IBPP3/443-187/11/BWo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1343/09 uchylającym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 30 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 803/08 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 16 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 621/10 uchylającym interpretację indywidualną z dnia 22 sierpnia 2008 r. znak IBPP3/443-395/08/BWo (data wpływu do BKIP prawomocnego orzeczenia 25 stycznia 2011 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2008 r. (data wpływu 28 maja 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* prawidłowe - w zakresie uznania za podatnika oraz rozliczania kosztów tzw. mediów, które zużywane są przez poszczególnych członków wspólnoty jako właścicieli wyodrębnionych lokali;

* nieprawidłowe - w zakresie uznania za podatnika oraz rozliczania kosztów związanych z nieruchomością wspólną.

W dniu 28 maja 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rozliczeń mediów pomiędzy wspólnotą a jej członkami.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnotą właścicieli lokali użytkowych od dnia 1 czerwca 2007 r. Zakres działania wspólnoty obejmuje zarząd nieruchomością wspólną, przez którą zgodnie z ustawą o własności lokali rozumie się grunt pod budynkiem oraz części budynków i urządzenia nie służące wyłącznie właścicielom lokali (np. klatki schodowe, windy, piwnice, strychy, dachy, zewnętrzne ściany budynku, instalacje energetyczne, cieplne, wodne) a także garaże i miejsca parkingowe znajdujące się w obrębie budynku. W skład wspólnoty nie wchodzą lokale mieszkalne, a wyłącznie lokale użytkowe. Właścicielami lokali użytkowych są członkowie wspólnoty, którzy wykorzystują lokale do prowadzenia działalności gospodarczej lub wynajmują je jako osoby fizyczne innym podmiotom na działalność gospodarczą.

Zarządca zgodnie z podpisaną umową na zarządzanie wykonuje obowiązki w zakresie zarządu zwykłego nieruchomością wspólną i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie po wystawieniu faktury na koniec miesiąca.

Wspólnota ma także zawarte umowy z firmą ochroniarską i sprzątającą. Wspólnota ponadto zatrudnia na umowę o pracę konserwatora, pracownika biurowego i księgową (umowa zlecenie).

Wspólnota ma zawarte z przedsiębiorstwem energetycznym, cieplnym, wodociągowym umowy na dostawę mediów. Wyżej wymienione umowy łączą wyżej wymienione przedsiębiorstwa ze wspólnotą jako wyłącznego odbiorcę.

Właściciele lokali użytkowych nie mają odrębnych umów na dostawę tych mediów i usług. Wspólnota zajmuje się rozliczaniem na poszczególne lokale całkowitych kosztów zakupu energii elektrycznej, cieplnej, wody, odprowadzanie ścieków, ochrony oraz sprzątania budynku. Wspólnota nie pobiera z tego tytułu żadnej marży. Rozliczenie odbywa się proporcjonalnie na podstawie posiadanych udziałów w nieruchomości wspólnej. Na ww. usługi wspólnota wystawia właścicielom lokali faktury VAT (refaktura), deklarując do US VAT należny i odliczając VAT naliczony.

Na mocy uchwały właściciele lokali działając na podstawie art. 30 § 2 ustawy o własności lokali uchwalają roczny plan gospodarczy i ustalają zaliczkę na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną w kwocie 4 zł/m ² z następującym podziałem kosztów:

* naprawa i konserwacja - 2,10 zł/m ²

* utrzymanie części wspólnych nieruchomości 0,37 zł/m ²

* koszty administracji nieruchomością- 0,20 zł/m ² -wynagrodzenia - 1,33 zł/m ²

Na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną wspólnota wystawia właścicielom lokali faktury VAT opodatkowując koszty zarządu nieruchomością wspólną podatkiem VAT w wysokości 22%. Wspólnota deklaruje z tego tytułu podatek należny, a otrzymując faktury od dostawców z tytułu zakupu materiałów i usług mających związek z ww. kosztami rozlicza VAT naliczony.

Na mocy uchwały właściciele lokali przyjmując plan gospodarczy na 2008 rok uchwalili zaliczkę na fundusz remontowy, z którego będą finansowane bieżące remonty części wspólnych. Ustalono stawkę 1 zł/m² miesięcznie. Na fundusz remontowy wspólnota wystawia co miesiąc fakturę VAT opodatkowując stawką 22% i deklarując VAT należny. Po wykonaniu prac remontowych wspólnota otrzymuje faktury VAT od wykonawców i odlicza VAT naliczony.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Które z podanych wyżej obszarów działania wspólnoty lokali użytkowych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czy wspólnota lokali użytkowych w ramach czynności zarządzanie nieruchomością wspólną jest podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 oraz art. 29 ust. 1 i 2, w zakresie:

* pobierania opłat od członków wspólnoty z tytułu dostaw mediów do poszczególnych lokali (tzw. refaktury)

* pobierania zaliczek na pokrycie kosztów zarządu, oraz na fundusz remontowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenie mediów pomiędzy wspólnotą a członkami wspólnoty winno odbywać się fakturą VAT z zachowaniem takiej samej ceny netto, stawki VAT oraz ceny brutto (refaktura). Dalsza sprzedaż energii elektrycznej, cieplnej, wody, odprowadzania ścieków, ochrony oraz sprzątania (art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług) w świetle ustawy o własności lokali, winna być dokumentowana przez wspólnotę fakturą VAT wystawioną na rzecz przedsiębiorstw prowadzących w tym budynku działalność gospodarczą. Przedmiotowa faktura (tzw. refaktura) dokumentuje dalszą sprzedaż energii elektrycznej, cieplnej, wody, ścieków, sprzątania, ochrony pomiędzy jego odbiorcą a odbiorcą ostatecznym, który dokonuje zakupu ww. składników na użytek prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy jest on podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15. ust. 1 oraz art. 29 ust. 1 i 2 i dlatego ma prawo do wystawiania faktur VAT członkom wspólnoty dotyczących kosztów zarządu nieruchomością wspólną i funduszu remontowego.

W dniu 22 sierpnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał interpretację przepisów prawa podatkowego znak: IBPP3/443-395/08/BWo dotyczącą podatku od towarów i usług, zakresie opodatkowania rozliczeń mediów pomiędzy wspólnotą a jej członkami, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 8 września 2008 r. (data wpływu 12 września 2008 r.) złożonym na podstawie art. 52 § 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wnioskodawca wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 sierpnia 2008 r. znak: IBPP3/443-395/08/BWo.

W odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 1 października 2009 r. znak: IBPP3/443W-33/08/BWo podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2008 r. znak: IBPP3/443-395/08/BWo.

Wnioskodawca na pisemną interpretację indywidualną z dnia 22 sierpnia 2008 r. znak: IBPP3/443-395/08/BWo złożył skargę z dnia 4 listopada 2008 r. (data wpływu 10 listopada 2008 r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 222 sierpnia 2008 r. oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania na podstawie art. 200 p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 30 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 803/08 oddalił skargę Skarżącej.

Od powyższego wyroku Skarżąca złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 sierpnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1343/09 uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 30 marca 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 803/09 i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpatrzenia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie po ponownym rozpoznaniu sprawy wyrokiem z dnia 16 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 621/10 uchylił zaskarżoną interpretację z dnia 22 sierpnia 2008 r. znak IBPP3/443-395/08/BWo.

Mając na uwadze rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1343/09 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 16 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 621/10 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie uznania za podatnika oraz rozliczania kosztów tzw. mediów, które zużywane są przez poszczególnych członków wspólnoty jako właścicieli wyodrębnionych lokali;

* nieprawidłowe - w zakresie uznania za podatnika oraz rozliczania kosztów związanych z nieruchomością wspólną.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 15 ust. 1 i 2 cyt. ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 cyt. ustawy - podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z pisma wynika, że Wnioskodawca jest Wspólnotą, którą tworzą właściciele lokali użytkowych, którzy wykorzystują lokale do prowadzenia działalności gospodarczej lub wynajmują je jako osoby fizyczne innym podmiotom na działalność gospodarczą.

Wspólnota ma zawarte umowy z firmą ochroniarską i sprzątającą. Wspólnota ponadto zatrudnia na umowę o pracę konserwatora, pracownika biurowego i księgową (umowa zlecenie). Wspólnota ma zawarte z przedsiębiorstwem energetycznym, cieplnym, wodociągowym umowy na dostawę mediów. Wyżej wymienione umowy łączą wyżej wymienione przedsiębiorstwa ze wspólnotą jako wyłącznego odbiorcę.

Właściciele lokali użytkowych nie mają odrębnych umów na dostawę tych mediów i usług. Wspólnota zajmuje się rozliczaniem na poszczególne lokale całkowitych kosztów zakupu energii elektrycznej, cieplnej, wody, odprowadzanie ścieków, ochrony oraz sprzątania budynku. Wspólnota nie pobiera z tego tytułu żadnej marży. Rozliczenie odbywa się proporcjonalnie na podstawie posiadanych udziałów w nieruchomości wspólnej.

W świetle przedstawionego stanu należy wskazać, że występująca w sprawie Wspólnota lokali użytkowych działa na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z art. 6 ww. ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową, która może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Przepis ten nie daje wspólnocie mieszkaniowej przymiotu osoby prawnej, lecz przymiot jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Jednostka, która powstała w oparciu o powyższy przepis art. 6 ustawy o własności lokali, posiada określoną strukturę organizacyjną, w skład której wchodzą (tworzą ją) właściciele lokali, zobowiązani do określonych zachowań i czynności wynikających z ustawy. Za zobowiązania dotyczące nieruchomości wspólnej wspólnota odpowiada bez ograniczenia, a każdy właściciel lokalu w części odpowiadającej jego udziałowi w tej nieruchomości.

Właściciele poszczególnych lokali - członkowie wspólnoty mieszkaniowej mają określone prawa (współkorzystanie z nieruchomości wspólnej zgodnie z jej przeznaczeniem - art. 12 ust. 1 cyt. ustawy) oraz obowiązki:

* ponoszenie wydatków i ciężarów związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej (art. 12 ust. 2 cyt. ustawy),

* ponoszenie kosztów zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej (art. 13 ust. 1 cyt. ustawy),

* ponoszenie przez poszczególnych członków wydatków związanych z utrzymaniem lokalu będącego własnością danego członka (art. 13 ust. 1 cyt. ustawy).

Z kolei w art. 14 cyt. ustawy wymienione zostały przykładowe wydatki składające się na koszty zarządu nieruchomością wspólną (odciążające członków wspólnoty) a to: wydatki na remonty i bieżącą konserwację, ubezpieczenia, podatki, wydatki na utrzymanie porządku i czystości, wynagrodzenie zarządcy itd. Obowiązek uiszczania zaliczek przez członków wspólnoty - właścicieli poszczególnych lokali, nałożony został w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy i dotyczy wyłącznie pokrycia kosztów zarządu. W zakresie tych wydatków związanych z nieruchomością wspólną, pokrywanych przez członków wspólnoty poprzez opłacanie zaliczek, wspólnota mieszkaniowa jako jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej musi w określonych sytuacjach faktycznych korzystać z usług i dostaw od podmiotów zewnętrznych, co związane jest z ponoszeniem określonych kosztów (wydatków). W tym jednakże zakresie brak podstaw do refakturowania tych kwot na członków wspólnoty. Koszty te (wydatki) dotyczą bowiem nieruchomości wspólnej - a nie służącej wyłącznie właścicielom poszczególnych lokali - i w tym zakresie wspólnota jako wskazana wyżej jednostka jest nabywcą i konsumentem.

W świetle powyższego, zaliczki (kwoty) wpłacane przez członków wspólnoty na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną, nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Zaliczki te stanowią jedynie partycypację w kosztach jednostki organizacyjnej - wspólnoty lokali użytkowych - przez jej członków. Wspólnota, a więc jej członkowie, nie dokonują sprzedaży, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, na rzecz samych siebie, poprzez zapłatę zaliczek (kwot) z tytułu kosztów związanych z utrzymaniem części wspólnej. Tym samym Wspólnota nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie pobierania opłat od członków wspólnoty z tytułu pobierania zaliczek na pokrycie kosztów zarządu i na fundusz remontowy.

Zatem mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości refakturowania kosztów związanych z utrzymaniem części wspólnej nieruchomości oraz uznania w tej części Wspólnoty za podatnika należało uznać za nieprawidłowe.

Jeśli chodzi o wydatki ponoszone przez właściciela na utrzymanie jego lokalu, to najczęściej są to wydatki na tzw. media - energia cieplna, woda itd. W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 sierpnia 2010 r. sygn. akt I FSK 1343/09 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 16 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 621/10 wskazał, że w zakresie dostawy tych mediów do poszczególnych lokali, Zarządca Wspólnoty jest praktycznie pośrednikiem między dostawcami a odbiorcami, zaś opłaty dokonywane przez właścicieli lokali za te dostawy, nie są zaliczkami w rozumieniu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy i nie są "partycypacją w kosztach Wspólnoty Mieszkaniowej przez jej członków". Finalnym odbiorcą - nabywcą towarów i usług (np. wody) służących zaspokajaniu indywidualnych potrzeb każdego z członków Wspólnoty, jest właśnie indywidualny członek a nie wspólnota. Zakupu tych mediów od dostawców - podmiotów zewnętrznych dokonuje Wspólnota jako podatnik podatku od towarów i usług, a od Wspólnoty nabywają je - jako konsumenci-poszczególni członkowie wspólnoty i wobec powyższego Wspólnota powinna refakturować ten zakup na poszczególnych członków Wspólnoty ze wszystkimi konsekwencjami wynikającymi z ustawy o podatku od towarów i usług. Wspólnota nie może natomiast wystawiać faktur dla najemców lokali użytkowych od ich właściciela, bo w tym przypadku nabywcą usług od Wspólnoty jest właściciel lokalu a nie jego najemca. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny wskazał na regulację zawartą w art. 28 Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 29 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. z 2006 r. Nr L 347 s. 1 z późn. zm.) według której, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Jeśli więc podatnik działa we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, to uważa się, iż nabył on usługę świadczoną przez podmiot faktycznie ją wykonujący i następnie odsprzedał ją na rzecz rzeczywistego nabywcy.

W świetle powyższego Wspólnota lokali użytkowych dokonując zakupu mediów, które zużywane są przez poszczególnych członków Wspólnoty jako właścicieli wyodrębnionych lokali dokonuje ich nabycia "na siebie" tylko ze względów techniczno-organizacyjnych i działa jako pośrednik między dostawcą tych mediów a poszczególnymi członkami Wspólnoty. Ostatecznym nabywcą tych mediów są poszczególni członkowie Wspólnoty - właściciele lokali, którym Wspólnota dokonuje odsprzedaży po dokonaniu odpowiedniego rozliczenia. Z tego względu w tym zakresie tj. co do zakupu mediów służących poszczególnym lokalom (ich właścicielom), Wspólnota uprawniona jest do dokonywania refakturowania zakupu tychże mediów na faktycznych ich odbiorców. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości dokonywania refakturowania zakupu tzw. mediów na faktycznych ich odbiorców tj. właścicieli wyodrębnionych poszczególnych lokali użytkowych należało uznać za prawidłowe.

Reasumując zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

* prawidłowe - w zakresie uznania za podatnika oraz rozliczania kosztów tzw. mediów, które zużywane są przez poszczególnych członków wspólnoty jako właścicieli wyodrębnionych lokali;

* nieprawidłowe - w zakresie uznania za podatnika oraz rozliczania kosztów związanych z nieruchomością wspólną.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.