IBPP3/443-1174/12/KG - Zwolnienie od podatku VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z usytuowanymi na nim budynkami i budowlami.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2012 r. (data wpływu 26 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z usytuowanymi na nim budynkami i budowlami - jest prawidłowe.

W dniu 26 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z usytuowanymi na nim budynkami i budowlami.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w dniu 30 lipca 2008 r. zakupiła prawo do wieczystego użytkowania gruntów (działka 1446/1) wraz z budynkami i budowlami o łącznej powierzchni 9913 m² (w rejestrze gruntów jest to symbol Ba - tereny zabudowane przemysłowe). Przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana, zagospodarowana, ogrodzona, utwardzona i uzbrojona w sieci: wodnokanalizacyjną, elektryczną i teletechniczną. Częściami składowymi przedmiotowej nieruchomości są: budynek murowany, hala obróbki mechanicznej, budynek garaży, wiata obudowana, wiaty nieobudowane:

Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - art. 43 ust. 1 pkt 2. Nieruchomość przyjęta do użytkowania 31 sierpnia 2008 r. w całości była wykorzystywana w działalności przedsiębiorstwa (najem, własny użytek).

Spółka od momentu nabycia nie poniosła wydatków na ulepszenie ww. środków trwałych podwyższających ich wartość o 30% wartości początkowe).

W chwili obecnej Spółka przeprowadza wstępne rozmowy w sprawie sprzedaży części budynków i prawa wieczystego użytkowania gruntów dwóm kontrahentom. Spółka dokona podziału przedmiotowej nieruchomości na 3 działki i ustanowi 3 odrębne księgi wieczyste, w celu dokonania powyższej transakcji.

Podział będzie następujący:

Działka A - którą zamierza sprzedać (obecnie są przeprowadzane rozmowy). W skład sprzedawanej części wchodzi działka o powierzchni około 800 m^2, na której znajduje się:

* budynek (pow. zabud. 353,03 m²) - budynek dwukondygnacyjny, wzniesiony w technologii tradycyjnej. Fundamenty: ławy betonowe wylewane na mokro; Ściany fundamentowe: betonowe wylewane na mokro; Budynek murowany z pustaków. Pełne uzbrojenie.

* wiata nieobudowana (pow. 24 m²) - obiekt jednokondygnacyjny, niepodpiwniczony, wzniesiony w konstrukcji stalowej. Fundamenty, żelbetowe; Posadzka: wylewka cementowa zatarta na gładko; Ściany: w konstrukcji stalowej, wyposażone w bramy w konstrukcji stalowej z wypełnieniem z siatki lub z prętów stalowych. Dach: w konstrukcji stalowej, kryty blachą trapezową).

Działka B - którą zamierza sprzedaż (obecnie są przeprowadzane rozmowy). W skład sprzedawanej części wchodzi działka o powierzchni około 5000 m² na której znajduje się:

* budynek garaży (pow. 113 m²) - jednokondygnacyjny, niepodpiwniczony, wzniesiony w technologii tradycyjnej. Fundamenty, ławy betonowe wylewane na mokro; Ściany fundamentowe: betonowe wylewane na mokro; Budynek murowany z pustaków. Instalacja elektryczna.

* wiata obudowana (pow. 282 m²) - obiekt jednokondygnacyjny, niepodpiwniczony, wzniesiony w konstrukcji stalowej. Fundamenty: żelbetowe; Posadzka: wylewka cementowa zatarta na gładko. Ściany i dach: w konstrukcji stalowej kryte blachą trapezową.

* wiaty nieobudowane - ilość 14 (łączna pow. 708 m²) - obiekty jednokondygnacyjne, niepodpiwniczone, wzniesione w konstrukcji stalowej. Fundamenty: żelbetowe; Posadzka: wylewka cementowa zatarta na gładko. Ściany: w konstrukcji stalowej, wyposażone w bramy w konstrukcji stalowej z wypełnieniem z siatki lub z prętów stalowych. Dach w konstrukcji stalowej, kryty blachą trapezową.

Łączna powierzchnia zabudowy około 1100 m² oraz budowle: ogrodzenie, utwardzony plac i parking.

Działka C pozostaje na własność Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę VAT należy przyjąć na sprzedawane prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z usytuowanymi na nim budynkami i budowlami po dokonaniu podziału działek i sprzedaży obu potencjalnym nabywcom.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż obu nowo wyodrębnionych działek wraz z ich zabudowaniem będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

Wyjaśnienie:

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku sprzedaży budynku lub budowli wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu ma zastosowanie przepis § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia wykonawczego VAT. Wynika z niego, że zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W celu przeanalizowania zwolnienia dla budynków i budowli Wnioskodawca powołuje się na art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z VAT, z wyjątkiem przypadku gdy:

Z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika, że pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawca zakupił na rynku wtórnym od firmy użytkującej ją przez ponad 5 lat wykonującej czynności podlegające opodatkowaniu. Od momentu nabycia nie modernizował przedmiotowej nieruchomości i nie ponosił nakładów na jej ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej. W związku z czym dostawa nie może być traktowana jako dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zatem dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym

* w przypadku Działki A jest posadowiony budynek i wiata nieobudowana - czyli budynki są trwałe związanie z gruntem,

* w przypadku Działki B jest posadowiony budynek garaży, wiata obudowana i 15 wiat nieobudowanych - czyli według Wnioskodawcy budynki są trwałe związanie z gruntem

jest zwolniona z VAT, gdyż dostawa tych budynku i budowli korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

W oparciu o art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b - stosownie do art. 43 ust. 7a - nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęć "budynek" i "budowla". W związku z tym zasadne jest skorzystanie z definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 1-3 cyt. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o:

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy wraz z dostawą budynków lub budowli następuje również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym obiekty te są posadowione.

Stosownie do § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Odnosząc przytoczone wyżej przepisy do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego należy w pierwszej kolejności wskazać dostawa budynków i budowli posadowionych na działkach objętych prawem wieczystego użytkowania, które to działki powstały w efekcie podziału nieruchomości przyjętej przez Wnioskodawcę do użytkowania 31 sierpnia 2008 r. i w całości wykorzystywanej w działalności przedsiębiorstwa (najem, własny użytek), nie może zostać rozpatrywany w kontekście czynności dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14.

Z przywołanej wcześniej definicji pierwszego zasiedlenia wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika i przy nabyciu nieruchomości przyjętej do użytkowania 31 sierpnia 2008 r. (którą Wnioskodawca zamierza podzielić na 3 działki i ustanowić trzy odrębne księgi wieczyste) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - art. 43 ust. 1 pkt 2. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie środków trwałych o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższy fakt stwierdzić należy, iż dostawa przedmiotowych budynków i budowli, nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, bowiem Wnioskodawca nabył je w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem, w przypadku przedmiotowej dostawy, nie będzie miał zastosowania żaden z wyjątków wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym, sprzedaż budynków, o których mowa we wniosku będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, (o ile strony umowy po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT nie wybiorą opcji opodatkowania, o której mowa w tym przepisie).

Tym samym, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu wydzielonych działek, na których te budynki i budowle są posadowione, w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. rozporządzenia w związku z art. 29 ust. 5 ustawy, będzie również korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Reasumując, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu, tj. działki A wraz z posadowionym budynkiem i wiatą nieobudowaną i działki B wraz z posadowionym budynkiem garaży, wiatą obudowaną i 15 wiatami nieobudowanymi, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w powiązaniu z art. 29 ust. 5 ustawy i § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż obu nowo wyodrębnionych działek wraz z ich zabudowaniem będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.