IBPP2/4512-3-2/15/AB

W związku z otrzymaną w dniu 15 stycznia 2015 r. skargą Spółki z o.o. G w upadłości likwidacyjnej z 12 stycznia 2015 r. (przesłaną za pośrednictwem poczty - data stempla pocztowego 12 stycznia 2015 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 17 października 2014 r. znak: IBPP2/443-714/14/AB w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania przez Syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, doręczoną 24 października 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) w związku z § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 14 października 2014 r. znak: IBPP2/443-714/14/AB, uznając stanowisko Wnioskodawcy w całości za prawidłowe.

W dniu 23 lipca 2014 r. wpłynął do tut. organu wniosek Spółki z o.o. G w upadłości likwidacyjnej reprezentowanej przez Syndyka masy upadłości T z 4 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania przez Syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

We wniosku z 4 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca Syndyk Masy Upadłości G Sp. z o.o. prowadzi postępowanie upadłościowe spółki, co do której w dniu 29 maja 2014 r. w K ogłoszono upadłość obejmującą likwidację jej majątku.

W związku z powyższym na rzecz Wnioskodawcy działa obecnie syndyk masy upadłości. Wnioskodawca nadal pozostaje czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Upadły w okresie przed ogłoszeniem upadłości, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonywał zakupu towarów i usług. Część z tych dokonanych zakupów nie została uregulowana przez Upadłego przed dniem ogłoszenia upadłości. Obecnie po ogłoszeniu upadłości likwidacyjnej spółki, zobowiązania te nie mogą być uregulowane w normalnym trybie lecz w trybie przewidzianym przez ustawę Prawo upadłościowe i naprawcze. Wierzyciele zostali poinformowani przez Syndyka, że mogą zgłaszać swe wierzytelności w postępowaniu upadłościowym. Zobowiązania te pozostają nieuregulowane do czasu zatwierdzenia listy wierzytelności sporządzonej przez Syndyka i zatwierdzeniu przez Sędziego Komisarza na podstawie uprawomocnionego Postanowienia Sądu.

Niniejszy wniosek dotyczy przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy syndyk masy upadłości, działający w imieniu własnym, lecz na rzecz upadłego, jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy VAT oraz rozliczenia (a w efekcie zapłaty) korygowanej kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia terminu płatności wierzytelności, jeżeli wierzytelności, z których wynika korygowana kwota podatku naliczonego powstały przed datą ogłoszenia upadłości a 150 dzień upływa po dniu ogłoszenia upadłości spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, syndyk masy upadłości nie jest zobowiązany do dokonywania korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie jest zobowiązany do rozliczenia (zapłaty) korygowanej kwoty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności, jeżeli wierzytelności, z których wynika korygowana kwota podatku naliczonego powstały przed datą ogłoszenia upadłości a 150 dzień upływa po dniu ogłoszenia upadłości.

Zgodnie z przepisami art. 89a ust. 1 ustawy VAT, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Z kolei art. 89a ust. 1a ustawy VAT stanowi, iż nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie wciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a ust. 2 ustawy o VAT ulgę na złe długi stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

Co ważne podkreślenia w tym momencie, upadłość dłużnika wyklucza możliwość dokonania korekty podatku należnego przez wierzyciela.

W odniesieniu do dłużnika, zgodnie z przepisami art. 89b ust. 1 ustawy VAT, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Z tym, że art. 89b ust. 1a ustawy VAT stanowi, że obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

Upadłość jest szczególnym sposobem przymusowego zaspokojenia wierzytelności, dopuszczalnym w razie niewypłacalności dłużnika i skierowanym do całego jego majątku. Celem wprowadzenia tych specyficznych rozwiązań jest wspólne i równe zaspokojenie wszystkich wierzycieli, przy czym postępowanie upadłościowe od momentu ogłoszenia upadłości jest jedynym trybem przewidzianym dla dochodzenia roszczeń od upadłego.

A zatem po ogłoszeniu upadłości upadły nie ma możliwości uregulowania faktury dotyczącej wierzytelności powstałej przed ogłoszeniem upadłości. Taka zapłata (w wyniku konieczności korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT) doprowadziłoby do sytuacji, w której zaspokojenie wierzycieli nastąpiłoby poza postępowaniem upadłościowym, co jest niedopuszczalne. Brak zapłaty faktury powoduje konieczność korekty podatku, w efekcie której korygowana kwota podatku podwójnie obciążałaby masę upadłości. Po raz pierwszy przez zgłoszenie wierzytelności do masy upadłości przez wierzyciela, gdyż ten zgodnie z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT nie może skorygować VAT należnego, ponieważ dłużnik jest w stanie upadłości. W konsekwencji zgłasza całą swoją wierzytelność (w kwocie brutto razem z VAT) do listy wierzytelności natomiast kwota podatku, który podlegałby korekcie (tego samego, który został zgłoszony na listę wierzytelności) obciążałby masę upadłości w drodze bieżącej należności wobec urzędu skarbowego.

Należy zauważyć, bowiem, że zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT syndyk masy upadłości gdyby był zobowiązany zrobić korektę w bieżącej deklaracji podatkowej, tj. za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności, wiązałoby się to z odpowiednim zwiększeniem zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy (o kwotę podatku naliczonego podlegającego korekcie). Zgodnie natomiast z art. 230 ust. 2 w związku z art. 342 ust. 1 pkt 3 oraz art. 343 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości podatki i inne daniny publiczne stanowią wydatki postępowania upadłościowego. Są one zaspokajane przez syndyka w pierwszej kategorii zaspokojenia w miarę wpływu do masy upadłości stosownych sum. W konsekwencji sporządzając korektę w bieżącej deklaracji podatkowej (już w okresie po ogłoszeniu upadłości), syndyk powinien odpowiednio zwiększyć zobowiązanie podatkowe za ten okres (o korygowaną kwotę podatku) i wpłacić tak obliczone zobowiązanie podatkowe do urzędu skarbowego. Mechanizm ten prowadzi zatem do wniosków, które nie dają się pogodzić z zasadami zarówno postępowania upadłościowego jak i zasadami ściśle związanymi z VAT. Z jednej strony, bowiem zapłata faktury obejmującej wierzytelność powstałą przed ogłoszeniem upadłości - w celu uniknięcia obowiązku korekty podatku naliczonego - prowadzi do zaspokojenia takiej wierzytelności poza postępowaniem upadłościowym (co narusza podstawową zasadę równego zaspokojenia wszystkich wierzycieli). Syndyk masy upadłości nie może, zatem tak postąpić. Z drugiej strony natomiast wykonana przez syndyka korekta deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia terminu płatności (w deklaracji składanej już w okresie prowadzenia postępowania upadłościowego) - powoduje naruszenie jednej z podstawowych zasad VAT, a mianowicie zasady neutralności tego podatku. Organ skarbowy uzyskiwałby w takim przypadku podatek należny od wierzyciela, który został pozbawiony prawa skorzystania z ulgi na złe długi w związku z upadłością dłużnika. Jednocześnie, na skutek dokonanej przez syndyka korekty oraz bieżącego uregulowania wynikającego z niej zobowiązania podatkowego (w trybie art. 342 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 343 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze), fiskus uzyskiwałby po raz drugi ten sam podatek (który wcześniej zapłacił wierzyciel). W efekcie jedna i ta sama transakcja, w związku, z którą powstał obowiązek podatkowy w VAT powodowałaby podwójne obciążenie stron tym samym podatkiem.

Warto również zwrócić uwagę na fakt, iż prawo podatkowe - niezależnie od swojej szczególnej roli - jest integralnym elementem systemu prawa. W konsekwencji instytucja prawa podatkowego nie powinna być stosowana w oderwaniu od innych elementów systemu prawa, w tym prawa upadłościowego. Takie stanowisko zostało między innymi potwierdzone przez prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi o sygn. I SA/Łd 1017/12 z dnia 19 października 2012 r. w której to sąd stwierdził: "przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego stanowią lex specialis w stosunku do prawa podatkowego, a dochodzenie należności od dłużnika w stosunku do którego ogłoszono upadłość może nastąpić wyłącznie na zasadach określonych w Prawie upadłościowym i naprawczym, zaś zaspokojenie wierzycieli następuje wedle określonej kolejności zaspakajania i niedopuszczalne jest zaspakajanie wierzytelności poza kolejnością".

Na poparcie swoje stanowiska warto przywołać orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 grudnia 2013 r. o sygn. III SA/Wa 1339/13. W orzeczeniu tym sąd zauważył, że wykładnia systemowa, jak też celowościowa sprzeciwia się nałożeniu na dłużnika pozostającego w stanie upadłości obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli w dniu korekty postępowanie upadłościowe już się toczyło. Omawiany wyrok WSA dotyczy problemu istnienia po stronie syndyka masy upadłości obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku od towarów i usług (VAT) w przypadku braku terminowej zapłaty przez upadłego należności. Przedmiotem sporu w sprawie zawisłej przed WSA było ustalenie, czy powyższy przepis znajduje zastosowanie również do podmiotów znajdujących się w upadłości. W ocenie WSA w Warszawie art. 89b VAT nie stosuje się, jeżeli w stosunku do dłużnika, w momencie wystąpienia obowiązku korekty, toczy się postępowanie upadłościowe. Zdaniem sądu przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego (dalej: PrUpiN) stanowiące, iż wierzytelności przysługujące wierzycielom upadłego podlegają zaspokojeniu według zasad określonych w tej ustawie, stanowią lex specialis w stosunku do norm ustawy o VAT.

W ocenie WSA w Warszawie moment wydania postanowienia o ogłoszeniu upadłości stanowi cezurę czasową w zakresie ustalania stanu zobowiązań i regulowania należności upadłego. Nałożenie na syndyka obowiązku dokonania korekty przewidzianej w art. 89b ustawy o VAT ingerowałoby w tok postępowania upadłościowego, zmieniając kolejność zaspokajania wierzycieli. W szczególności sytuacja taka prowadziłaby do uwzględnienia jako kosztu postępowania upadłościowego należności podatkowej związanej z transakcjami, które nastąpiły przed ogłoszeniem upadłości, co stałoby w sprzeczności z przepisami PrUpiN. Mając na uwadze powyższe, WSA w Warszawie stwierdził, iż wykładnia systemowa, jak również celowościowa sprzeciwia się nałożeniu na dłużnika pozostającego w stanie upadłości obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, jeżeli w dniu upływu terminu dla dokonania korekty postępowanie upadłościowe już się toczyło.

Z taką samą argumentacją wypowiedział się także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15 stycznia 2014 r. o sygn. III SA/Wa 1928/13 " (...) dokonanie przez syndyka korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia terminu płatności (w deklaracji składanej już w okresie prowadzenia postępowania upadłościowego - a więc składanej przez syndyka) powodowałoby naruszenie jednej z podstawowych zasad VAT, a mianowicie zasady neutralności tego podatku, (...), syndyk masy upadłości działający w imieniu własnym lecz na rzecz upadłego nie będzie zobowiązany do dokonywania korekt podatku na zasadach wynikających z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie sądu wyłącznie takie stanowisko powinno być uznane za zgodne z przepisami prawa upadłościowego i naprawczego oraz ustawy o VAT".

Wnioskodawca zwraca również uwagę na fakt, że w dniu 4 lipca 2014 r. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach: I FSK 609/14 i I FSK 641/14, że syndyk masy upadłości, działający w imieniu własnym, lecz na rzecz upadłego, nie ma obowiązku korygowania podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem NSA byłoby to sprzeczne z prawem upadłościowym i naprawczym. W nieuzasadniony sposób naruszałoby tok postępowania upadłościowego i bezpodstawnie obciążałoby koszt tego postępowania.

W świetle powyższego należy jednoznacznie stwierdzić, że syndyk masy upadłości nie musi dokonywać korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie jest zobowiązany do rozliczenia (zapłaty) korygowanej kwoty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności, jeżeli wierzytelności, z których wynika korygowana kwota podatku naliczonego powstały przed datą ogłoszenia upadłości.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie wyżej wymienionego stanowiska.

W dniu 14 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną znak: IBPP2/443-714/14/AB (skutecznie doręczona w dniu 24 października 2014 r.) uznając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku dokonania przez Syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z ww. interpretacją Wnioskodawca pismem z 6 listopada 2014 r. (data nadania w urzędzie pocztowym 6 listopada 2014 r., data wpływu 13 listopada 2014 r.), wezwał do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę wydanej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Tut. organ udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa pismem z 10 grudnia 2014 r. znak: IBPP2/4432-117/14/AB (data doręczenia 18 grudnia 2014 r.).

Pismem z 12 stycznia 2015 r. Skarżący, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na interpretację indywidualną z 17 października 2014 r. znak: IBPP2/443-714/14/AB.

W złożonej skardze z 12 stycznia 2015 r. zaskarżonej interpretacji Skarżący zarzucił:

* naruszenie prawa materialnego art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej "ustawa o VAT"), poprzez błędne przyjęcie, że Syndyk masy upadłości jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1, a tym samym jest zobowiązany do rozliczenia (zapłaty) korygowanej kwoty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności, jeżeli wierzytelność, z których wynikają korygowane kwoty podatku naliczonego powstały przez datą ogłoszenia upadłości.

Wobec powyższego Skarżący wniósł o:

Stosownie do art. 54 § 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi z 12 stycznia 2015 r., uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku z 4 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania przez Syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT.

W świetle art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2. Przy czym art. 23 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej stanowi, iż przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy, należy wskazać, że w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obowiązujące od 1 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Stosownie do treści art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy - korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 89a ust. 5 ustawy - wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Stosownie do art. 89a ust. 7 ustawy - przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Jak stanowi art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89b ust. 1a ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 89b ust. 4 ustawy, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Jak stanowi art. 103 ust. 1 ustawy - podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

W celu wykonania tego obowiązku - stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Z opisu sprawy wynika, że Syndyk prowadzi postępowanie upadłościowe spółki, co do której w dniu 29 maja 2014 r. w Krakowie ogłoszono upadłość obejmującą likwidację jej majątku. W związku z powyższym na rzecz Wnioskodawcy działa obecnie syndyk masy upadłości. Wnioskodawca nadal pozostaje czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Upadły w okresie przed ogłoszeniem upadłości, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonywał zakupu towarów i usług. Część z tych dokonanych zakupów nie została uregulowana przez Upadłego przed dniem ogłoszenia upadłości. Obecnie po ogłoszeniu upadłości likwidacyjnej spółki, zobowiązania te nie mogą być uregulowane w normalnym trybie lecz w trybie przewidzianym przez ustawę Prawo upadłościowe i naprawcze. Wierzyciele zostali poinformowani przez Syndyka, że mogą zgłaszać swe wierzytelności w postępowaniu upadłościowym. Zobowiązania te pozostają nieuregulowane do czasu zatwierdzenia listy wierzytelności sporządzonej przez Syndyka i zatwierdzeniu przez Sędziego Komisarza na podstawie uprawomocnionego Postanowienia Sądu.

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy syndyk masy upadłości, działający w imieniu własnym, lecz na rzecz upadłego, jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy VAT oraz rozliczenia (a w efekcie zapłaty) korygowanej kwoty podatku w deklaracji podatkowej za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia terminu płatności wierzytelności, jeżeli wierzytelności, z których wynika korygowana kwota podatku naliczonego powstały przed datą ogłoszenia upadłości a 150 dzień upływa po dniu ogłoszenia upadłości spółki.

Należy zauważyć, że postawienie w stan upadłości likwidacyjnej podmiotu, będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje, że traci on automatycznie status czynnego podatnika podatku VAT, o ile wykonywane są przez ten podmiot lub w jego imieniu (np. przez syndyka) czynności podlegające zakresowi podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1112 z późn. zm.) nie ograniczają zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych podmiotu znajdującego się w upadłości likwidacyjnej.

Z art. 185 ust. 2 tej ustawy wynika, że ogłoszenie upadłości nie ma wpływu na zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych upadłego.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, przejawia się to zachowaniem statusu czynnego podatnika VAT.

Z literalnego brzmienia powołanego wyżej przepisu art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy wynika, że podatnik nie może skorzystać z uprawnienia skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona w sytuacji, gdy dłużnik na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji, w której dokonuje korekty jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Natomiast, ten sam dłużnik (pomimo, że jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji) powinien skorygować odliczony podatek naliczony z niezapłaconych faktur VAT (art. 89b ustawy).

Należy jednak wskazać, że spójność systemu prawa gwarantuje określony stopień jego niesprzeczności i zupełności. Zatem jedną z reguł wykładni jest zakaz wykładni przepisów prawa w sposób prowadzący do ich sprzeczności z innymi przepisami.

Skoro wierzyciel nie ma możliwości skorygowania podstawy opodatkowania (podatku należnego) z uwagi na postępowanie upadłościowe lub likwidacyjne swojego dłużnika to w takich okolicznościach nie zachodzi ryzyko utraty wpływów podatkowych.

Mając na uwadze literalną treść ww. przepisów oraz obecną linię orzeczniczą (wyroki NSA z 1 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 609/14, z 1 lipca 2014 r., sygn. I FSK 641/14, z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 750/14) należy wskazać na brak korelacji pomiędzy brakiem możliwości korekty podatku należnego przez wierzyciela z uwagi na nieuregulowanie należności z faktury, gdy dłużnik znajduje się w trakcie postępowania upadłościowego a obowiązkiem korekty odliczonego podatku naliczonego przez dłużnika będącego w upadłości.

W celu dochowania zasady neutralności i proporcjonalności, dokonując wykładni art. 89b ust. 1 ustawy, nie można całkowicie pominąć okoliczności wyłączenia uprawnień wierzyciela, o których mowa w art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy należność, z której wynika podatek naliczony powstała przed datą ogłoszenia upadłości, zaś na koniec okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności należności dłużnik jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, to syndyk masy upadłości nie ma obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Syndyk masy upadłości nie jest zobowiązany do dokonywania korekty podatku VAT naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT w deklaracji za okres w której upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności, jeżeli wierzytelności te powstały przed datą ogłoszenia upadłości, zaś termin 150 dni od dnia ich płatności nastąpił po dniu ogłoszenia upadłości (29 maja 2014 r.), należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy a także stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Ponadto należy nadmienić, że przedmiotem interpretacji w rozpatrywanej sprawie nie były przepisy ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze.

Zauważa się, że stosownie do art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polska umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej - przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz nieopodatkowanych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nakładające na podatników obowiązki związane z rozliczaniem podatku w trybie art. 89a i art. 89b nie odsyłają do przepisów innych ustaw (niepodatkowych). Dlatego też przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego nie mogą uchylić obowiązków jakie nałożone zostały na podatników przepisami ustawy o podatku VAT.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Uwzględniając skargę, organ stwierdza jednocześnie, czy działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa.

Mając powyższe na uwadze tut. Organ uznaje skargę w całości i uwzględniając zarzuty niniejszą interpretacją zmienia interpretację indywidualną z 17 października 2014 r. znak: IBPP2/443-714/14/AB i stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygnięcie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w terminie trzydziestu dni od dnia jej doręczenia za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.