IBPP3/443-268/08/KO (KAN-4020/05/08) - Czy czynność wniesienia aportu w postaci oddziału samodzielnie sporządzającego bilans jest czynnością do której nie stosuje się przepisów ustawy VAT i czy czynność ta powoduje konieczność dokonywania korekty podatku naliczonego od wnoszonych aportem wyposażenia, środków trwałych, towarów?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2008 r. (data wpływu 21 kwietnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wniesienia w formie aportu do spółki kapitałowej oddziału samodzielnie sporządzającego bilans i obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez nabywcę i zbywcę oddziału - jest prawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie wniesienia w formie aportu do spółki kapitałowej oddziału samodzielnie sporządzającego bilans i obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przez nabywcę i zbywcę oddziału.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza wnieść w formie aportu do innej spółki kapitałowej oddział samodzielnie sporządzający bilans. W celu wyjaśnienia zakresu pojęcia "zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans" Wnioskodawca odwołuje się do dwóch ustaw:

Przyjęcie, że zakład (oddział) samodzielnie sporządzający bilans na gruncie ustawy o VAT jest pojęciem tożsamym z oddziałem (zakładem) samodzielnie sporządzającym sprawozdanie finansowe na gruncie ustawy o rachunkowości, prowadziłoby do wniosku, iż zakład taki powinien być całkowicie wyodrębniony księgowo od pozostałej części działalności przedsiębiorstwa. Oznaczałoby to, że przepisy ustawy o VAT nie mają zastosowania do zbycia takiej części przedsiębiorstwa (zakładu), która jest odpowiednio wyodrębniona organizacyjnie od reszty przedsiębiorstwa (lub znajduje się poza głównym miejscem prowadzenia działalności) oraz prowadzi odrębną księgowość, na podstawie której samodzielnie sporządza sprawozdania finansowe.

Przedmiotem aportu będzie wyodrębniona organizacyjnie część przedsiębiorstwa prowadząca odrębną księgowość, na podstawie której samodzielnie sporządza sprawozdanie finansowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynność wniesienia aportu w postaci oddziału samodzielnie sporządzającego bilans jest czynnością do której nie stosuje się przepisów ustawy VAT i czy czynność ta powoduje konieczność dokonywania korekty podatku naliczonego od wnoszonych aportem wyposażenia, środków trwałych, towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Zdaniem Wnioskodawcy ustawodawca, w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wskazując, że jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia zakładu samodzielnie sporządzającego bilans, zrezygnował z pojęcia dostawy, lecz nie zdefiniował również, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Zdaniem Wnioskodawcy pojęcie to obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, np. przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy w przypadku zbycia zakładu samodzielnie sporządzającego bilans korekta określona w art. 91 ust. 1 - 8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę. Tym samym, zbycie zakładu samodzielnie sporządzającego bilans w formie aportu do spółki kapitałowej nie podlega przepisom ustawy VAT i nie może powodować konieczności dokonywania korekty podatku naliczonego od wnoszonych aportem towarów, środków trwałych, wyposażenia itd. Aport w takiej postaci nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku naliczonego nakładając na nabywcę obowiązek stosownych korekt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług jest mowa o sprzedaży należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy).

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów - następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55^1; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z kolei zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu r., w którym podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty, zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 2-9. Stosownie do art. 91 ust. 2 powołanego artykułu w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od r., w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio. Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika iż Wnioskodawca zamierza wnieść w formie aportu do innej spółki kapitałowej oddział samodzielnie sporządzający bilans.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przekazanie aportem oddziału samodzielnie sporządzającego do spółki kapitałowej wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych (m.in. towarów handlowych i środków trwałych) wchodzących w skład ww. oddziału. Stosownych korekt (zgodnie z regulacjami art. 91 ust. 1-8) winna dokonać spółka kapitałowa, do której Wnioskodawca wniesie aportem oddział samodzielnie sporządzający bilans, będąca w przedmiotowej sytuacji nabywcą oddziału samodzielnie sporządzającego bilans.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.