IBPP2/4512-485/16-2/BW - Obowiązek zapłaty przez wnioskodawcę po likwidacji swojej działalności podatku należnego od wierzytelności otrzymanych zgodnie z zawartym układem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 czerwca 2016 r. (data wpływu 28 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 20 września 2016 r. (data wpływu 23 września 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę po likwidacji swojej działalności podatku należnego od wierzytelności otrzymanych zgodnie z zawartym układem - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty przez Wnioskodawcę po likwidacji swojej działalności podatku należnego od wierzytelności otrzymanych zgodnie z zawartym układem.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 września 2016 r. (data wpływu 23 września 2016 r)., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 12 września 2016 r. znak: IBPP2/4512-485/16-1/BW.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) w likwidacji będący małym podatnikiem podatku VAT rozliczający się kwartalnie metodą kasową posiada nie uregulowane przez odbiorcę należności. Dłużnik znajduje się w upadłości układowej. Postanowieniem Sądu Rejonowego w (...) został zatwierdzony układ pomiędzy dłużnikiem a wierzycielami. Zgodnie z tym układem nastąpiło umorzenie 55% wierzytelności i spłata pozostałej po umorzeniu wierzytelności na warunkach wskazanym w układzie, tj. rozłożenie na trzy raty nieumorzonej części wierzytelności i spłata tych rat w ten sposób, że pierwsza płatna będzie do 6 miesięcy, druga rata płatna do 9 miesięcy natomiast trzecia rata będzie płatna w terminie 12 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia Sądu w przedmiocie zatwierdzenia układu.

Dłużnik jest nadal czynnym podatnikiem podatku VAT. Natomiast w piśmie z 20 września 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 20 września 2016 r.:

Czy Spółka będąca małym podatnikiem rozliczającym się metodą kasową zobowiązana będzie po likwidacji swojej działalności do zapłaty podatku należnego od wierzytelności otrzymanych zgodnie z zawartym układem?

Zdaniem Wnioskodawcy, z chwilą zamknięcia Spółki i wyrejestrowania jej jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług, Spółka straci możliwość sporządzenia deklaracji VAT-7K i wykazania w niej podstawy opodatkowania i podatku należnego od wpłaconej po likwidacji zaległej wierzytelności. Nie będzie też miała możliwości zarejestrowania się ponownie do VAT, gdyż nie będzie już istniała. W związku z powyższym, zapłata przez dłużnika zaległości po dacie likwidacji Spółki i jej wykreśleniu z ewidencji podatników podatku od towarów i usług nie rodzi obowiązku w VAT, ani u Spółki ani u jej byłych Wspólników. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty - w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny. W sytuacji przedstawionej przez Spółkę należność może zostać uregulowana już po likwidacji Spółki i wykreśleniu z ewidencji podatników VAT. Nie będzie zatem istniał podmiot, który mógłby uwzględnić podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność zostanie uregulowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15 są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego".

Przez małego podatnika - na mocy art. 2 pkt 25 ustawy - rozumie się podatnika podatku od towarów i usług:

- przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

W myśl art. 21 ust. 1 ustawy - mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:

- po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej "metodą kasową"; otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Mając na względzie powyższe należy wyjaśnić, że istnieją dwie grupy podatników VAT, którzy mają możliwość kwartalnego rozliczania się z tego podatku poprzez deklarację VAT-7K. Są to:

* mali podatnicy, którzy wybrali tzw. metodę kasową rozliczania podatku VAT (tekst jedn.: uzależnili moment rozliczania podatku VAT od uregulowania płatności);

* mali podatnicy, którzy nie wybrali metody kasowej, ale chcą rozliczać się z podatku VAT za okresy kwartalne.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący małym podatnikiem podatku VAT i rozliczający się kwartalnie metodą kasową jest w likwidacji i posiada nieuregulowane przez odbiorcę należności. Dłużnik znajduje się w upadłości układowej. Postanowieniem Sądu Rejonowego (...) roku został zatwierdzony układ pomiędzy dłużnikiem a wierzycielami. Zgodnie z tym układem nastąpiło umorzenie 55% wierzytelności i spłata pozostałej po umorzeniu wierzytelności na warunkach wskazanym w układzie tj. rozłożenie na trzy raty nieumorzonej części wierzytelności i spłata tych rat w ten sposób, że pierwsza płatna będzie do 6 miesięcy, druga rata płatna do 9 miesięcy natomiast trzecia rata będzie płatna w terminie 12 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia Sądu w przedmiocie zatwierdzenia układu. Dłużnik jest nadal czynnym podatnikiem podatku VAT.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga czy istnieje obowiązek zapłaty przez Wnioskodawcę, będącego małym podatnikiem i rozliczającym się metodą kasową, podatku należnego od wierzytelności otrzymanych zgodnie z zawartym układem.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

W myśl art. 103 ust. 2 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3, są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2a-2g, 3 i 4 oraz art. 33.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 272 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Uregulowanie to wyraźnie określa moment rozwiązania spółki. Likwidacja w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oznacza, że spółka nie może utracić bytu prawnego bez przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego, a ostatnim etapem likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest jej wykreślenie z Krajowego Rejestru Sądowego i z ta chwilą Spółka traci osobowość prawną oraz kończy swój byt jako podmiot prawa. Wykreślenie spółki z Krajowego Rejestru Sadowego skutkuje ostatecznym ustaniem bytu prawnego spółki. Z tą chwilą spółka traci osobowość prawną i przestaje być podmiotem praw i obowiązków (vide wyrok naczelnego Sadu Administracyjnego sygn. akt II FSK 769/14 z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2689/15 z dnia 28 października 2015 r.

Zgodnie z art. 282 ww. Kodeksu spółek handlowych likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki (czynności likwidacyjne). Nowe interesy mogą wszczynać tylko wówczas, gdy jest to potrzebne do ukończenia spraw w toku.(...). Artykuł 282 § 1 k.s.h. nakazuje likwidatorom m.in. to, aby "zakończyć interesy bieżące spółki". Likwidatorzy muszą przeprowadzić to tak, aby zakończenie tych interesów było jak najbardziej korzystne dla spółki z o.o. w likwidacji, co zawsze wymaga od nich dokonania zindywidualizowanej oceny co do tego, w jaki konkretnie sposób owo zakończenie bieżących interesów powinno wyglądać, w jakich działaniach ma się ono realizować. Oceny tej likwidatorzy dokonać muszą z zachowaniem podwyższonego miernika należytej staranności (art. 293 § 2 k.s.h.) - podobnie A. Szajkowski, M. Tarska, (w:) Sołtysiński, Szajkowski, Szumański, Szwaja, Komentarz k.s.h., t. II, 2005, s. 890, Nb 20 oraz t. IV, 2009, s. 57, Nb 9; J. Frąckowiak, (w:) Pyzioł, Komentarz k.s.h., 2008, s. 983, Nb 2; Kidyba, Komentarz k.s.h., t. II, 2013, s. 1006-1007, Nb 2 i 3. A. Kidyba w innym miejscu ((w:) Kidyba, Komentarz k.s.h., t. I, 2013, s. 1170) podał, że: "czynności związane z zamykaniem działalności nie mogą prowadzić do pogorszenia sytuacji spółki". W. Popiołek ((w:) Strzępka, Komentarz k.s.h., 2013, s. 1006, Nb 2) podnosi, że likwidatorzy powinni podjąć czynności likwidacyjne bez zbędnej zwłoki, działając "przy uwzględnieniu rachunku ekonomicznego".

Likwidatorzy mają "ściągnąć wierzytelności". Chodzi, co oczywiste, o wierzytelności, przysługujące spółce, z jakiegokolwiek tytułu prawnego. Z uwagi na to, że komentowany przepis nie czyni tu jakichkolwiek rozróżnień, wierzytelności, które likwidatorzy mają obowiązek ściągnąć, wynikać mogą tak ze stosunków prywatnoprawnych (np. spółka zajmująca się wykonywaniem robót budowlanych, przed otwarciem likwidacji zawarła umowę o roboty budowlane, należycie wykonała swe zobowiązanie, jednak nie zapłacono jej już wymagalnego wynagrodzenia), jak i publicznoprawnych (np. z tytułu zwrotu nadpłaty podatku.

Likwidatorzy także przy dokonywaniu "ściągnięcia wierzytelności" muszą przeprowadzić z należytą starannością ocenę tego, jaki sposób jej ściągnięcia jest dla spółki, w jej konkretnej sytuacji, najkorzystniejszy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że będące przedmiotem pytania wierzytelności (których dotyczy zawarty układ) dotyczą czynności wykonanych w okresie prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. W związku z zawartym układem Wnioskodawca zna terminy, kiedy wierzytelności (objęte układem) zostaną uregulowane.

Z treści powołanego art. 282 k.s.h. jednoznacznie wynika, że likwidatorzy Spółki zobowiązani są zakończyć interesy Spółki w sposób najkorzystniejszy, w tym mają obowiązek ściągnąć przysługujące Spółce wierzytelności. W rozpatrywanej sprawie Spółka posiada wierzytelności, które w ramach zawartego układu zostały w części umorzone, natomiast w części zostały rozłożone na raty. Zawarty układ wskazuje na konkretne daty, w których dłużnik zobowiązany jest dokonać spłaty. Z okoliczności sprawy wynika, że data spłaty ostatniej raty przysługujących Spółce wierzytelności będzie przypadać w okolicach planowanej likwidacji, tj. na kwiecień 2017 r., gdy tymczasem Wnioskodawca planuje likwidację w pierwszym kwartale 2017 r. Zatem data planowanej likwidacji działalności Spółki w zasadzie będzie pokrywać się z datą spłaty ostatniej raty wierzytelności. Tym samym z uwagi na art. 282 k.s.h. likwidatorzy Spółki zobowiązani są do ściągnięcia ww. wierzytelności. W konsekwencji w tej konkretnej sytuacji nie jest możliwe zakończenie spraw Spółki, jej likwidacja i wykreślenie z rejestru przed spłatą wierzytelności objętych układem. Zatem w związku z powyższym, Wnioskodawca z chwilą otrzymania poszczególnych rat (wg zawartego układu) zobowiązany będzie do rozpoznania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług zgodnie z art. 21 ust. 1 lit. a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku uzasadnienie, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zaznaczyć należy, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.