IBPP3/443-127/09/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2009 r. (data wpływu 9 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania energii elektrycznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lutego 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie w zakresie opodatkowania energii elektrycznej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wytwarzanie i obrót (sprzedaż) energią elektryczną, jako wyrobem akcyzowym - kod CN 27 16 00 00. Działalność ta prowadzona jest w oparciu o koncesje udzielone odrębnie na każdy z ww. rodzajów działalności przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (URE), zgodnie z uregulowaniami prawnymi zawartymi w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, (dalej: prawo energetyczne).

Obecnie i do 28 lutego 2009 r., Wnioskodawca nie jest bezpośrednim podatnikiem podatku akcyzowego od sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom końcowym. Podatnikami akcyzy są przedsiębiorstwa wytwórcze (producenci), a Wnioskodawca nabywając energię elektryczną ma zagwarantowane, że obowiązki podatkowe w tym zakresie zostały wykonane. Ze znowelizowanych przepisów w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2009 r. wynika, że akcyza będzie płacona przez dystrybutorów energii, a w praktyce przez podatników dokonujących sprzedaży energii elektrycznej nabywcom końcowym, co wynika z konieczności dostosowania polskich przepisów do prawa UE.

Dostawa i sprzedaż energii elektrycznej jest procesem ciągłym, którego cechą jest, iż nie można określić momentu poboru energii elektrycznej przez nabywcę końcowego. Na potrzeby rzetelności ksiąg i należytego wykonywania obowiązków podatnika przyjmuje się, że wydanie energii elektrycznej następuje w dacie odczytu układu pomiarowo-rozliczeniowego, co pozostaje w zgodzie z wydanymi w tym zakresie interpretacjami i orzecznictwem.

Stosownie do postanowień Taryfy E. (OSD) i Taryfy dla energii elektrycznej Wnioskodawcy, zatwierdzanych przez Prezesa URE, lub Taryfy wprowadzanej przez sprzedawcę dla odbiorców zużywających energię elektryczną dla celów innych niż prowadzenie gospodarstwa domowego, Wnioskodawca prowadzi rozliczenia sprzedaży energii elektrycznej w (między innymi) jedno i dwumiesięcznym systemie rzeczywistym oraz sześciomiesięcznym systemie prognozowym.

Zasady rozliczania polegają zasadniczo na tym, że faktura rozliczeniowa sprzedaży energii (przy uproszczonym założeniu, że stanowi kolejną fakturę wystawianą na rzecz odbiorcy) obejmuje:

Wskazać należy, że przepisy Ustawy o rachunkowości, przepisy prawa podatkowego, ani też przepisy aktów wykonawczych do prawa energetycznego, nie odnoszą się wprost do rozliczania prognoz sprzedaży energii elektrycznej. Oczywistym jest, że w ostatecznym rozrachunku rozliczania w systemie prognozowym, wielkości i wartości prognozowe mogą być wyższe niż lub niższe od wartości faktycznie sprzedanej energii, wynikającej z odczytu urządzenia pomiarowo-rozliczeniowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, obliczenie i zapłata podatku akcyzowego po zarejestrowaniu sprzedaży energii elektrycznej w rejestrach sprzedaży właściwych dla celów podatku VAT, tj. po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego i okresu prognozowego, w którym oszacowana została przewidywana wielkość sprzedaży, jest właściwe i nie narusza postanowień powołanego na wstępie przepisu.

Z uwagi na zakres działalności i ciągły charakter sprzedaży, deklaracje podatkowe Wnioskodawca składać będzie zawsze za okresy jednomiesięczne.

Po zakończeniu okresu rozliczeniowego i odczycie układu pomiarowo-rozliczeniowego przez OSD, następuje rzeczywiste ustalenie wielkości i wartości sprzedaży w okresie rozliczeniowym. Sprzedaż faktyczna porównywana jest ze sprzedażą prognozową (która wywołała określone skutki podatkowe) i ustalane jest saldo rozliczenia. System prognozowy z zasady wywołuje skutek w postaci powstania salda. W przypadku salda dodatniego (niedopłata wynikająca z mniejszej ilości prognozowanej niż faktycznie pobranej) podatek akcyzowy zostanie naliczony stosownie do udokumentowanej daty wydania towaru (data odczytu układu pomiarowo-rozliczeniowego). W przypadku salda ujemnego (nadpłata wynikająca z mniejszej ilości faktycznie pobranej niż prognozowanej) nadpłata nie ma określonego terminu płatności, zatem zdarzenie to zdaniem Wnioskodawcy powinno zostać zarejestrowane i wywoływać skutki podatkowe w dacie wystawienia faktury rozliczeniowej z ujemnym saldem rozliczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 24 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 - obowiązującej od 1 marca 2009 r.) W przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

Stosownie zaś do art. 25 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 4-7 ww. ustawy w przypadku składania deklaracji podatkowej i wpłaty akcyzy, o której mowa w art. 24 pkt 1 lub 2, za okres dłuższy niż dwa miesiące, podatnik posiadający koncesję na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne oraz podmiot reprezentujący są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy miesięczne, na rachunek właściwej izby celnej, na podstawie szacunków dokonanych w oparciu o ewidencję, o której mowa w art. 91.

Wstępnych wpłat akcyzy za okresy miesięczne, zwanych dalej "wpłatami miesięcznymi", dokonuje się w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 1 i 2.

Wpłaty miesięczne są uwzględniane w deklaracjach podatkowych, o których mowa w art. 24.

Wpłaty miesięczne są obniżane o kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy.

Nadpłatę wpłat miesięcznych wykazaną w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 24 pkt 1 lub 2, rozlicza się przy wpłatach miesięcznych za następne okresy rozliczeniowe, jeżeli podatnik nie posiada zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych ani nie złoży wniosku o zaliczenie nadpłaty w całości albo w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Wpłaty miesięczne stanowią zaliczki na akcyzę.

Równocześnie w myśl art. 91 ust. 1 - 4 ww. ustawy podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, zużywający energię elektryczną w sytuacji, o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3 i 4, a także podmiot reprezentujący, o którym mowa w art. 13 ust. 5, są obowiązani do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

Podmiot dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu energii elektrycznej jest obowiązany do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych, a w przypadku braku takich możliwości - na podstawie dokumentów rozliczeniowych.

Ewidencja, o której mowa w ust. 1 i 2, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych:

Jeżeli brak jest urządzeń pomiarowych pozwalających na precyzyjne określenie ilości, o których mowa w ust. 3 pkt 8 i 10, prowadzący ewidencję określa ilości szacunkowe.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 1-3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie ewidencji energii elektrycznej (Dz. U. Nr 32, poz. 243) wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 91 ust. 7 ww. ustawy, ewidencję prowadzi się w sposób ciągły, umożliwiający określenie danych, o których mowa w art. 91 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r.

W ewidencji, w myśl § 2 pkt 1-4 ww. rozporządzenia wykazuje się:

Podmiot obowiązany do prowadzenia ewidencji dokonuje miesięcznego zamknięcia ewidencji, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego ewidencja dotyczy.

W myśl powyższego w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju podatnik jest obowiązany składać deklaracje podatkowe w terminie do 25 dnia miesiąca następującego, miedzy innymi, po miesiącu, w którym upłynął termin płatności wynikający z faktury. Deklaracja ta będzie zawierała rozliczenia akcyzy od energii elektrycznej za okres rozliczeniowy, którego będzie dotyczyła ww. faktura. Z art. 25 wynika natomiast, iż jeżeli ww. faktura, której termin płatności upłynął, obejmuje okres rozliczeniowy dłuższy niż dwu miesięczny, podatnik obowiązany jest do rozliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy miesięczne. Powyższe jednoznacznie wynika z treści art. 25 ustawy, który odwołuje się do deklaracji, o której mowa w art. 24 ust. 1 lub 2. Oznacza to, iż niezależnie od tego czy podatnik będzie składał każdego miesiąca deklaracje podatkową zawierającą rozliczenie akcyzy od energii elektrycznej sprzedanej inne grupie nabywców końcowych, będzie on obowiązany do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy miesięczne, związanej ze sprzedażą energii elektrycznej tym grupom nabywców końcowych, z którymi rozlicza należność za sprzedana energię i wystawia faktury za okresy dłuższe niż dwu miesięczne.

Mając powyższe na uwadze, oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Wnioskodawca, na gruncie obowiązującej od 1 marca 2009 r. ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym Wnioskodawca powinien składać deklaracje za okresy miesięczne na podstawie prowadzonej ewidencji, określonej w art. 91 ww. ustawy i cyt. rozporządzenia w sprawie ewidencji energii elektrycznej.

Ponadto stosownie do powyższego akcyza zaniżona (wynikająca z różnicy akcyzy od faktycznie wydanej energii elektrycznej określonej w fakturze rozliczeniowej wystawionej po okresie rozliczeniowym, a akcyzy zapłaconej od prognozowanej sprzedaży od której został odprowadzony podatek akcyzowy) powinna zostać ujęta w ewidencji miesiąca sprzedaży i rozliczona ostatecznie w deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 24 ust. pkt 1ub 2 za okres w którym upłynął termin płatności wynikający z faktury rozliczeniowej.

Natomiast w przypadku, gdy zapłacona akcyza od prognozowanej sprzedaży została zawyżona (powstał nadpłacony podatek akcyzowy wynikający z różnicy akcyzy od faktycznie wydanej energii elektrycznej określonej w fakturze rozliczeniowej wystawionej po okresie rozliczeniowym, a akcyzy zapłaconej od prognozowanej sprzedaży) to podatek akcyzowy należny od tej sprzedaży powinien również zostać rozliczony ostatecznie w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin płatności wynikający z faktury rozliczeniowej, a nie jak błędnie wskazuje Wnioskodawca w momencie wystawienia faktury rozliczeniowej.

Jeżeli zaś faktura rozliczeniowa, z której wynika nadpłata podatku akcyzowego nie ma określonego terminu płatności, nadpłata ta winna być rozliczona w deklaracji składanej po miesiącu, w którym wystawiono tę fakturę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocena prawa stanowiska Wnioskodawcy dotycząca pytań:

* Czy w świetle brzmienia przepisu art. 9 ust. 1 i 6 oraz art. 13 ust. 1 i 2 Ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym właściwe jest uznanie, że w przypadku nie zaewidencjonowanego u sprzedawcy poboru energii elektrycznej przez odbiorcę końcowego (nielegalny pobór energii elektrycznej z sieci OSD lub kradzież energii) podatnikiem akcyzy nie jest E. E. Spółka z o.o., lecz nabywca końcowy lub OSD jako podmiot, który szacuje wielkość straty i dochodzi z tego tytułu odszkodowania.

* Czy w świetle brzmienia przepisu art. 30 ust. 1 i 2 Ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z dnia 12 stycznia 2009 r., Nr 3, poz. 11) właściwe jest uznanie, że umorzenie certyfikatów pochodzenia energii za źródeł odnawialnych powinno zostać tylko ujęte wartościowo w pozycji "Zwolnienia i obniżenia" na deklaracji podatkowej AKC-4/H bez obowiązku wprowadzenia tego zdarzenia do ewidencji energii elektrycznej, o której mowa w art. 91 Ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym lub innego, odrębnego rejestru.

* Czy właściwe jest uznanie, że ciężar udokumentowania prawa do nabywania energii elektrycznej bez akcyzy lub utraty tego prawa, spoczywa na nabywcy i sprzedawca nie powinien ponosić skutków podatkowych za działania na które nie ma wpływu bezpośredniego. Zmiana statusu nabywcy powinna nastąpić od najbliższego rozpoczynającego się umownego okresu rozliczeniowego. Dokonanie sprzedaży bez akcyzy przenosi ewentualny skutek podatkowy na nabywcę, zaś dokonanie sprzedaży z akcyzą podmiotowi nie będącemu nabywcą końcowym, uprawnia go (nabywającego) do zwrotu podatku.

* Czy w świetle brzmienia przepisu art. 162 ust. 1, 2 i 3 właściwe jest uznanie, że sprzedawca energii elektrycznej jest zobowiązany uwzględnić akcyzę należną za zakończony okres rozliczeniowy na wystawianej nabywcy końcowemu fakturze, z proporcjonalnym (w stosunku do faktycznego zużycia całkowitego) określeniem ilości energii elektrycznej odebranej w okresie obowiązywania znowelizowanej ustawy akcyzowej.

została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 35-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.