IBPP3/443-1012/11/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłaconych środków na rachunek powierniczy - jest prawidłowe.

W dniu 9 września 2011 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłaconych środków na rachunek powierniczy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest agencją reklamową. W ramach prowadzonej działalności świadczy na rzecz swoich klientów usługi organizacji i obsługi różnego rodzaju akcji promocyjnych. Jednym z klientów Wnioskodawcy jest spółka tajwańska, będąca wiodącym producentem systemów i podzespołów komputerowych, takich jak laptopy, netbooki, monitory, płyty główne do komputerów, karty graficzne, karty sieciowe ftp. W ramach usług świadczonych na rzecz tego klienta Wnioskodawca planuje rozpoczęcie obsługi programu (akcji promocyjnej), służącego zwiększeniu sprzedaży produktów wskazanego klienta w Polsce. Program będzie adresowany do przedsiębiorców (osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej), którzy w ramach prowadzonej działalności nabywają produkty klienta Wnioskodawcy w celu dalszej odsprzedaży oraz pracowników zatrudnionych u takich przedsiębiorców na stanowiskach związanych ze sprzedażą produktów klienta Wnioskodawcy.

W programie będą mogli wziąć udział wszyscy przedsiębiorcy i pracownicy spełniający wskazane wyżej warunki, którzy zadeklarują chęć uczestnictwa w programie. W programie nagradzane będzie osiągnięcie lub doprowadzenie przez uczestnika określonego poziomu zakupów produktów wytwarzanych przez spółkę tajwańską przeznaczonych do dalszej odsprzedaży, pod warunkiem, że produkty te zostaną nabyte w oficjalnym kanale sprzedaży, tj. od autoryzowanych importerów produktów spółki tajwańskiej. Nagrodami w programie mają być premie pieniężne, stanowiące określony procent wartości netto produktów nabytych przez uczestnika (w przypadku przedsiębiorców) lub do nabycia których doprowadził uczestnik (w przypadku pracowników).

Wnioskodawca przewiduje, że klient Wnioskodawcy będzie dokonywał na rzecz Wnioskodawcy dwojakiego rodzaju płatności. Pierwszy rodzaj płatności obejmie kwoty stanowiące wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę, polegającą m.in. na obsłudze programu, rejestracji uczestników, prowadzeniu strony internetowej, prowadzeniu infolinii dla uczestników, projektowaniu i produkcji materiałów marketingowych, zapłata tej części wynagrodzenia ma następować na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Podstawą do zapłaty wynagrodzenia i dokumentem dokumentującym sprzedaż usługi będzie faktura stwierdzająca dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, o której mowa w § 26 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Drugi rodzaj płatności obejmuje kwotę przeznaczoną na wypłatę premii dla uczestników. Kwota ta obliczana jest po zakończeniu danego okresu trwania programu i ustaleniu ostatecznej wysokości premii przysługującej uczestnikom. Po ich otrzymaniu Wnioskodawca zleca dokonanie przelewu na rachunki bankowe uczestników lub karty przedpłacone, wydane uczestnikom. Zgodnie z umową pomiędzy Wnioskodawcą a jego klientem środki przeznaczone na wypłatę premii przez cały czas, do chwili zlecenia dokonania przelewu na rzecz uczestników Programu, będą pozostawać własnością klienta Wnioskodawcy. W szczególności: a) środki te będą przelewane na odrębny rachunek powierniczy, o którym mowa w art. 59 Prawa Bankowego, prowadzony na rzecz klienta Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej przez Wnioskodawcę z bankiem; b) wszelkie przychody i korzyści związane z powierzonymi kwotami, w szczególności odsetki od kwot przechowywanych na rachunku powierniczym, zostaną zwrócone klientowi Wnioskodawcy; c) jeżeli kwota powierzona przez klienta Wnioskodawcy nie zostanie w całości wykorzystana do wypłaty premii uczestnikom programu, Wnioskodawca niezwłocznie zwróci klientowi pozostałą kwotę; d) Wnioskodawca będzie uprawniony wyłącznie do złożenia dwóch rodzajów dyspozycji bankowi prowadzącemu rachunek powierniczy - przelewu na konta lub karty uczestników programu oraz dyspozycji zwrotu środków na rachunek klienta Wnioskodawcy, natomiast jakakolwiek inna dyspozycja złożona przez Wnioskodawcę nie zostanie zrealizowana; e) klient Wnioskodawcy będzie uprawniony do dostępu do wszelkich informacji o transakcjach przeprowadzonych na rachunku powierniczym. Wpłata ww. kwoty przeznaczonej na wypłatę premii dokumentowana będzie notą księgową (obciążeniową), wystawianą przez Wnioskodawcę.

Wykorzystanie rachunku powierniczego do przeprowadzenia opisanej transakcji ma na celu przyspieszenie i ułatwienie wypłaty premii uczestnikom programu w imieniu klienta Wnioskodawcy oraz zabezpieczenie interesów tego klienta, który pragnie mieć pewność, że powierzone Wnioskodawcy środki, przeznaczone na wypłatę premii uczestnikom programu, zostaną w całości wykorzystane wyłącznie w tym celu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy środki wpłacane przez klienta Wnioskodawcy na rachunek powierniczy Wnioskodawcy nie stanowią należności przysługujących Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz nie są również należnościami otrzymanymi przez Wnioskodawcę na poczet przyszłego wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług, o którym mowa w art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, a więc w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem ze względu na treść ekonomiczną tej czynności.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej ustawa o VAT) - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 cyt. ustawy). Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót. Obrót został zdefiniowany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Ponadto zgodnie z zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT - "obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1." Jest to jednak zasada ogólna. Odstępstwo od niej przewiduje art. 19 ust. 11 ww. ustawy o VAT, który stanowi, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części".

W opisanym stanie faktycznym kwoty przekazane na rachunek powierniczy w celu ich wypłaty uczestnikom programu w charakterze premii nie stanowią należności przysługujących Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług w rozumieniu art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT, skoro Wnioskodawca zgodnie z umową nie jest uprawniony do ich otrzymania w charakterze wynagrodzenia. Również fakt ich faktycznej wpłaty na rachunek powierniczy nie może być uznany za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadzie art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, gdyż wpłata na rachunek powierniczy nie następuje w celu uiszczenia określonej części przyszłego wynagrodzenia Wnioskodawcy, a z chwilą wpływu środków na rachunek powierniczy Wnioskodawca nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi wedle swojej woli. W ocenie Wnioskodawcy okoliczności te pozwalają przyjąć, że opisana czynność nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT ze względu na swoją treść ekonomiczną.

W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do jej udokumentowania fakturą VAT, a w przypadkach wskazanych w § 26 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, fakturą stwierdzającą dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Artykuł 19 ust. 11. Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Artykuł 29. 1. Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do stanu prawnego należy przyjąć, że owszem Wnioskodawca świadczy dla swego Klienta usługę obsługi programu promocyjnego. W związku z obsługą programu otrzymuje na rachunek powierniczy środki pieniężne.

Jak podkreśla Wnioskodawca we wniosku środki otrzymywane od Klienta nie będą stanowiły wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę. Wnioskodawca nie ma możliwości pobrania powierzonych środków na własne potrzeby, jest uprawniony bowiem wyłącznie do przelewu na konta lub karty uczestników programu oraz dyspozycji zwrotu środków na rachunek klienta Wnioskodawcy. Środki wpłacone przez Klienta na rachunek powierniczy stanowią dla Klienta pewnego rodzaju zabezpieczenie, że zostaną one wypłacone przez Wnioskodawcę uczestnikom programu. Zatem środki wpłacone przez Klienta nie stanowią dla Wnioskodawcy kwoty należnej (wynagrodzenia), o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Skoro przedmiotowych rozliczeń nie uznaje się za przedmiot podlegający opodatkowaniu to wpłaconych środków przeznaczonych na premie nie należy również uznać za część należnego wynagrodzenia (zaliczki) na poczet świadczonych usług.

W konsekwencji wpłata środków na rachunek powierniczy jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT nie rodzi również obowiązku udokumentowania fakturą VAT. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zatem nie znajdzie zastosowania § 26 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), który został przywołany przez Wnioskodawcę. Zgodnie z ust. 1-4 tej regulacji przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa powyżej, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem, przy czym mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

W przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz:

Powyższy przepis odnosi się do sposobu fakturowania dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest inne państwo niż Polska. Jednakże mając na uwadze, że czynność opisana we wniosku nie stanowi świadczenia, które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem VAT, a wypłacane kwoty nie stanowią dla Wnioskodawcy kwoty należnej regulacja ta nie znajdzie zastosowania w tym przypadku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.