IBPP2/4512-818/15/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 września 2015 r. (data wpływu 21 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z 30 listopada 2015 r. (data wpływu 1 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w związku ze zwrotem surowców do dostawcy mającego siedzibę na terytorium Unii Europejskiej Wnioskodawca miał obowiązek skorygować podatek naliczony dotyczący importu tych surowców - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z 30 listopada 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w związku ze zwrotem surowców do dostawcy mającego siedzibę na terytorium Unii Europejskiej Wnioskodawca miał obowiązek skorygować podatek naliczony dotyczący importu tych surowców i uznania zwrotu surowców do dostawcy jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka zakupiła surowce od firmy mającej siedzibę w Holandii. Surowce zostały dostarczone z Argentyny drogą morską do Gdyni, gdzie dokonano odprawy celnej.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, a zatem przesłanki skutkujące rozpoznaniem przez Wnioskodawcę importu towarów zostały spełnione.

Wynikająca z dokumentu celnego kwota podatku należnego od importu towarów stanowi jednocześnie kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2p. 2 ustawy o VAT.

Spółka ujęła podatek należny od importu towarów oraz podatek naliczony w deklaracji VAT-7 w odpowiednim okresie.

Dostawca, tj. spółka holenderska, wystawił fakturę za dostawę surowca. Faktury tej Wnioskodawca nie uznał za WNT, a posłużyła ona jedynie do rozliczenia należności za surowce. Po dokonaniu kontroli jakości przez laboratorium stwierdzono, że dostarczone surowce w odniesieniu do części dostawy nie spełniają norm jakościowych. Wadliwy towar został zwrócony do dostawcy tj. do spółki holenderskiej, która wystawiła fakturę korygującą.

Na podstawie faktury korygującej Wnioskodawca skorygował w deklaracji wcześniej odliczony VAT naliczony od importu surowca. Po dokonaniu korekty podatku naliczonego, pozostał nieskorygowany podatek należny od importu surowca w kwocie odpowiadającej wartości tej korekty.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów i usług, zwrot podatku zapłaconego od importu towarów przysługuje podatnikom, którzy dokonali wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w związku z ich reklamacją, natomiast zgodnie z § 5 ust. 6p. 1 zwrot podatku nie dotyczy kwot podatku naliczonego, o które przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W opisanej sytuacji nie przysługuje Wnioskodawcy zwrot podatku zapłaconego od importu towarów, gdyż dokonał zwrotu towarów na terytorium Unii Europejskiej. Jednakże w związku z dokonaną przez niego korektą deklaracji w zakresie podatku naliczonego, powstało zobowiązanie z tytułu podatku, a tym samym podatek od importu towarów nie "wyzerował się".

Pismem z 30 listopada 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny następująco:

Spółka dokonała importu surowców z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. W związku z dokonanym nabyciem w ramach importu towarów i następnie zwrotem surowców do dostawcy mającego siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, czy słusznie Wnioskodawca skorygował podatek naliczony dotyczący importu tych surowców.

2. Czy zwrot towarów należy potraktować jako dostawę towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, co uprawniałoby Wnioskodawcę do odliczenia VAT naliczonego od importu.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Mając na uwadze uregulowania dotyczące podatku VAT w zakresie importu towarów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że niesłusznie dokonał korekty podatku naliczonego w części dotyczącej zwróconego surowca.

Ponieważ nie ma prawa do zwrotu podatku zapłaconego od importu towarów, który następnie odliczył jako podatek naliczony, jak również z uwagi na to, że zwrot nastąpił na teren Unii Europejskiej, nie powinien korygować podatku naliczonego i dokonywać korekty deklaracji z tego tytułu.

Alternatywnym rozwiązaniem wyzerowania podatku VAT od importu towarów byłoby, zdaniem Wnioskodawcy, potraktowanie zwrotu towarów do dostawcy mającego siedzibę na terytorium UE jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a tym samym uzyskanie prawa do odliczenia VAT naliczonego od importu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów - kwota podatku:

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 pkt 7 ustawy).

Jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnotowego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że podatek naliczony stanowi podatek wynikający z dokumentu celnego, zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych wykonywanych przez podatnika (dokonującego importu) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Przepisy art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy wskazują na terminy, w jakich podatnik może z tego uprawnienia skorzystać. I tak zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy o VAT).

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo - prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego jest przy tym zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka zakupiła surowce od firmy mającej siedzibę w Holandii z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej VAT. Surowce zostały dostarczone z Argentyny drogą morską do Gdyni, gdzie dokonano odprawy celnej. Wynikająca z dokumentu celnego kwota podatku należnego od importu towarów stanowi jednocześnie kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Spółka ujęła podatek należny od importu towarów oraz podatek naliczony w deklaracji VAT-7 w odpowiednim okresie. Spółka dokonała importu surowców z zamiarem wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych. Dostawca, tj. spółka holenderska, wystawił fakturę za dostawę surowca. Po dokonaniu kontroli jakości przez laboratorium stwierdzono, że dostarczone surowce w odniesieniu do części dostawy nie spełniają norm jakościowych. Wadliwy towar został zwrócony do dostawcy tj. do spółki holenderskiej, która wystawiła fakturę korygującą. Na podstawie faktury korygującej Wnioskodawca skorygował w deklaracji wcześniej odliczony VAT naliczony od importu surowca. Po dokonaniu korekty podatku naliczonego, pozostał nieskorygowany podatek należny od importu surowca w kwocie odpowiadającej wartości tej korekty.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w związku ze zwrotem surowców do dostawcy mającego siedzibę na terytorium Unii Europejskiej miał on obowiązek skorygować podatek naliczony dotyczący importu tych surowców.

Stosownie do powyższego należy rozważyć, czy w sprawie będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawca (importer) jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego, który wynika z dokumentu celnego potwierdzającego import wadliwych surowców, które zostały następnie zwrócone sprzedającemu.

Jak wynika z wniosku, na gruncie przywołanych przepisów, Wnioskodawca spełnia zarówno przesłanki merytoryczne (import związany z działalnością opodatkowaną) jak i formalne (posiada dokument celny) do odliczenia podatku VAT wynikającego z dokumentu celnego. Dodatkowo należy zwrócić tutaj uwagę na jeszcze jeden aspekt sprawy. Prawo do odliczenia w tym przypadku pozwala na realizację zasad fundamentalnych podatku VAT tj. neutralności podatku VAT dla podatników tego podatku jak i opodatkowanie wyłącznie konsumpcji. We wniosku Wnioskodawca wskazał, że ujął podatek należny od importu towarów w deklaracji VAT-7 w odpowiednim okresie. Natomiast część surowców niespełniających norm jakościowych nie została wykorzystana przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy z tytułu importu surowców niespełniających norm jakościowych przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT wynikającej z dokumentu celnego, gdyż import tych surowców nastąpił z zamiarem ich wykorzystania do działalności opodatkowanej i w innym przypadku VAT z tytułu importu towarów obciążałby Wnioskodawcę (z jednej strony byłby obowiązany uiścić VAT należny, z drugiej zaś nie stanowiłby on dla niego w części lub całości VAT naliczonego), co w świetle zasady neutralności oraz opodatkowania wyłącznie konsumpcji tego podatku jest niedopuszczalne. Zatem Wnioskodawca w związku ze zwrotem surowców niespełniających norm jakościowych do dostawcy mającego siedzibę na terytorium Unii Europejskiej nie miał obowiązku dokonać korekty podatku naliczonego z tego tytułu.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że Wnioskodawcy z tytułu zwrotu reklamowego towaru nie przysługuje zwrot podatku zapłaconego z tytułu importu. Zasady ubiegania się o zwrot podatku od importowanych towarów, które podlegają reklamacji, zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 1656).

Zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia zwrot podatku zapłaconego od importu towarów przysługuje podatnikom, którzy dokonali wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w związku z ich reklamacją. Jednocześnie w myśl § 5 ust. 6 tego rozporządzenia zwrot podatku, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy kwot podatku naliczonego:

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawca nie może ubiegać się o zwrot podatku, gdyż jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentu celnego, który potwierdza import towarów. Podkreślić należy także, że zwrot, o którym mowa jest instytucją odrębną od zasad wynikających z art. 87 ustawy o VAT i nie następuje w ramach składanej deklaracji podatkowej, lecz na podstawie niezależnie składanego wniosku o zwrot.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że niesłusznie dokonał korekty podatku naliczonego w części dotyczącej zwróconego surowca, jest prawidłowe.

W odniesieniu do pytania dotyczącego uznania zwrotu towarów do kontrahenta za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów należy stwierdzić, że z uwagi na rozstrzygnięcie w kwestii objętej pytaniem nr 1, a mianowicie, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego od surowców zwróconych do dostawcy, odpowiedź na pytanie nr 2 staje się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zmiana któregokolwiek z elementów opisu zaistniałego stanu faktycznego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci swoją ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.