IBPP3/443-1104/11/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia26 września 2011 r. (data wpływu 30 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu nabytego z bonifikatą oraz jej skutków podatkowych - jest prawidłowe.

W dniu 30 września 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu nabytego z bonifikatą oraz jej skutków podatkowych

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Gmina Miejska dokonuje sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w jej zasobach z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) oraz przepisów prawa miejscowego.

Zgodnie z art. 68 ust. 1 wskazanej ustawy niektórzy nabywcy nieruchomości korzystają z możliwości nabycia nieruchomości z bonifikatą. W takim przypadku Gmina wystawia fakturę dla nabywcy lokalu mieszkalnego na kwotę ceny pomniejszonej o bonifikatę, wykazując przy tym na fakturze oznaczenie "zw" tj. zwolnienie od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

W przypadku zbycia lokalu mieszkalnego nabytego z bonifikatą w terminie 5 lat od daty nabycia, nabywca zgodnie z art. 68 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami zobowiązany jest do zwrotu kwoty równej udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zwrotu kwoty równej kwocie bonifikaty po jej waloryzacji przez nabywcę lokalu mieszkalnego, który nabył lokal z bonifikatą a następnie zbył go przed upływem 5 lat licząc od dnia nabycia. Gmina Miejska jest zobowiązana do wystawienia faktury korygującej oznaczając ją symbolem "zw" jako dostawę towarów zwolnioną od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy nabywca lokalu mieszkalnego, który nabył ten lokal z bonifikatą, a na cenę pomniejszoną o kwotę bonifikaty została wystawiona przez Gminę Miejską faktura z adnotacją "zw" (zwolnione od podatku VAT), a następnie zbywa ten lokal przed upływem terminu 5 lat od dnia jego nabycia i ziścił się obowiązek zwrotu zwaloryzowanej kwoty bonifikaty. Gmina Miejska wystawia fakturę korygującą wykazując także zwolnienie od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podstawą opodatkowania jest obrót, a według ust. 4 tego przepisu "podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b." Natomiast według art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi.

Należy zatem uznać, że zwrot zwaloryzowanej bonifikaty nie jest odrębnym zdarzeniem które należy rozpatrywać pod kątem opodatkowania tylko w dalszym ciągu mamy do czynienia z pierwotnym zdarzeniem powodującym powstanie obowiązku podatkowego. W takiej sytuacji wystawiając fakturę korygującą zastosowanie ma taka sama stawka podatku jak przy pierwotnej transakcji, a w tym przypadku skoro prawidłowe było zwolnienie od podatku od towarów i usług pierwotnie wykazane na fakturze, konsekwentnie należy uznać, że cena wykazana na fakturze korygującej wystawianej po zwrocie zwaloryzowanej bonifikaty także jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 19 ust. 10 w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Stosownie do art. 29 ust. 1 podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W świetle art. 29 ust. 4 podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Gmina dokonuje sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w jej zasobach z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) oraz przepisów prawa miejscowego.

Zgodnie z art. 68 ust. 1 wskazanej ustawy niektórzy nabywcy nieruchomości korzystają z możliwości nabycia nieruchomości z bonifikatą. W takim przypadku Gmina wystawia fakturę dla nabywcy lokalu mieszkalnego na kwotę ceny pomniejszonej o bonifikatę, wykazując przy tym na fakturze oznaczenie "zw" tj. zwolnienie od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

W przypadku zbycia lokalu mieszkalnego nabytego z bonifikatą w terminie 5 lat od daty nabycia, nabywca zgodnie z art. 68 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami zobowiązany jest do zwrotu kwoty równej udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji.

Bonifikata to zniżka od ustalonej ceny. Tak jak przy ustalaniu ceny towaru przy sprzedaży, która jest pieniężnym odzwierciedleniem wartości rzeczy, tak cena, jaką ma uiścić nabywca winna już uwzględniać bonifikatę. Zatem należy stwierdzić, iż zniżka (bonifikata) udzielona jest od ustalonej wcześniej wartości świadczenia.

Stosownie do przepisu art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15 ust. 1, czyli osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. W myśl ust. 4 powyższego artykułu podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Zgodnie z § 14 powyższego rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

O ile ustawodawca uregulował - w myśl powołanego wyżej art. 29 ust. 4 a-w sposób szczególny moment rozliczenia faktury korygującej obniżającej podatek należny, to przepisy podatkowe nie określają wprost sposobu rozliczania podatku należnego wynikającego z faktury korygującej w sytuacji, gdy w wyniku jej wystawienia doszło do podwyższenia obrotu.

Sposób rozliczenia przez sprzedawcę faktur korygujących, w sytuacji gdy korekta powoduje podwyższenie podatku należnego, uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury. I tak, faktura korygująca podwyższająca podatek należny w stosunku do faktury pierwotnej może być wystawiona:

* w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości obrotu bądź kwoty podatku wykazanego w pierwotnej fakturze (np. niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży) lub

* z powodu innych przyczyn określonych w § 14 cytowanego rozporządzenia, np. podwyższenia ceny sprzedaży.

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy w wyniku wykazania zbyt małego podatku należnego, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, winien rozliczyć tą fakturę tak, jak fakturę pierwotną.

W drugim zaś przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w dacie jej wystawienia oraz w deklaracji VAT za bieżący okres rozliczeniowy.

Z opisu sprawy wynika, że zwrot bonifikaty powodujący podwyższenie ceny jest następstwem zapisu art. 68 ust. 2 cytowanej ustawy o gospodarce nieruchomościami, w myśl którego nabywca nieruchomości jest obowiązany dokonać zwrotu na żądanie właściwego organu, jeśli wykorzystał nieruchomość na cele inne niż mieszkalne przed upływem 5 lat, licząc od dnia nabycia.

Zdaniem tut. Organu jest to okoliczność niemożliwa do przewidzenia w chwili podpisywania umowy sprzedaży. Zatem podstawa opodatkowania została ustalona na dzień powstania obowiązku podatkowego w sposób prawidłowy, zaś faktura pierwotna, w której wykazano dostawę lokalu ze stawką zwolnioną odzwierciedlała stan rzeczywisty.

Mając powyższe na względzie zwiększenie podstawy opodatkowania w wyniku utraty przez nabywcę prawa do bonifikaty skutkuje koniecznością wystawienia faktury korygującej. Jednocześnie wystawienie faktury korygującej zwiększającej obrót do faktury pierwotnej dokumentującej dostawę zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 nie ma wpływu na zastosowane pierwotnie zwolnienie. Tym samym Wnioskodawca wystawiając do faktury pierwotnej dokumentującej dostawę zwolnioną z opodatkowania fakturę korygującą zwiększającą podstawę opodatkowania w związku utratą prawa nabywcy do bonifikaty, Wnioskodawca ma prawo do wykazania w niej (tak jak w fakturze pierwotnej) zwolnienia z podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.