IBPP3/443-249/11/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2011 r. (data wpływu 21 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie refakturowania opłat za media (wodę i ścieki) z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 lutego da 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie refakturowania opłat za media (wodę i ścieki) z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania nieruchomościami wykonywane na zlecenie oraz wynajmowaniem nieruchomości własnych.

Wnioskodawca jest właścicielem spółdzielczych lokali mieszkalnych, które wynajmuje osobom fizycznym. Z osobami tymi Wnioskodawca ma spisane umowy najmu, z których wynika, że czynsz najmu jest płatny do dnia 10-tego każdego miesiąca, a najemca będzie zobowiązany dodatkowo do zapłaty za wodę i ścieki wg wskazań liczników. Czyli opłaty związane z zużyciem wody są rozliczane osobno i płatne wraz z czynszem, a nie w ramach czynszu. Na czynsz Wnioskodawca wystawia faktury VAT ze stawką zw. (lokale mieszkalne). Zużycie poszczególnych mediów rozliczane jest zgodnie z zestawieniem jakie Wnioskodawca otrzymuje ze spółdzielni mieszkaniowej (na podstawie odczytów liczników) - Wnioskodawca zaznacza, że jest to tylko zestawienie, a nie faktura VAT. Wnioskodawca płaci do spółdzielni należną kwotę, natomiast najemcy dopłacają do czynszu za zużyte media wg wyliczeń. Za zużytą wodę i ścieki Wnioskodawca nie wystawia lokatorom żadnej faktury, otrzymują oni tylko informacje zgodnie z wyliczeniem spółdzielni mieszkaniowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty za media (wodę i ścieki) Wnioskodawca powinien ująć w ewidencji dostawy jako odsprzedaż usług (refaktura) z zastosowaniem właściwej dla nich 8% stawki VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty za media nie powinny być wykazywane w ewidencji dostawy, gdyż za zużycie tych mediów Wnioskodawca jako właściciel również nie otrzymuje ze spółdzielni faktury VAT tylko zestawienie, więc Wnioskodawca nie ma podstaw do wystawienia refaktury i obciążenia najemców 8% podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

Zgodnie z art. 29 ust. 1 powołanej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Zatem przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług.

Wobec powyższego podstawą opodatkowania w przedmiotowej sprawie jest czynsz należny z tytułu wynajmowanych lokali na cele działalności gospodarczej.

Z zapisu art. 106 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, którą zgodnie z art. 2 pkt 22 jest również odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 106 ust. 4 ustawy podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy należy rozstrzygnąć, czy koszty (opłaty za wodę i ścieki), o których mowa w stanie faktycznym i z tytułu których Wnioskodawca nie otrzymuje faktury VAT ze Spółdzielni Mieszkaniowej, są kosztami, które mogą stanowić przedmiot odrębnego refakturowania.

Należy zauważyć, że w analizowanej sprawie wydatki związane z opłatami za wodę i ścieki stanowią koszty utrzymania obciążające najemcę. W odniesieniu natomiast do wynajmu stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu.

W przedmiotowej sprawie tut. organ pragnie zwrócić uwagę, iż umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. W myśl art. 662 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wynajmujący powinien wydać rzecz w stanie przydatnym do umówionego użytku i użytkować ją w takim stanie przez czas trwania najmu. Drobne nakłady połączone ze zwykłym użytkowaniem rzeczy obciążają najemcę. A zatem należy stwierdzić, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną przez Wnioskodawcę jest usługa najmu. W przypadku najmu lokali mieszkalnych ustawodawca nie zdefiniował jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu "czynszu", a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy.

Kwestie zawierania umów reguluje cyt. wyżej ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 k.c., w świetle którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Najem jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, a odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca wynajmuje lokale mieszkalne osobom fizycznym, z którymi ma podpisane umowy najmu, z których zarazem wynika, że czynsz najmu jest płatny do dnia 10-tego każdego miesiąca, a najemca jest zobowiązany dodatkowo do zapłaty za wodę i ścieki wg wskazań liczników. Opłaty związane z zużyciem wody są płatne wraz z czynszem, ale jak wskazuje Wnioskodawca nie w ramach czynszu. Za czynsz Wnioskodawca wystawia faktury VAT ze stawką ZW (lokale mieszkalne). Natomiast zużycie przedmiotowych mediów rozliczane są zgodnie z zestawieniem jakie Wnioskodawca otrzymuje ze spółdzielni mieszkaniowej (na podstawie odczytów liczników).

Biorąc pod powagę powyższe stwierdzić należy, że przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem lokali mieszkalnych, a ww. koszty (opłaty za wodę i ścieki) są elementem usług pomocniczych do tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przedmiotowe wydatki są świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu, a nie z tytułu odsprzedaży mediów, czy też przeniesienia na najemców kosztów za zużytą wodę oraz odprowadzone ścieki. Tym samym wydatki za media w sytuacji, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, z tytułu świadczenia najmu na rzecz lokatorów. Należy przy tym wskazać, że usługi te opodatkowane będą według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu lokali tj. w przypadku najmu lokali mieszkalnych może być zastosowane zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zauważyć należy, że odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów obciążających najemców z tytułu korzystania z nich z przedmiotowych mediów stanowiłoby sztuczne dzielenie usługi najmu. Podobne stanowisko wyraża Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który w orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), rozstrzygnął kwestię, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako pojedyncze świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń. Trybunał stwierdził w nim, iż w tym przypadku (do usług pomocniczych) stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej; usługę należy uznać więc za usługę pomocnicza, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz środek do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym oraz mając na uwadze powyższe, należy uznać zatem, ze wydatki ponoszone przez najemców za zużytą wodę oraz odprowadzone ścieki, są ściśle związane z usługą najmu lokalu (nie stanowią odrębnej usługi oderwanej od usługi najmu). Ww. wydatki są bowiem świadczeniem należnym wynajmującego z tytułu umowy najmu, a nie z tytułu odsprzedaży mediów, czy przeniesienia na najemców kosztów z mediami związanych. Tym samym powinny podlegać opodatkowaniu stawką właściwą dla świadczonych usług najmu. Jednocześnie w przypadku najmu lokali mieszkalnych, znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zatem w związku z zawartymi umowami najmu lokalu Wnioskodawca, w wystawionych fakturach powinien uwzględnić i wliczyć do podstawy opodatkowania nie tylko kwoty czynszu, lecz również pozostałe kwoty związane z utrzymaniem lokalu (opłaty za wodę i ścieki) ponoszone przez najemcę w związku postanowieniami zawartej umowy, z której, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, obok czynszu najemca ponosi również koszty dodatkowych opłat.

W tym miejscu tut. organ pragnie podkreślić, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Niemniej jednak zwrócić należy uwagę, że zgodnie z przywołanym art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Koszt mediów, w myśl ww. przepisu stanowią kwotę należną z tytułu świadczonej usługi, zatem winny być traktowane jako element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług podlegający opodatkowaniu lub zwolnieniu z podatku VAT. W związku z powyższym faktura VAT wystawiona najemcom lokali mieszkalnych, winna zawierać w podstawie opodatkowania nie tylko sam czynsz lecz również koszty dodatkowe w postaci opłat za użytą wodę i ścieki.

Mając powyższe na uwadze zauważyć należy, że jeżeli Wnioskodawca na mocy art. 109 ustawy o VAT zobowiązany jest do prowadzenia ewidencji dla celów podatku VAT, wówczas w ewidencji tej zobowiązany jest wykazać zarówno przedmiot jak podstawę opodatkowania tj. kwotę nalezną z tyt. najmu lokali mieszkalnych obejmująca zarówno czynsz jak również kwoty dodatkowe z tyt. opłat za zużyta wodę i ścieki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.