IBPP2/443-831/13/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kosztów przesyłki przy dostawie książek - jest prawidłowe.

W dniu 9 września 2013 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 9 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kosztów przesyłki przy dostawie książek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również Uniwersytet) jest uczelnią publiczną działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.). Uniwersytet jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 96 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Uniwersytet posiada w swojej strukturze organizacyjnej Jednostki Ogólnouczelniane. Jedną z nich jest Wydawnictwo Uniwersytetu E., za pośrednictwem którego odbywa się sprzedaż książek. W przypadku sprzedaży w systemie wysyłkowym Uniwersytet wysyła zamówione książki do kontrahentów korzystając z usług Poczty.

Zapłata za zakupione książki dokonywana jest przelewem na konto Uniwersytetu lub za pośrednictwem poczty w przypadku przesyłek wysłanych "za pobraniem".

Ceny książek ustalane są w oparciu o zapisy zawarte w Zarządzeniu Rektora Uniwersytetu w sprawie ustalenia cen na podręczniki oraz dopłat do książek o wyższym standardzie edytorskim. W Zarządzeniu określona została cena za 1 arkusz wydawniczy dla wydawnictw naukowych oraz publikacji naukowych. Odnośnie książek o wyższym standardzie edytorskim podano procentowe dopłaty do ceny podstawowej - osobno za skład komputerowy, dodatkowy kolor, błyszczącą oprawę, oprawę twardą. Ceny książek ustalone wg powyższych zasad stanowią ceny netto, do których dodaje się podatek VAT. Uczelnia stosuje do sprzedaży książek 5% stawkę podatku VAT zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 2a ustawy o VAT - załącznik nr 10, pozycja 32. W przypadku książek sprzedawanych w systemie wysyłkowym w wystawianych fakturach poszczególne pozycje książkowe wykazywane są w osobnych pozycjach. Odrębnie wykazywane są również koszty przesyłki, których wysokość uzależniona jest od wagi danej przesyłki. Cena netto kosztów przesyłki ustalana jest w wysokości opłaty pocztowej, którą Uczelnia ponosi w związku z wysyłką towaru.

W piśmie uzupełniającym z dnia 9 grudnia 2013 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wyjaśnił, że osoby fizyczne składające zamówienie na dostawę książek zobowiązane są, zgodnie z regulaminem księgarni, do pokrycia kosztów dostawy skalkulowanych w oparciu o wysokość opłaty pocztowej, którą uczelnia ponosi w związku z wysyłką towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż książek i koszty przesyłki należy traktować jako usługę kompleksową i pomimo wyodrębnienia w osobnych pozycjach na fakturze opodatkować tą samą stawką podatku VAT, właściwą dla wysyłanego towaru. Czy też są to świadczenia niezależne, mające odrębne stawki podatkowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do zapisu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Bardziej szczegółowo kwestia podstawy opodatkowania została uregulowana przez ustawodawcę wspólnotowego w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 73 Dyrektywy w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W dalszej części Dyrektywy, w art. 78, ustawodawca wspólnotowy wymienia elementy, które wlicza się do podstawy opodatkowania. Są to:

Państwa członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy.

Biorąc pod uwagę przytoczone uregulowania prawne Wnioskodawca uważa, iż w przypadku sprzedaży wysyłkowej mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym. Koszty przesyłki jako koszty dodatkowe, powinny zatem stanowić element podstawy opodatkowania. Głównym i podstawowym elementem całej transakcji jest dostawa towarów. Sprzedawca zobowiązując się dostarczyć towar do miejsca wskazanego przez kupującego ponosi koszty dostawy, które stanowią integralną część całej transakcji. Tym samym usługa transportowa nie stanowi usługi samoistnej, lecz jest elementem składowym świadczenia złożonego, jakim jest dostawa książek. Zdaniem Wnioskodawcy całość świadczenia (książki wraz z kosztami przesyłki) winna być opodatkowana według stawki podatkowej właściwej dla realizacji świadczenia podstawowego, czyli koszty przesyłki stanowiące element pomocniczy, niezbędny do zrealizowania danej transakcji, winny być opodatkowane stawką właściwą dla wysyłanego towaru.

W przypadku sprzedaży książek opodatkowanych 5% stawką podatku VAT, koszty dostawy, w ocenie Wnioskodawcy, również powinny korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania, nawet jeżeli są wyodrębnione w odrębnej pozycji na fakturze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...).

Na mocy art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 146a ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi pocztowe oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną - realizowane przez operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług pocztowych.

Powyższe zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie do powszechnych usług pocztowych świadczonych przez powołaną do tego instytucję (operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług pocztowych).

Natomiast usługi pocztowe świadczone przez innych operatorów (np. firmy kurierskie) nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Zgodnie z podstawową zasadą, podatnik występujący w charakterze sprzedawcy, który wysyła zamówiony przez nabywcę towar i korzysta przy tym z usług operatora usług pocztowych, świadczy usługę pocztową na rzecz nabywcy towaru. Usługa ta nie jest jednak ze względu na świadczący ją podmiot usługą, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy, co oznacza, że nie jest objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu przywołać należy przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zagadnienie podstawy opodatkowania zostało uregulowane w art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Do podstawy opodatkowania, w myśl art. 78 ww. Dyrektywy wlicza się następujące elementy:

Do celów akapitu pierwszego lit. b, państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tekst jedn.: dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury (art. 106 ust. 4 ustawy o VAT).

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 5 ust. 1 cyt. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Z okoliczności sprawy wynika, że Uniwersytet posiada w swojej strukturze organizacyjnej Jednostki Ogólnouczelniane. Jedną z nich jest Wydawnictwo Uniwersytetu E., za pośrednictwem którego odbywa się sprzedaż książek. W przypadku sprzedaży w systemie wysyłkowym Uniwersytet wysyła zamówione książki do kontrahentów korzystając z usług Poczty.

Zapłata za zakupione książki dokonywana jest przelewem na konto Uniwersytetu lub za pośrednictwem poczty w przypadku przesyłek wysłanych "za pobraniem".

Ceny książek ustalane są w oparciu o zapisy zawarte w Zarządzeniu Rektora Uniwersytetu w sprawie ustalenia cen na podręczniki oraz dopłat do książek o wyższym standardzie edytorskim. W Zarządzeniu określona została cena za 1 arkusz wydawniczy dla wydawnictw naukowych oraz publikacji naukowych. Odnośnie książek o wyższym standardzie edytorskim podano procentowe dopłaty do ceny podstawowej - osobno za skład komputerowy, dodatkowy kolor, błyszczącą oprawę, oprawę twardą. Ceny książek ustalone wg powyższych zasad stanowią ceny netto, do których dodaje się podatek VAT. Uczelnia stosuje do sprzedaży książek 5% stawkę podatku VAT zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 2a ustawy o VAT - załącznik nr 10, pozycja 32. W przypadku książek sprzedawanych w systemie wysyłkowym w wystawianych fakturach poszczególne pozycje książkowe wykazywane są w osobnych pozycjach. Odrębnie wykazywane są również koszty przesyłki, których wysokość uzależniona jest od wagi danej przesyłki. Cena netto kosztów przesyłki ustalana jest w wysokości opłaty pocztowej, którą Uczelnia ponosi w związku z wysyłką towaru. Osoby fizyczne składające zamówienie na dostawę książek zobowiązane są, zgodnie z regulaminem księgarni, do pokrycia kosztów dostawy skalkulowanych w oparciu o wysokość opłaty pocztowej, którą uczelnia ponosi w związku z wysyłką towaru.

W przedmiotowej sprawie należy wskazać, iż koszty przesyłki doliczone do sprzedaży książek nie stanowią samodzielnej usługi, lecz są to koszty dodatkowe podstawowej czynności, jaką jest sprzedaż towarów (książek). Koszty dodatkowe, między innymi koszty przesyłki, są jednym z poniesionych kosztów związanych ze świadczeniem głównym, które w efekcie kształtuje kwotę ostateczną żądaną od nabywcy. Wynika z tego, iż koszty wysyłki ponoszone w związku ze sprzedażą towarów, jako element świadczenia zasadniczego, winny zwiększać kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów i być opodatkowane według stawki właściwej dla sprzedaży towarów (tutaj książek).

Cyt. powyżej przepis rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. wskazuje, jakie elementy, co najmniej, powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży. W przedstawionym stanie faktycznym należy wskazać, iż wystawiona faktura winna zawierać między innymi: nazwę dostarczanego towaru, wartość tego towaru, kwotę podatku. Zasada włączenia opłat pocztowych do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucony jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje się jako element świadczenia zasadniczego.

Skoro zatem kwota należna stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy, obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą oraz inne elementy kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy, to winny one wchodzić w podstawę opodatkowania i nie powinny być odrębnie fakturowane z odrębną stawką podatku od towarów i usług właściwą dla tych usług.

Sprzedawca towarów dostarczając je nabywcy dokonuje wyłącznie ich sprzedaży, natomiast koszty dodatkowe które ponosi, wchodzą w skład jego podstawowej czynności, jaką jest sprzedaż towarów.

Reasumując, w rozpatrywanej sprawie koszty przesyłki ponoszone w związku ze sprzedażą książek zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów, zatem powinny być opodatkowane według stawki podatkowej właściwej dla realizacji sprzedaży książek.

Jednakże nie ma przeszkód, by oprócz wymienionych wyżej elementów, umieszczone były na fakturze dodatkowe informacje, takie jak informacja o wysokości wliczonych do końcowej ceny zapłaty za towar, kosztów wysyłki towaru.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo informuje się, że niniejsza interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie objętym pytaniem Wnioskodawcy. W konsekwencji nie rozstrzyga ona w kwestii prawidłowości stosowania przez Wnioskodawcę stawki podatku w wysokości 5% dla sprzedaży książek, bowiem nie było to przedmiotem jego zapytania. Stwierdzenia Wnioskodawcy w tym zakresie zawarte w opisie sprawy potraktowano jako element przedstawionego stanu faktycznego bez dokonywania oceny jego prawidłowości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.