IBPP3/443-299/08/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2008 r. (data wpływu 29 kwietnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2008 r. (data wpływu 5 czerwca 2008 r.) i 3 czerwca 2008 r. (data wpływu 10 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki zabudowanej oraz działek niezabudowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismami z dnia 28 maja 2008 r. i 3 czerwca 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki zabudowanej oraz działek niezabudowanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości oraz właścicielem położonych nań budynków. Nieruchomości te objęte są jedną księgą wieczystą. W wyniku podziału tej nieruchomości powstało osiem wyodrębnionych numerami działek, z których na trzech znajdują się wymienione wyżej budynki. Dla tych ośmiu działek w dalszym ciągu prowadzona jest ta sama jedna księga wieczysta. Spółka zamierza dokonać sprzedaży prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości (składającej się z ośmiu działek) oraz prawa własności tych trzech budynków.

Wnioskodawca pismem z dnia 28 maja 2008 r. i 3 czerwca 2008 r. zmodyfikował przedstawione zdarzenie przyszłe w niniejszy sposób.

Sprawa dotyczy pięciu (we wniosku podano omyłkowo osiem) działek o nr XXX, XXX, XXX, XXX, XXX położonych w G., objętych jedną księgą wieczystą o nr KW XXX, stanowiących własność skarbu państwa, wchodzących w skład przedsiębiorstwa oddanego Spółce do odpłatnego korzystania na podstawie art. 52 w zw. z art. 39 ust. 1 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw. Przedmiotowy wniosek złożono w związku z mającym nastąpić nabyciem przez Spółkę od Skarbu Państwa własności tego przedsiębiorstwa wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntów i w następnej kolejności zamiarem zbycia przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania tych pięciu działek. Uprzednio wszystkie działki położone w G. wchodzące w skład przedsiębiorstwa miały ten sam, jeden nr księgi wieczystej KW XXX, zaś ich podział nastąpił na wniosek Spółki przed kilku laty, w związku z niedoszłym do skutku zamiarem zbycia niektórych z nich Gminie Miejskiej G.

Działka o nr 558/12, przeznaczona zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego "pod tereny składowania i magazynowania", zabudowana jest od 70-ciu lat dwoma budynkami, tj. budynkiem magazynu kartonów oraz budynkiem biurowo-socjalnym. Ww. budynki oddane były do użytkowania przed 70-ciu laty i w ciągu ostatnich pięciu lat nie poniesiono żadnych wydatków na ich ulepszenie (art. 43 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług).

Pozostałe działki zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są "pod tereny usług publicznych".

Wnioskodawca uzyskał w Delegaturze Ministerstwa Skarbu Państwa w K. informację, z której wynika, ze sprzedaż przedsiębiorstwa Spółce udokumentowana będzie aktem notarialnym bez wystawiania faktury VAT, czyli bez naliczania podatku od towarów i usług.

Przedmiotem przyszłej transakcji będzie sprzedaż pięciu działek, z których jedna jest zabudowana. Przedmiot transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani też zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji, kiedy sprzedaż tych budynków, jako używanych, zwolniona jest od podatku, gdyż w stosunku do nich nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2), zwolnienie to obejmuje również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego całej nieruchomości, czy jedynie działki, na której położone są budynki.

Zdaniem Wnioskodawcy zwolnieniem od VAT objęta jest sprzedaż budynków oraz prawa użytkowania wieczystego całej nieruchomości gruntowej składających się z pięciu działek ewidencyjnych. Przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia gruntu (nieruchomości gruntowej). Należy więc odwołać się w tym zakresie do art. 46 k.c., zgodnie z którym nieruchomością gruntową jest część powierzchni ziemskiej stanowiąca odrębny przedmiot własności. W tym rozumieniu jest więc jedna nieruchomością grunt składający się z kilku działek ewidencyjnych należących do jednego właściciela (użytkownika wieczystego) objętych jedną księgą wieczystą. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie Sądu Najwyższego, w szczególności w orzeczeniu z 28 lutego 2003 r. II CKN 1306/2000 (biul. SN 8/2003, s. 8), SN wypowiedział pogląd, że założenie księgi wieczystej oznacza, że jest tyle nieruchomości, ile jest ksiąg wieczystych (art. 24 ustawy o księgach wieczystych i hipotece). Użyty więc art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz w § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w wyrażeniu "...budynków i budowli gruntem trwale związanych" termin "grunt", należy rozumieć jako jedną nieruchomość w całości zwolnioną z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z nim przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawą opodatkowania w myśl art. 29 ust. 1 tejże ustawy jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług). Analogiczne zasady dotyczące zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami lub budowlami trwale z gruntem związanymi.

Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku. I tak, stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 2 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane, w przypadku budynków i budowli lub ich części, zgodnie z zapisem ust. 2 pkt 1 tegoż artykułu rozumie się budynki i budowle lub ich części jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Z kolei zaś przepisy § 8 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia zwalniają od podatku od towarów i usług dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów.

Analiza wskazanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż zwolnienie, o którym mowa wyżej jest wyjątkiem (jednym z wyjątków) od generalnej reguły opodatkowania sprzedaży wg stawki 22% i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księgą wieczystą, która stanowi przedmiot transakcji lecz winny być przyporządkowane jedynie do konkretnej działki, na której posadowiony jest budynek (budowla), który w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu.

Z powyższego wynika, że w przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego pięciu wyodrębnionych geodezyjnie działek objętych jedna księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów podatkowych, należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego jedynie działka o nr XXX jest zabudowana od 70 lat dwoma budynkami tj. budynkiem magazynu kartonów oraz budynkiem biurowo - socjalnym. Przy nabyciu ww. zabudowanej działki objętej prawem użytkowania wieczystego użytkowania gruntu Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, zaś od końca roku w którym zakończono ich budowę minęło 70 lat.

W związku z powyższym dostawa budynków posadowionych na działce nr XXX, korzystać będzie - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług - ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia od tego podatku korzystać będzie również na mocy § 8 ust. 1 pkt 12 ww. rozporządzenia, transakcja zbycia prawa wieczystego użytkowania działki Nr XXX zabudowanej tymi budynkami.

Natomiast w odniesieniu do sprzedaży prawa wieczystego użytkowania pozostałych czterech działek niezabudowanych zważyć należy co następuje:

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż w obecnym stanie prawnym grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu jak również prawa użytkowania gruntu stanowi dostawę towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, według stawki określonej art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano zwolnienia, o których mowa w cyt. wyżej przepisach art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy oraz § 8 ust. 1 pkt 4 cyt. wyżej rozporządzenia.

Z ww. przepisów wynika, iż opodatkowaniu podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9, jak również przepisy § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. Jednakże ustawodawca zwalniając z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. O przeznaczeniu gruntu rozstrzyga bowiem odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem sprzedaży jest prawo wieczystego użytkowania czterech działek niezabudowanych o nr XXX, XXX, XXX, XXX objętych jedną księgą wieczystą nr KW XXX. Ww. działki niezabudowane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są "pod tereny usług publicznych".

Zatem w świetle powołanych powyżej przepisów zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu tj. ww. działek niezabudowanych położonych na terenach usług publicznych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej 22% jako teren przeznaczony pod zabudowę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do wyroku Sądu Najwyższego z dnia 28 lutego 2003 r. - sygn. akt I CKN 1306/2000, który Wnioskodawca powołał we wniosku, należy zaznaczyć, iż wyrok ten wiąże w konkretnej sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Wyroki Sądu nie mają zatem mocy orzeczenia prawnego powszechnie obowiązującego i wiążą strony tylko w indywidualnej sprawie, w związku z którą zostały wydane. Ponadto ww. orzeczenie zostało wydane na gruncie prawa cywilnego i nie odnosi się wprost do regulacji zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.