IBPP3/443-225/10/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2010 r. (data wpływu 6 kwietnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 czerwca 2010 r. (data wpływu 28 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

* jest nieprawidłowe w zakresie powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług transportowych, ujmowania tych czynności w deklaracji VAT-7 oraz terminu wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług transportowych,

* jest prawidłowe w zakresie przeliczania waluty obcej na polską, informacji podsumowującej i ewidencji sprzedaży.

W dniu 6 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług transportowych oraz ujmowania tych czynności w deklaracji VAT-7, terminu wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług transportowych, przeliczania waluty obcej na polską, informacji podsumowującej i ewidencji sprzedaży.

Pismem z dnia 14 czerwca 2010 r. znak IBPP3/443-225/10/IK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia ww. wniosku. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 czerwca 2010 r. (data wpływu 28 czerwca 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

SM L. Sp. z o.o. (zwana dalej "Spółką") zajmuje się świadczeniem usług transportowych (transport towarów) oraz usług logistycznych m.in. na rzecz podmiotów zagranicznych. Spółka transportuje towar na zlecenie podmiotów zagranicznych na obszarze Unii Europejskiej (np. towar jest transportowany z Czech do Niemiec lub z Polski do Włoch) i poza obszarem Unii Europejskiej (np. towar jest transportowany z Polski do Rosji).

Spółka zazwyczaj świadczy usługi na rzecz podmiotów gospodarczych, które spełniają definicję podatnika (zwanych dalej łącznie "Podatnikami Zagranicznymi") wprowadzoną w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej "Ustawą"). Podatnicy Zagraniczni, na rzecz których jest dokonywana usługa transportu towarów na obszarze Unii Europejskiej (zwani dalej "Podatnikami Unijnymi") i poza obszarem Unii Europejskiej (zwani dalej "Podatnikami z Krajów Trzecich") nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności, siedziby ani miejsca zamieszkania w Polsce.

Spółka co do zasady wystawia faktury za wykonaną usługę transportową do końca miesiąca, w którym wykonano usługę transportową. W celu wykazania wartości świadczonych usług transportowych w deklaracji podatkowej VAT-7 Spółka stosuje kurs walutowy z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Spółka składa deklaracje VAT-7 za okresy miesięczne. Dla potrzeb niniejszego wniosku. Spółka prosi o przyjęcie przez organ założenia, że Podmiot Zagraniczny nie płaci Spółce wynagrodzenia przed dniem otrzymania faktury za usługę transportową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług transportowych zawsze powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) Ustawy, a więc z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług transportowych. Spółka uważa, że według zasad określonych w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) Ustawy należy ustalić moment powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług transportowych na rzecz Podmiotów Zagranicznych.

Zasady powstawania obowiązku podatkowego uregulowane są w dziale IV Ustawy VAT - "Obowiązek podatkowy". Zasady powstawania obowiązku podatkowego regulują zatem art. 19-21 Ustawy, przy czym zasady powstawania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług przez podatnika, który nie jest małym podatnikiem, reguluje art. 19 Ustawy. Zgodnie z ogólnymi zasadami obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 1 Ustawy). Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 Ustawy). W stosunku do świadczenia usług transportowych powstanie obowiązku podatkowego regulują przepisy szczególne. Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) Ustawy w wypadku usług transportowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług transportowych. Warto przy tym zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2010 r. przepis ten nie uległ zmianie.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. zmieniono natomiast zasady powstawania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, nadając nowe brzmienie art. 19 ust. 19, ust. 19a i ust. 19b Ustawy. Przepisy te dotyczą jednak wykazywania podatku VAT przez polskiego podatnika, w sytuacji gdy jest on nabywcą usługi świadczonej przez Podmiot Zagraniczny. Przepisy ust. 19-19b Ustawy stosuje się bowiem przy "imporcie usług". Naszym zdaniem, zmiana ust. 19-19b Ustawy nie może być w żadnym razie stosowana przy określaniu momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu przez Spółkę usług na rzecz Podmiotów Zagranicznych.

Wątpliwości przy określaniu momentu powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług transportowych spowodowała zmiana art. 100 Ustawy i art. 109 Ustawy.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. przepis art. 100 Ustawy zobowiązuje polskich podatników dokonujących świadczenia usług na rzecz Podatników Unijnych, do których stosuje się art. 28b Ustawy (miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce siedziby tego podatnika - usługobiorcy), do składania informacji podsumowujących. Art. 100 ust. 11 Ustawy stanowi, że - na potrzeby określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 100 ust. 3 i 4 - w zakresie świadczenia usług wymienionych w ust. 1 pkt 4, przepisy art. 19 ust. 19a i 19b stosuje się odpowiednio. Innymi słowy, w składanej informacji podsumowującej podatnik powinien ustalić moment wykonanych usług transportowych na zasadach analogicznych jak przy imporcie usług. Przepisu art. 100 ust. 11 Ustawy VAT nie można, zdaniem Spółki interpretować rozszerzające, tj. twierdzić, że art. 100 ust. 11 Ustawy zmienia szczególne zasady ustalania obowiązku podatkowego przy usługach transportowych, określone w art. 19 ust. 13 Ustawy. Z art. 100 ust. 11 Ustawy wprost wynika, że ma on zastosowanie wyłącznie przy składaniu informacji podsumowujących.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. zmieniono również art. 109 Ustawy, nakładając na podatników świadczących usługi na rzecz Podmiotów Zagranicznych obowiązek prowadzenia dodatkowej ewidencji. Zgodnie z art. 109 ust. 3a Ustawy, podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju.

W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b. Innymi słowy, w specjalnej ewidencji usług podatnik powinien ustalić moment wykonanych usług transportowych na zasadach analogicznych jak przy imporcie usług. Przepisu art. 109 ust. 3a Ustawy VAT nie można, zdaniem Spółki, interpretować rozszerzająco, tj. twierdzić, że art. 109 ust. 3a Ustawy zmienia szczególne zasady ustalania obowiązku podatkowego przy usługach transportowych, określone w art. 19 ust. 13 Ustawy. Z art. 109 ust. 3a Ustawy wynika, że ma on zastosowanie wyłącznie przy przygotowywaniu ewidencji.

Pogląd Spółki znajduje uzasadnienie w Leksykonie VAT na 2010 r. autorstwa J. Zubrzyckiego. J. Zubrzycki, analizując zmiany Ustawy wchodzące w życie z dniem 1 stycznia 2010 r., nie wyraził poglądu, aby powstanie obowiązku z tytułu świadczenia usług transportowych na rzecz podatników zagranicznych, do których stosuje się art. 28b Ustawy, uległo zmianie na skutek nowelizacji. Autor Leksykonu VAT stwierdza, że przy świadczeniu usług transportowych obowiązek podatkowy powstaje na zasadach z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) (zob. J. Zubrzycki, Leksykon VAT, Tom I, Wrocław 2010, s. 758-759).

Ad. 2

Spółka uważa, że może wystawić fakturę na rzecz Podmiotów Zagranicznych w ciągu miesiąca, najpóźniej ostatniego dnia miesiąca, w którym doszło do zakończenia usługi transportowej.

Pomimo tego, iż usługi transportowe dokonywane na rzecz Podatników Zagranicznych nie są opodatkowane w Polsce, lecz w kraju siedziby usługobiorcy, Spółka jest zobowiązana do wystawiania faktur na podstawie art. 106 ust. 1 Ustawy.

W wystawianych fakturach Spółka będzie wykazywała wynagrodzenie za wykonanie usługi transportowej towarów netto, gdyż obowiązek wykazania i zapłaty VAT będzie spoczywał na Podatniku Zagranicznym.

Zasady wystawiania faktur zawarte zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (dalej "Rozporządzenie"). Przepisy Rozporządzenia stosuje się również do sytuacji, w której miejscem opodatkowania usług jest kraj usługobiorcy - Podatnika Zagranicznego.

Zgodnie z § 11 ust. 1 Rozporządzenia w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a Ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z § 11 ust. 2 Rozporządzenia faktury te mogą być jednak wystawione przed dniem powstania obowiązku podatkowego (przy czym nie wcześniej niż 30. dnia przed dniem powstania tego obowiązku).

Jak była o tym mowa, Spółka wystawia faktury w ciągu miesiąca najpóźniej ostatniego dnia miesiąca, w którym dokonano świadczenia usług transportowych na rzecz Podatników Zagranicznych (przy czym należy zaznaczyć, że przed dniem wystawienia faktury Podmiot Zagraniczny nie dokonuje zapłaty wynagrodzenia należnego Spółce). Obowiązek podatkowy powstaje 30 dnia, licząc od dnia, w którym usługa została zakończona. Należy zatem uznać, że Spółka wystawia faktury prawidłowo, gdyż może wystawić fakturę przed dniem powstania obowiązku podatkowego (nie wcześniej jednak niż 30 dni przed dniem powstania obowiązku podatkowego).

Spółka uważa zatem za dopuszczalne wystawianie faktury w sposób stosowany w Spółce (tekst jedn. w ciągu miesiąca najpóźniej ostatniego dnia miesiąca, w którym usługa została zakończona).

Ad. 3

Spółka uważa, że zgodnie z art. 31a ust. 2 Ustawy, może uwzględniać kurs waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 31a Ustawy w przypadku, gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Zgodnie z art. 31a ust. 2 Ustawy w przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Jak była o tym mowa w odpowiedzi na pytanie 2, Spółka uważa, że może wystawić fakturę w ciągu miesiąca najpóźniej w ostatnim dniu miesiąca, w którym doszło do transportu. Spółka powinna zatem, zgodnie z art. 31a ust. 2 Ustawy, uwzględniać kurs waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Ad. 4

Spółka powinna wykazać fakt świadczenia usług na rzecz Podmiotów Zagranicznych w deklaracji VAT-7 składanej za miesiąc, w którym powstaje obowiązek podatkowy. Zdaniem Spółki, obowiązek podatkowy powstaje w sposób opisany w odpowiedzi na pytanie nr 1.

Spółka jest zobowiązana do wykazywania usług wykonanych na rzecz Podatników Zagranicznych w deklaracjach VAT-7. Świadczenie usług na rzecz Podatników Zagranicznych powinno być wykazane w deklaracji VAT-7 składanej za miesiąc, w którym powstaje obowiązek podatkowy. Jak była o tym mowa, obowiązek podatkowy przy świadczeniu usług transportowych dla Podatników Zagranicznych powstaje na zasadach szczególnych określonych w art. 19 ust. 13 pkt 2 Ustawy.

Ad. 5

W informacjach podsumowujących Spółka winna wykazywać wykonywanie usług na rzecz Podatników Unijnych, które nie są opodatkowane w Polsce, w chwili wykonania usługi. Na tych samych zasadach usługi powinny być wykazane w specjalnych ewidencjach sporządzonych zgodnie z art. 109 Ustawy. Od dnia 1 stycznia 2010 r. Spółka powinna składać informacje podsumowujące o usługach dokonanych na rzecz Podatników Unijnych.

Informacje podsumowujące składa się co do zasady miesięcznie w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji lub kwartalnie w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji. Zgodnie z art. 100 ust. 11 Ustawy dla potrzeb wykazania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi na rzecz podatników unijnych stosuje się zasady powstania obowiązku podatkowego jak przy imporcie usług. Zgodnie z art. 109 ust. 3a Ustawy, podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b. Innymi słowy, w specjalnej ewidencji usług podatnik powinien ustalić moment wykonanych uslug transportowych na zasadach analogicznych jak przy imporcie usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje za:

* nieprawidłowe w zakresie powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług transportowych, ujmowania tych czynności w deklaracji VAT-7 oraz terminu wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług transportowych,

* prawidłowe w zakresie przeliczania waluty obcej na polską, informacji podsumowującej i ewidencji sprzedaży.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług istotnym jest określenie miejsca ich świadczenia. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie, oraz na podstawie jakich przepisów powstanie obowiązek podatkowy.

W związku z powyższym należy w pierwszej kolejności określić miejsce świadczenia dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług transportu towarów na rzecz kontrahentów niemających siedziby, miejsca prowadzenia działalności, ani miejsca zamieszkania w Polsce.

Zgodnie bowiem z przedstawionym stanem Wnioskodawca świadczy usługi transportu towarów na rzecz "Podatników Unijnych" oraz "podatników z Krajów Trzecich" niemających siedziby, miejsca prowadzenia działalności, ani miejsca zamieszkania w Polsce.

W myśl art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e., art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

Stosownie zaś do art. 28a ww. ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o VAT. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna konsumpcja usługi.

Przenosząc przedstawione zdarzenie przyszłe na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz podatników, niemających siedziby i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Zatem należy stwierdzić, iż w przypadku świadczenia opisanych usług transportowych na rzecz podatników, o których mowa w art. 28 obowiązek podatkowy nie powstaje na terytorium RP. Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast o sposobie rozliczania podatku od wartości dodanej i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają w takim przypadku przepisy kraju miejsca świadczenia usługi.

Ad. 2

W myśl art. 106 ust. 1, 2 i 3 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

W oparciu o § 11 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.) w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 19a ustawy o VAT w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

Na mocy § 25 ww. rozporządzenia przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

W przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi, lub odesłanie do odpowiedniego przepisu dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi.

Mając na uwadze zapis § 11 ust. 1 ww. rozporządzenia oraz art. 19a ustawy o VAT, do których to przepisów odwołuje się § 25 ww. rozporządzenia, faktura za świadczone usługi transportowe których miejsce świadczenia jest poza Polską winna być wystawiona najpóźniej z chwilą wykonania usługi, nie wcześniej niż 30 dni przed jej wykonaniem.

Tym samym w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 31a ust. 1-2 ustawy o VAT w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

W przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Jak wskazano wyżej faktura za świadczone usługi transportowe w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym może być wystawiona najpóźniej w dniu wykonania usługi, nie wcześniej niż 30 dnia przed jej wykonaniem.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż przy wystawieniu faktur może uwzględnić kurs waluty z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, zgodnie art. 31a ust. 2 ustawy o VAT należało uznać za prawidłowe.

Tym samym w tym zakresie stanowisko należało uznać za prawidłowe

Ad. 4

Zgodnie z art. 109 ust. 1 ustawy, podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

Z kolei art. 109 ust. 3 i ust. 3a ustawy stanowi, że podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

Przepis ten wprowadza obowiązek ewidencyjny dla podatników świadczących usługi opodatkowane poza terytorium kraju.

Otóż podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, a tak jest w przedmiotowej sytuacji, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać:

* nazwę usługi,

* wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju.

Transakcje te wykazuje się w ewidencji w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. Do usług, których miejsce świadczenia będzie ustalane na podstawie art. 28b, będą stosowane zasady przewidziane dla powstania obowiązku podatkowego w imporcie tych usług.

Mając na uwadze, iż stosownie do art. 19a ustawy o VAT dla celów ewidencyjnych dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę które będą opodatkowane poza terytorium kraju moment powstania obowiązku podatkowego został ustalony na dzień wykonania usługi, to usługa taka winna być wykazana w ewidencji za okres w którym powstał tak określony obowiązek podatkowy.

Jak wynika z art. 109 ust. 3 dane zawarte w ewidencji mają służyć wypełnieniu deklaracji podatkowej, tym samym deklaracja podatkowa jest odzwierciedleniem ewidencji w konsekwencji świadczone usługi transportowe winny być wykazane w deklaracji za ten sam okres jak w ewidencji podatkowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wykazywania świadczonych usług w deklaracji podatkowej należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 5

Jak wskazano powyżej świadczone usługi winny być wykazane w ewidencji za okres w którym dana usługa zostanie wykonana.

Co się zaś tyczy informacji podsumowujących to zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca - zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

Stosownie do art. 100 ust. 10 ustawy o VAT na potrzeby ust. 1 pkt 4 zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, na którym, zgodnie z art. 28b, ma miejsce świadczenie usług, jest usługobiorca, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 15, będący usługodawcą nie posiada na terytorium tego państwa członkowskiego:

W myśl art. 100 ust. 11 ustawy o VAT na potrzeby określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w ust. 3 i 4, w zakresie świadczenia usług wymienionych w ust. 1 pkt 4, przepisy art. 19 ust. 19a i 19b stosuje się odpowiednio.

Istotną zmianą w stosunku do dotychczasowego stanu prawnego jest określony w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT obowiązek wykazywania w informacjach podsumowujących świadczonych usług na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych zarejestrowanych na potrzeby ww. podatku, do których zastosowanie ma art. 28b ustawy o VAT, tj. ogólna zasada opodatkowania usług po stronie usługobiorcy.

Należy jednak podkreślić, że zgodnie z nowymi przepisami podatnicy będą obowiązani ujmować powyższe usługi w informacjach podsumowujących tylko i wyłącznie w przypadku, gdy łącznie będą spełnione następujące warunki:

* usługi te będą świadczone na rzecz unijnych podatników VAT lub unijnych osób prawnych, zidentyfikowanych na potrzeby tego podatku w innym państwie członkowskim,

* powyżsi usługobiorcy będą zobowiązani do rozliczenia importu usług w swoich państwach członkowskich,

* świadczone usługi, w państwie usługobiorcy, nie będą podlegać zwolnieniu lub stawce 0%.

W art. 100 ust. 10 ustawy o VAT przewidziano szczególne uregulowanie, za pomocą którego podatnik powinien ustalić, czy świadczone przez niego usługi będą rozliczane na zasadzie importu usług przez usługobiorcę unijnego. Pozwoli mu to ustalić, czy ma obowiązek składać informacje podsumowujące.

Otóż zgodnie z tym przepisem (tylko i wyłącznie) na potrzeby wypełniania informacji podsumowującej uznaje się, że usługobiorca unijny jest zobowiązany do rozliczenia w swoim państwie importu usług, jeżeli usługodawca nie posiada na terytorium tego państwa członkowskiego:

* siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności,

* siedziby lub stałego miejsca zamieszkania, posiada natomiast na tym terytorium stałe miejsce prowadzenia działalności, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na tym terytorium, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Gdy świadczący usługę spełnia te warunki, a miejsce świadczonych przez niego usług jest ustalane na podstawie art. 28b (zasady ogólne), będzie zobowiązany składać informacje podsumowujące, pod warunkiem że:

* usługi te będą świadczone na rzecz unijnych podatników VAT lub unijnych osób prawnych, zidentyfikowanych na potrzeby tego podatku w innym państwie członkowskim,

* świadczone usługi, w państwie usługobiorcy, nie będą podlegać zwolnieniu lub stawce 0%.

W świetle powyższego usługi transportowe wewnątrzunijne świadczone na rzecz podatników z innych krajów członkowskich (za wyjątkiem transportu międzynarodowego) winne być wykazane w informacji podsumowującej podobnie jak we wspomnianej wyżej ewidencji czyli za okres w którym zostały wykonane. W informacjach podsumowujących nie wykazuje się natomiast usług transportu międzynarodowego świadczonego na rzecz podatników z innych krajów członkowskich, opodatkowanych stawką VAT 0% oraz usług świadczonych na rzecz podatników z krajów trzecich.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W świetle powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

* powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług transportowych, ujmowania tych czynności w deklaracji VAT-7 oraz terminu wystawiania faktur dokumentujących świadczenie usług transportowych - jest nieprawidłowe

* przeliczania waluty obcej na polską, informacji podsumowującej i ewidencji sprzedaży jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.