IBPP3/443-1223/11/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2011 r. (data wpływu 8 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług wykonywanych na nieruchomości położonej w Niemczech, sposobu ich dokumentowania i wykazania w deklaracji VAT-7 oraz informacji podsumowującej - jest prawidłowe.

W dniu 8 listopada 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług wykonywanych na nieruchomości położonej w Niemczech, sposobu ich dokumentowania i wykazania w deklaracji VAT-7 oraz informacji podsumowującej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku VAT i podatnikiem rozliczającym się na zasadach ogólnych.

Wnioskodawczyni jest również zgłoszona jako podatnik VAT UE, na potrzeby transakcji wykonywanych na terenie Unii Europejskiej.

Wnioskodawczyni podjęła współpracę z podatnikiem polskim, który tu się rozlicza i tu ma siedzibę i miejsce wykonywania działalności, jako podwykonawca usług.

Usługi Wnioskodawczyni polegają głównie na odgruzowywaniu placu budowy, sprzątaniu placu budowy, ładowaniu kontenerów na budowie położonej na terytorium Niemiec. Kontrahent Wnioskodawczyni, któremu wystawia fakturę za wykonane usługi, fakturuje całą wykonaną usługę dla kontrahenta z Niemiec. Natomiast Wnioskodawczyni jako podwykonawca usługi wystawia fakturę za ww. usługi dla kontrahenta polskiego. Wnioskodawczyni podkreśla, iż cała usługa jest związana z placem budowy położonym na terenie Niemiec.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi związane z pracą na terenie nieruchomości położonej w Niemczech, powinny być opodatkowane w Niemczech, bez względu na to, że faktura powinna być wystawiona na kontrahenta z Polski. Wnioskodawczyni uważa, że faktura VAT powinna zostać wystawiona bez naliczania podatku VAT (np.) i wykazana na deklaracji VAT-7 w poz. 21, bez składania informacji podsumowującej VAT UE. Swoje stanowisko Wnioskodawczyni opiera głównie na art. 28e ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W celu określenia, czy konkretne usługi, podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług. Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Z kolei w art. 28a ustawy wskazano, iż na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami, w tym usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego. Na podstawie art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia ww. usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia, stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość. Opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Wprowadzenie takiego rozwiązania ma przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi.

Z powyższego wynika, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu są wykonywane.

Kwestia pojęcia nieruchomości została poruszona w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 7 września 2006 r. w sprawie C-166/05 Heger Rudi GmbH przeciwko Finanzamt Graz-Stadt, w którym wskazano, iż "jedną z jej istotnych cech jest to, iż jest związana z określoną częścią powierzchni ziemi. W tym względzie Trybunał orzekł już, że trwale wydzielony teren, nawet gdy pokryty jest wodą, może zostać zakwalifikowany jako nieruchomość".

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT UE na potrzeby transakcji wykonywanych na terenie Unii Europejskiej. Wnioskodawczyni podjęła współpracę z podatnikiem polskim, który tu się rozlicza i tu ma siedzibę i miejsce wykonywania działalności, jako podwykonawca usług.

Usługi Wnioskodawczyni polegają głównie na odgruzowywaniu placu budowy, sprzątaniu placu budowy, ładowaniu kontenerów na budowie położonej na terytorium Niemiec. Kontrahent Wnioskodawczyni, któremu wystawia fakturę za wykonane usługi, fakturuje całą wykonaną usługę dla kontrahenta z Niemiec. Natomiast Wnioskodawczyni jako podwykonawca usługi wystawia fakturę za ww. usługi dla kontrahenta polskiego. Cała usługa jest związana z placem budowy położonym na terenie Niemiec.

Analizując przedstawiony stan faktyczny sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż wykonywane przez Wnioskodawczynię usługi polegające na odgruzowywaniu placu budowy, sprzątaniu placu budowy, ładowaniu kontenerów na budowie położonej na terytorium Niemiec, jako ściśle związane z możliwą do zlokalizowania co do miejsca jej położenia, nieruchomością - plac budowy położony na terenie Niemiec, stanowią usługi związane z nieruchomościami, dla których miejscem świadczenia, zgodnie z art. 28e ustawy, jest miejsce położenia nieruchomości, tj. terytorium Niemiec. Wobec powyższego świadczone przez Zainteresowaną usługi nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. O sposobie i warunkach opodatkowania tych usług decydują przepisy obowiązujące w kraju, w którym położona jest nieruchomość.

Należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawczyni wystawia fakturę i dokonuje rozliczeń z wykonania zleconych usług z podmiotem polskim a nie z kontrahentem niemieckim. Uwzględniając zatem powyższe ustalenia dotyczące miejsca świadczenia usług, przedmiotowe usługi będą podlegały opodatkowaniu na terenie Niemiec.

Natomiast w kwestii sposobu dokumentowania i wykazania w deklaracji VAT-7 oraz w informacji podsumowującej VAT UE świadczenia przedmiotowych usług, należy wskazać co następuje:

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie natomiast z art. 106 ust. 2 tej ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Na podstawie § 26 ust. 1-3 ww. rozporządzenia, przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Zgodnie z § 26 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. W myśl § 26 ust. 3 cytowanego rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Rozporządzeniem z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 z późn. zm.), Minister Finansów określił m.in. wzór deklaracji VAT-7. Powyższe rozporządzenie zostało zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 13 lipca 2011 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 153, poz. 906). Załącznik nr 1 tego rozporządzenia stanowi wzór deklaracji VAT-7, natomiast w załączniku nr 4 zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D). Z objaśnień tych wynika, iż w poz. 21 "Dostawa towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju" wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny sprawy oraz wyżej cytowane przepisy, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni świadcząc przedmiotowe usługi, polegające na odgruzowywaniu placu budowy, sprzątaniu placu budowy, ładowaniu kontenerów na budowie położonej na terytorium Niemiec, winna udokumentować te czynności fakturą VAT, bez wykazywania i naliczania podatku VAT, gdyż miejscem świadczenia tych usług są Niemcy, tj. państwo, gdzie znajduje się nieruchomość, tj. plac budowy, na którym usługi te są wykonywane, pod warunkiem, że Wnioskodawczyni nie jest zidentyfikowana na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec.

W omawianym przypadku na fakturze nie powinno wskazywać się informacji dotyczącej wskazania zobowiązanego do dokonania rozliczenia podatku. Przepisy wprost wskazują jakie informacje powinny znaleźć się w fakturze dokumentującej świadczenie usług na nieruchomościach położonych poza granicami kraju i te informacje w powiązaniu ze stanem faktycznym opisanym we wniosku są wystarczające do prawidłowego określenia miejsca świadczenia i opodatkowania takiej transakcji.

Ponadto usługi te w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 tej ustawy, należy wykazać w poz. 21 deklaracji VAT-7.

Z kolei zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Natomiast w myśl art. 100 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:

Z powyższego wynika zatem, że informację podsumowującą składają podatnicy zarejestrowani VAT UE, którzy dokonują wewnątrzwspólnotowych dostaw i nabyć towarów oraz świadczą usługi, do których stosuje się art. 28b w przypadkach określonych ww. przepisem.

Z ww. przepisu wynika natomiast, iż obowiązku składania informacji podsumowujących nie mają podatnicy świadczący usługi związane z nieruchomościami, do których ma zastosowanie art. 28e ustawy o VAT. Tym samym usługi świadczone przez Wnioskodawczynię jako związane z nieruchomością (odgruzowywanie placu budowy, sprzątanie placu budowy, ładowanie kontenerów na budowie położonej na terytorium Niemiec), nie podlegają wykazaniu w informacji podsumowującej VAT UE.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni, iż usługi związane z pracą na terenie nieruchomości położonej w Niemczech, powinny być opodatkowane w Niemczech, bez względu na to, że faktura powinna być wystawiona na kontrahenta z Polski, bez naliczania podatku VAT (np.) i wykazana na deklaracji VAT-7 w poz. 21, bez składania informacji podsumowującej VAT UE, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.