IBPP3/443-1052/12/UH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2012 r. (data wpływu 2 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2012 r. (data wpływu 17 grudnia 2012 r.) oraz pismem z dnia 12 grudnia 2012 r. (data wpływu 27 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu pn.: "..." - jest nieprawidłowe

W dniu 2 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją projektu pn.: "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 grudnia 2012 r. (data wpływu 17 grudnia 2012 r.) oraz pismem z dnia 12 grudnia 2012 r. (data wpływu 27 grudnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zaistniałego stanu faktycznego:

Spółdzielnia Mieszkaniowa (Wnioskodawca) realizuje projekt w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2007-2013.

Przedmiotem projektu jest likwidacja azbestu (wraz z jego utylizacją) oraz termomodernizacja budynków mieszkalnych w Osiedlu....

W ramach projektu Spółdzielnia Mieszkaniowa poniosła wydatki na następujące zadania:

* wymiana i docieplenie ścian - loggie,

* docieplenie ścian - ściany osłonowe,

* instalacja odgromowa,

* roboty rozbiórkowe i przygotowawcze,

* wykonanie pomiarów czystości terenu,

* transport i koszty składowania odpadów,

* demontaż płyt ACEKOL i wełny mineralnej,

* rusztowanie.

Projekt był realizowany od 28 kwietnia 2008 r. do 31 lipca 2012 r.

Dokumentacja projektowa została wykonana w okresie 28.04.2008-11 lipca 2008 r. Roboty budowlane trwały od 20 sierpnia 2010 r.

W projekcie poniesiono następujące wydatki:

* przygotowanie projektu budowlanego: 24.810,29 PLN brutto,

* przygotowanie Studium Wykonalności: 20 000,00 PLN netto, VAT 22% i 23%:

* 5 200,00 PLN,

* rusztowanie budynek...: 108171,90 PLN brutto

* demontaż płyt ACEKOL i wełny mineralnej budynek...: 86 416,96 PLN brutto

* transport i koszty składowania odpadów budynek...: 33 314,55 PLN brutto

* wykonanie pomiarów czystości terenu budynek...: 5136,00 PLN brutto

* roboty rozbiórkowe i przygotowawcze budynek...: 58 118,12 PLN brutto

* instalacja odgromowa budynek...: 22 092,38 PLN brutto

* docieplenie ścian - ściany osłonowe budynek...: 524 365,78 PLN brutto

* wymiana i docieplenie ścian - loggie budynek...: 430 831,67 PLN brutto

* rusztowanie budynek...: 77 038,93 PLN brutto

* demontaż płyt ACEKOL i wełny mineralnej budynek I 9-13: 81 263,97 PLN brutto

* transport i koszty składowania odpadów budynek I 9-13: 43 438,56 PLN brutto

* wykonanie pomiarów czystości terenu budynek...: 10 368,00 PLN brutto

* roboty rozbiórkowe i przygotowawcze budynek... 497,17 PLN brutto

* instalacja odgromowa budynek...: 18 456,30 PLN brutto

* docieplenie ścian - ściany osłonowe budynek...: 390 595,02 PLN brutto

* wymiana i docieplenie ścian - loggie budynek...: 526 046,32 PLN brutto

* rusztowanie budynek...: 94 336,39 PLN brutto

* demontaż płyt ACEKOL i wełny mineralnej budynek...: 99 320,54 PLN brutto

* transport i koszty składowania odpadów budynek...: 53 090,04 PLN brutto

* wykonanie pomiarów czystości terenu budynek...: 10 368,00 PLN brutto

* roboty rozbiórkowe i przygotowawcze budynek...: 56 002,92 PLN brutto

* instalacja odgromowa budynek...: 23 111,21 PLN brutto

* docieplenie ścian - ściany osłonowe budynek...: 494 900,05 PLN brutto

* wymiana i docieplenie ścian - loggie budynek...: 627 831,06 PLN brutto

* tablica informacyjna/pamiątkowa: 535,05 PLN brutto

W tym wydatki kwalifikowane wynoszą 3 969 322,13 PLN brutto

Dofinansowanie wyniesie 60% od kosztów kwalifikowanych, czyli 2 381 593,28 PLN brutto.

Beneficjentem projektu jest Spółdzielnia Mieszkaniowa, funkcjonująca na podstawie:

* ustawy - Prawo Spółdzielcze,

* ustawy o Spółdzielniach Mieszkaniowych z dnia 15 grudnia 2000 r.,

* Statutu Spółdzielni Mieszkaniowej.

Spółdzielnia wykonuje czynności opodatkowane i zwolnione od podatku VAT Spółdzielnia wprost przyporządkowuje koszt a tym samym możliwość obniżenia należnego podatku o naliczony zgodnie z charakterem nieruchomości. Jeżeli koszt dotyczy bezpośrednio lokalu użytkowego, w całości odlicza podatek naliczony, jeżeli mieszkalnego to naliczony podatek VAT w całości stanowi koszt danej usługi. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie kwot podatku naliczonego (koszty ogólne), które można przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Spółdzielnia stosuje proporcję obliczoną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Powierzchnia całkowita budynków objętych projektem wynosi dla:

* budynku osiedle...: 4.760,26 m²

* budynku osiedle...: 7.123,84 m²

* budynku osiedle...: 5.714,03 m^2,

w tym:

Procentowy stosunek powierzchni użytkowych do całkowitych wynosi dla:

* budynku osiedle...: 0%

* budynku osiedle...: 2,17%

* budynku osiedle...: 2,10%

Na 31 sierpnia 2012 r. Spółdzielnia liczyła 1639 członków, w tym 3 osoby prawne. Na zasadach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu zajmowane było przez członków 562 mieszkania, na zasadach spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu 65 mieszkań. 862 członków posiadało mieszkanie na odrębną własność 24 osoby nie będące członkami Spółdzielni posiadało własnościowe prawo do lokalu, a 13 osób nie będących członkami Spółdzielni posiadało mieszkanie na odrębną własność. 28 mieszkań zajmowanych było na zasadach najmu.

Na dzień 31 sierpnia 2012 r. Spółdzielnia była właścicielem lub współwłaścicielem 31 budynków mieszkalnych obejmujących 1574 mieszkania o powierzchni użytkowej 90.231,56 m^2, w tym własnością Spółdzielni było 699 mieszkań o powierzchni użytkowej 39.737,17 m^2. Spółdzielnia była również właścicielem 4 budynków niemieszkalnych o powierzchni użytkowej 5.245,30 m^2. Spółdzielnia jest właścicielem następujących lokali użytkowych objętych projektem:. 3 lokale użytkowe o powierzchni użytkowej 154,75 m^2. oraz... 2 lokale użytkowe o powierzchni użytkowej 120,0lm².

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego Wnioskodawca podał następujące informacje:

Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia zakupu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi (lokale użytkowe stanowią 2,17% oraz 2,10% całej powierzchni dwóch budynków objętych przedmiotowym projektem).

Proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 za 2011 r. wynosi 13,00%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 12 grudnia 2012 r.):

Czy Wnioskodawca ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 12 grudnia 2012 r.):

Spółdzielnia Mieszkaniowa nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy w tym miejscu wskazać, że wyrażone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym.

Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego - co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy - jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT nie jest wyjątkowym przywilejem podatnika, lecz jego prawem, z którego może on - lecz nie musi korzystać.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej.

Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do doliczenia lub niedających takiego prawa. Wskazać również należy, że podatnikowi może przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części tj. w wysokości odpowiadającej wartości ustalonego wskaźnika proporcji.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdą przepisy art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl natomiast art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Przepis ten stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 8 ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r., w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

* przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;

* nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

* przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

* nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

* gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca, będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, jest Beneficjentem projektu pn.: "...". Realizacja projektu przypadła na okres od 28 kwietnia 2008 r. do 31 lipca 2012 r. Przedmiotem projektu jest likwidacja azbestu (wraz z jego utylizacją) oraz termomodernizacja budynków mieszkalnych w Osiedlu.... Zakup towarów i usług związany z realizacją przedmiotowego projektu został udokumentowany fakturami VAT wystawionymi na Wnioskodawcę. Efekt projektu będzie służył sprzedaży zwolnionej i w niewielkim stopniu sprzedaży opodatkowanej.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną w zakresie wynajmu lokali użytkowych oraz działalność zwolnioną od podatku VAT, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT.

Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia zakupu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi (lokale użytkowe stanowią 2,17% oraz 2,10% całej powierzchni dwóch budynków objętych przedmiotowym projektem).

Proporcja określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 za 2011 r. wynosi 13,00%.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonane zakupy służą obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli "zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Kwotę podatku naliczonego do odliczenia Wnioskodawca ustala według zasad określonych w art. 90 ustawy o VAT tj. z uwzględnieniem zapisu art. 90 ust. 10, w myśl którego co do zasady prawo do odliczenia podatku przysługuje, gdy wskaźnik proporcji przekracza 2% (za rok 2011 r., wyliczona proporcja wynosi 13%).

Zatem Wnioskodawca ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu w części w jakiej zakupy te są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zgodnie z obliczoną proporcją na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w....