegalnie pobierający energię opłatami w wysokości pięciokrotności cen i stawek opłat, określonych w taryfie dla grupy taryfowej, do której podmiot byłby zakwalifikowany, przyjmując ryczałtowe ilości zużycia energii określone w taryfie i wielkość mocy wynikającą z sumy zainstalowanych odbiorników. Powyższe wskazuje, że również ustawodawca wynagrodzenie za nielegalny pobór energii określa mianem "opłaty", a nie mianem "odszkodowania".

W związku z brzmieniem powyższych przepisów, należy stwierdzić, iż w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę mamy do czynienia z podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług odpłatną dostawą energii elektrycznej.

Podmiot, który dopuścił się nielegalnego poboru energii elektrycznej wytworzonej przez Spółkę, jest obciążany przez Spółkę wartością tej energii, a zatem Spółce przysługuje od tego podmiotu wynagrodzenie za nielegalnie pobraną energię elektryczną. Mamy tu więc do czynienia z odpłatną dostawą energii, czego nie zmienia fakt, iż sam pobór energii nastąpił nielegalnie. Należne od tego podmiotu kwoty stanowią formę odpłatności za pobraną przez niego nielegalnie energię. Dotyczy to wszystkich opłat za nielegalnie pobraną energię, które stanowią formę wynagrodzenia za pobraną energię.

Ponadto należy zauważyć, iż zgodnie z art. 5 ust. 2 ww. ustawy czynności, o których mowa w ust. 1, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Przepis ten odnosi się m.in. do sytuacji, gdy dana czynność jest dozwolona, ale jej dokonanie nastąpiło z naruszeniem odrębnych przepisów. Jednakże owo naruszenie odrębnych przepisów nie wywołuje skutków nieważności czynności. Pobór energii winien mieć miejsce w oparciu o umowę sprzedaży z przedsiębiorstwem energetycznym. Zatem jest to czynność, która może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Konsekwentnie sam brak umowy w tym zakresie nie wypełnia dyspozycji przepisu art. 6 pkt 2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Należy zauważyć, że celem tego przepisu jest nieopodatkowywanie zachowań niepożądanych, sprzecznych z prawem (np. prostytucja, przemyt, łapownictwo, handel narkotykami), by nie stwarzać pozorów ich legalizacji.

Wykładnia tego przepisu musi być jednak dokonywana z uwzględnieniem cech wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i orzecznictwa ETS. W przepisach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. U. UE L Nr 145, poz. 1 z późn. zm.) oraz obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), brak jest tak stanowczego wyłączenia z systemu VAT czynności, które uznawane są za nielegalne, a orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazuje, że dla opodatkowania tym podatkiem nie jest w zasadzie istotna nielegalność danej transakcji, lecz jak ta transakcja rzutuje na realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług, w aspekcie przede wszystkim na konkurencyjność.

Powyższe prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu podatkiem VAT nie podlegają jedynie takie czynności nielegalne, które nie mają wpływu na konkurencyjność w legalnym sektorze obrotu takimi samymi towarami lub usługami. Jeżeli zatem, istnieje legalny rynek obrotu danymi towarami lub usługami, to należy stwierdzić, że nielegalny nimi obrót, który ma wpływ, z uwagi na konkurencyjność na rynek legalny, nie może pozostawać poza obrotem komercyjnym i nie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego mającego miejsce w przedmiotowej sprawie, należy stwierdzić, że pobór energii elektrycznej dokonany m.in. bez zawarcia umowy ze sprzedawcą lub niezgodnie z warunkami określonymi w umowie, jest czynnością nielegalną, jednakże nieopodatkowanie jej prowadziłoby do naruszenia zasady równej konkurencji, z uwagi na fakt, że legalny obrót energią jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca we wniosku powołał się na orzecznictwo ETS i NSA m.in. na orzeczenie ETS z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie między British American Tobacco International Ltd i Newman Shipping Agency Company NV a rządem Belgii (C-435/03). Należy jednak zauważyć, że ww. orzeczenie zapadło w sprawie, w której przedmiotem oceny Trybunału był stan faktyczny odmienny od tego jaki zaistniał w przedmiotowej sprawie. W sprawie, w której zapadło ww. orzeczenie ETS, rząd belgijski zażądał zapłaty podatku od towarów i usług od wyrobów tytoniowych umieszczonych w składzie podatkowym, zadeklarowanych jako brakujące w wyniku kradzieży (a zatem prawdopodobnie skarżąca utraciła ten towar i nie otrzymała za niego należności). Natomiast w przedmiotowej sprawie chodzi o opodatkowanie opłat za nielegalny pobór energii elektrycznej, a więc opłat, które z mocy prawa nakładane są przez sprzedawcę energii na konkretną osobę (podmiot), która uprzednio nielegalnie tę energię pobrała i zużytkowała. Tak więc podatek dotyczy egzekwowanej mocą prawa należności za energię elektryczną.

Należy również zauważyć, iż powołane we wniosku wyroki NSA są bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy bowiem wskazać można w orzecznictwie sądów administracyjnych odmienne poglądy. Kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłat za nielegalny pobór paliwa była przedmiotem rozstrzygnięcia m.in. WSA w Gliwicach, który w wyroku z dnia 5 grudnia 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 1341/05, uznał za trafne stanowisko organów podatkowych powołujące się w tej kwestii na zasadę równej konkurencji dla podmiotów gospodarczych. Jednocześnie, odnosząc się do stanowiska, że opłata za nielegalny pobór gazu jest formą naprawienia szkody wyrządzonej sprzedawcy przez sprawcę kradzieży i ma także charakter sankcyjny, wskazał, iż zachodzi konieczność dodatkowego rozważenia, czy opłaty takie w istocie mają charakter mieszany tj. stanowią w równych częściach wynagrodzenie za dostarczony towar jak i odszkodowanie (karę, sankcję) za szkodę wyrządzoną przez sprawcę nielegalnego poboru paliwa. Zaznaczenia wymaga jednak, że orzeczenia sądów administracyjnych nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, ponieważ zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż czynnościami wymienionymi w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, są również dostawy energii, których pobieranie zostało dokonane m.in. bez umowy ze sprzedawcą, czy też niezgodnie z warunkami określonymi w umowie, za które pobiera się opłaty stanowiące formę odpłatności za pobraną w ww. sposób energię.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.