IBPP3/443-189/13/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2013 r. (data wpływu 15 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło w dniu 19 marca 2013 r. oraz pismem z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 16 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu ". System e-Administracji Publicznej (SeAP)" - jest prawidłowe.

W dniu 15 lutego 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu ". System e-Administracji Publicznej (SeAP)". Ww. wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło w dniu 19 marca 2013 r. oraz pismem z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 16 kwietnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie doprecyzowane pismem z dnia 10 kwietnia 2013 r.):

Gmina Miejska (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca realizuje projekt System e-Administracji Publicznej (SeAP). System e-Administracji Publicznej (SeAP) jako skuteczne narzędzie dostępu obywateli do informacji sektora publicznego ma umożliwić komunikowanie się obywateli z sektorem publicznym przy wykorzystaniu systemów teleinformatycznych, a także zapewnić podniesienie efektywności działania administracji samorządowej na terenie województwa.

Zasadniczym celem projektu ". System e-Administracji Publicznej" jest zapewnienie mieszkańcom możliwości korzystania z szerokiego zakresu usług publicznych dostępnych drogą elektroniczną dzięki budowie regionalnego środowiska e-Administracji, wprowadzeniu zdefiniowanych procedur obsługi i standardów informatycznych oraz modernizacja infrastruktury teleinformatycznej urzędów administracji lokalnej. Efektem realizacji ww. celu będzie m.in. podniesienie atrakcyjności regionu dla inwestorów zewnętrznych, zwiększenie konkurencyjności rozpoczęcia i prowadzenia działalności gospodarczej, a to prowadzi do wzrostu krajowej i międzynarodowej konkurencyjności gospodarki województwa. Ponadto zakłada się istotny wpływ tego projektu na stan infrastruktury teleinformatycznej w skali całego województwa. Realizacja rozwiązań będących przedmiotem projektu wymusi rozwój infrastruktury łącz telekomunikacyjnych na tym obszarze.

Projekt ukierunkowany jest na:

* podniesienie efektywności działań administracji publicznej oraz jakości usług publicznych dla obywateli,

* zawiązanie w oparciu o realizowany projekt - sieci współpracy samorządów w zakresie rozwoju społeczeństwa informacyjnego na,

* zbudowanie bazowej regionalnej i lokalnej infrastruktury teleinformatycznej administracji samorządowej, która pozwoli na wdrażanie projektów społeczeństwa informacyjnego w regionie,

* spełnienie prawnych zobowiązań w związku z obowiązkami wynikającymi z rozporządzeń do ustawy o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne m.in. wnoszenie podań w formie elektronicznej, elektroniczna skrzynka podawcza, urzędowe poświadczenie odbioru, repozytoria formularzy elektronicznych, podpis elektroniczny.

Cele projektu są więc spójne z celem nadrzędnym III osi priorytetowej RPO W, a sam projekt wykazuje regionalny zasięg oddziaływania zapewniając mieszkańcom możliwości korzystania z szerokiego zakresu usług publicznych dostępnych drogą elektroniczną. Ponadto projekt jest zgodny z Strategią Rozwoju Województwa na lata 2007-2020 oraz Strategią Informatyzacji Województwa na lata 2007-2013.

W ramach Projektu SeAP - System e-Administracji Publicznej Gmina otrzyma:

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą.

Realizując ww. projekt Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnić w pracy Urzędu dziedzin związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą.

Sieć komputerowa i pozostały sprzęt zakupiony w ramach realizowanego projektu służyć będą również czynnościom związanym z działalnością gospodarczą, np. przygotowywaniu umów cywilnoprawnych, fakturowaniu, obsłudze finansowo-księgowej łącznie z windykacją.

Wnioskodawca dokonuje zakupu towarów i usług udokumentowanych fakturami, w których figuruje jako nabywca, a zakupy te wykorzystywane są w ramach prowadzonej przez jednostkę działalności zarówno opodatkowanej (np. przygotowywaniu umów cywilnoprawnych, fakturowaniu, obsłudze finansowo-księgowej), zwolnionej, a także niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować dokonywanych w ramach projektu zakupów dot. czynności opodatkowanych i zwolnionych oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Za rok 2012 struktura sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej dla Wnioskodawcy wyniosła 99,06%. Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy proporcję zaokrągla się do najbliższej liczby całkowitej, tj. 100%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT przy realizacji projektu System e-Administracji Publicznej (SeAP).

Zdaniem Wnioskodawcy (ostateczna wersja przedstawiona w piśmie, które wpłynęło w dniu 14 marca 2013 r.), ma prawo do odliczenia podatku VAT w całości w związku z realizacją ww. projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) nie są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Należy wyjaśnić, iż w przypadkach, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia, tj. zwolnione od tego podatku i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub zwolnionych z VAT, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W art. 90 ust. 4 ustawy o VAT wskazano, iż proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca realizuje projekt "...System e-Administracji Publicznej (SeAP)".

Wnioskodawca dokonuje zakupu towarów i usług udokumentowanych fakturami, w których figuruje jako nabywca, a zakupy te wykorzystywane są w ramach prowadzonej przez jednostkę działalności zarówno opodatkowanej (np. przygotowywaniu umów cywilnoprawnych, fakturowaniu, obsłudze finansowo-księgowej), zwolnionej, a także niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować dokonywanych w ramach projektu zakupów dot. czynności opodatkowanych i zwolnionych oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Za rok 2012 struktura sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej dla Wnioskodawcy wyniosła 99,06%. Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy proporcję zaokrągla się do najbliższej liczby całkowitej, tj. 100%.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane i zwolnione) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż z unormowań zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności: opodatkowanych, zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy. Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Na tle obecnej ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 24 października 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) wskazał, że "za w pełni aktualną i trafną należy uznać linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 u.p.t.u. sformułowanie "czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia" należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie "czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku" należy zatem rozumieć jako "czynności zwolnione od podatku" oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

Zdaniem NSA, za trafne należy uznać stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatnikowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegajacych w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że pełne prawo do odliczenia podatku przysługuje w stosunku do zakupów związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi jak i niepodlegajacymi opodatkowaniu, w sytuacji gdy nie ma możliwości przyporządkowania ich do określonych rodzajów czynności.

Jak wskazano powyżej czynności pozostające poza zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług, nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

W odniesieniu więc do wydatków wynikających z faktur dotyczących działalności opodatkowanej, zwolnionej i działalności w ogóle niepodlegającej opodatkowaniu, w sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie kwot przypisanych do poszczególnych rodzajów działalności, pozostaną do rozliczenia wyłącznie czynności w stosunku do których podatnik może odliczać naliczony podatek od towarów i usług oraz czynności zwolnione w stosunku do których prawo takie mu nie przysługuje. Tę zaś sytuację w pełni reguluje przepis art. 90 ust. 2.

Zatem, w celu wyliczenia proporcji, o której mowa w przepisie art. 90 ust. 3 ustawy, Wnioskodawca pominie sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu, uwzględniając jedynie stosunek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT do sprzedaży ogółem, tj. opodatkowanej i zwolnionej. Tak ustalona proporcja będzie podstawą do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków mających związek z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przypadku gdy nabywane towary i usługi służą zarówno czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT, zwolnionym z tego podatku oraz niepodlegającym opodatkowaniu, a Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do czynności opodatkowanych, to ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Z treści wniosku wynika, iż proporcja ta wynosi 99,06%, w konsekwencji zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy, w myśl którego proporcję, zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej, proporcja ta wynosi 100%.

Mając powyższe na uwadze, ponieważ w rozpatrywanej sprawie proporcja ta, zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT wynosi 100%, a Wnioskodawca - jak wskazał we wniosku - nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować dokonywanych w ramach projektu zakupów, do poszczególnych kategorii czynności to - w świetle uchwały siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) - Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.