IBPP2/443-828/11/RSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2011 r. (data wpływu 14 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 21 czerwca 2011 r.) oraz pismem z dnia 4 lipca 2011 r. (data wpływu 5 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z realizowaną inwestycją w związku z zastosowaniem przez kontrahenta błędnej w ocenie Wnioskodawcy stawki podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 21 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z realizowaną inwestycją w związku z zastosowaniem przez kontrahenta błędnej w ocenie Wnioskodawcy stawki podatku VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 lipca 2011 r. (data wpływu 5 lipca 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 24 czerwca 2011 r. znak: IBPP2/443-497/11/RSz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2010 r. Gmina C. podpisała 2 umowy na realizację zadań inwestycyjnych:

Stan faktyczny nr 1

W ramach umowy na "Modernizację oczyszczalni ścieków w C." dokonywane są odbiory częściowe, zgodnie z warunkami umowy, tj. na podstawie protokołów odbioru częściowego robót podpisywanych przez Wykonawcę i zatwierdzanych przez Inspektora Nadzoru reprezentującego Gminę C.

Protokół zawiera m.in. informacje dotyczące:

Na podstawie takiego wyliczenia prac wystawiana jest faktura dotycząca okresu wskazanego w protokole. W styczniu 2011 r. Gmina C. otrzymała fakturę wystawioną w dniu 10 stycznia 2011 r. z datą sprzedaży 3 stycznia 2011 r., tj. z datą sporządzenia i podpisania protokołu odbioru częściowego robót. Z treści tego protokołu wynika, iż roboty budowlane w ramach umowy były realizowane w okresie od 1 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r.. Sprzedawca opodatkował czynności wykonywane w okresie od 1 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. stawką podatku od towarów i usług 23%.

W załączeniu Wnioskodawca przesłał kopię następujących dokumentów dotyczących stanu faktycznego nr 1: umowa nr 2/2010 z dnia 26 maja 2010 r. wraz z późniejszymi aneksami, protokół odbioru częściowego robót nr 3 z dnia 3 stycznia 2011 r., faktura VAT nr 1/2011 z dnia 10 stycznia 2011 r.

Wnioskodawca w piśmie z dnia 20 czerwca 2011 r., w odpowiedzi na wezwanie telefoniczne z dnia 20 czerwca 2011 r. wzywające do uzupełnienia przedstawionego stanu faktycznego do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2011 r. o numerze sprawy IBPP2/443-497/11/RSz wyjaśnił, iż Miasto C. jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do dwóch przedstawionych stanów faktycznych Wnioskodawca wyjaśnił, iż Miasto C. w zakresie, w którym dokonuje odliczenia podatku od towarów i usług zakupywanych na potrzeby inwestycyjne dotyczące budowy kanalizacji sanitarnej (sieci wraz z obiektami), wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT, polegające na odpłatnym wydzierżawianiu Zakładowi Gospodarki Komunalnej w C. Sp. z o.o. wytworzonego w procesie inwestycyjnym majątku - sieci kanalizacji sanitarnej wraz z obiektami.

Wnioskodawca ponadto wskazał, iż informacja o właściwej stawce jest dla Gminy C. bardzo ważna po pierwsze dla prawidłowości rozliczeń z Urzędem Skarbowym z tytułu podatku VAT, po drugie z uwagi na przepisy dotyczące przestrzegania dyscypliny finansów publicznych, które nakładają na Gminę obowiązek oszczędnego, rzetelnego i zgodnego z przepisami prawa wydatkowania środków publicznych. Zawyżenie stawki VAT z 22% na 23%, które w ocenie Gminy C., miało miejsce w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, powoduje wzrost wydatków budżetowych.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku z dnia 4 lipca 2011 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż Miasto C. jako zarejestrowany i czynny podatnik podatku od towarów i usług będzie wykorzystywał zmodernizowaną oczyszczalnię ścieków w C. do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, polegających na odpłatnym wydzierżawianiu Zakładowi Gospodarki Komunalnej w C. Sp. z o.o. zmodernizowanego w procesie inwestycyjnym majątku (oczyszczalni ścieków w C.).

W związku z powyższym, w piśmie z dnia 4 lipca 2011 r., zadano następujące pytanie nr 2 do stanu faktycznego, oznaczonego we wniosku, nr 1:

Czy Gmina - Miasto C., jako czynny podatnik podatku VAT, może dokonać odliczenia 23% podatku VAT naliczonego w wartości, jej zdaniem, zawyżonej z powodu zastosowania przez kontrahenta błędnej stawki 23% zamiast 22%.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2 do stanu faktycznego nr 1 (ostatecznie sformułowane w ww. piśmie z dnia 4 lipca 2011 r.).

Wnioskodawca dysponuje prawem do odliczenia kwoty podatku VAT w trakcie realizacji umowy na "Modernizację oczyszczalni ścieków w C.". Realizacja tej umowy ma związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT (zmodernizowany w trakcie inwestycji majątek Gmina C. będzie wydzierżawiać odpłatnie Zakładowi Gospodarki Komunalnej w C. Sp. z o.o.) i może odliczyć kwotę podatku wskazaną na fakturze, choć została obliczona według błędnej (23%) stawki podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego nr 1, w zakresie pytania oznaczonego w uzupełnieniu ww. wniosku jako nr 2, uznaje się za prawidłowe.

Wstępnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, iż w ww. piśmie z dnia 4 lipca 2011 r. Wnioskodawca dokonał istotnych zmian zarówno w opisie stanu faktycznego, sformułował pytanie, jak również własne stanowisko odnośnie zadanego pytania nr 2 do stanu faktycznego, oznaczonego we wniosku, nr 1, w porównaniu do treści zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2011 r. Ponieważ ww. pismo Wnioskodawcy z dnia 4 lipca 2011 r. było konsekwencją wezwania, tut. organ przyjął, że doprecyzowany opis stanu faktycznego, zadane pytanie jak również własne stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w tym właśnie piśmie są ostateczne i w tej wersji zostały one przywołane powyżej. Podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do tej właśnie wersji stanowiska własnego Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Tut. organ podkreśla jednak, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Nadmienia się, iż w myśl art. 88 ust. 3a pkt 1-6 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

Z dniem 1 kwietnia 2011 r. na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) w art. 88 ust. 3a dodano pkt 7, który brzmi następująco: wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

W przytoczonym wyżej przepisie ustawodawca zabrania odliczania podatku VAT z faktury, która dokumentuje transakcję niepodlegającą opodatkowaniu lub z tego podatku zwolnioną. Ustawodawca w żadnym miejscu w ustawie nie zabrania jednak odliczenia podatku VAT z faktury, w której podatek ten został obliczony według błędnej stawki i to zarówno w przypadku, gdy stawka tego podatku została zawyżona jak i zaniżona. Tak więc, z uwagi na brak ustawowych przeciwwskazań Wnioskodawca otrzymujący taką fakturę ma prawo do odliczenia z niej podatku naliczonego (pod warunkiem nie zaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ww. ustawy).

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem, wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392). Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 powoływanej wyżej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zadania z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz - art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w styczniu 2011 r. Wnioskodawca otrzymał fakturę wystawioną w dniu 10 stycznia 2011 r. z datą sprzedaży 3 stycznia 2011 r., tj. z datą sporządzenia i podpisania protokołu odbioru częściowego robót. Z treści tego protokołu wynika, iż roboty budowlane w ramach umowy były realizowane w okresie od 1 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r.. Sprzedawca opodatkował czynności wykonywane w okresie od 1 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. stawką podatku od towarów i usług 23%.

Ponadto, z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jako zarejestrowany i czynny podatnik podatku od towarów i usług będzie wykorzystywał zmodernizowaną oczyszczalnię ścieków w C. do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, polegających na odpłatnym wydzierżawianiu Zakładowi Gospodarki Komunalnej w C. Sp. z o.o. zmodernizowanego w procesie inwestycyjnym majątku (oczyszczalni ścieków w C.).

Wnioskodawca wniósł o rozstrzygnięcie, czy może dokonać odliczenia 23% podatku VAT naliczonego w wartości, jego zdaniem, zawyżonej z powodu zastosowania przez kontrahenta błędnej stawki 23% zamiast 22%.

Wnioskodawca stwierdził, iż w trakcie realizacji umowy na "Modernizację oczyszczalni ścieków w C." przysługuje mu prawo do odliczenia kwoty podatku VAT wskazanej na fakturze, w sytuacji gdy została obliczona według błędnej (23%) stawki podatkowej, gdyż realizacja tej umowy ma związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT (zmodernizowany w trakcie inwestycji majątek Gmina C. będzie wydzierżawiać odpłatnie Zakładowi Gospodarki Komunalnej w C. Sp. z o.o.) i może on odliczyć kwotę podatku wykazaną na fakturze.

Zatem realizowana w ramach umowy inwestycja związana będzie z odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji gdy Wnioskodawca posiada fakturę VAT z zawyżoną, w jego ocenie, stawką VAT, to przysługuje mu prawo do odliczenia całości podatku wykazanego na fakturze. Zgodnie, bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika. Skoro, zatem kontrahent Wnioskodawcy wystawił fakturę z wykazaniem zawyżonej, w jego ocenie, kwoty podatku, to, na podstawie powyższego przepisu, kwotę podatku naliczonego stanowi ta wykazana na fakturze wartość.

Należy zauważyć, iż w zaistniałej sytuacji przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie ma zastosowania w przypadku zawyżenia stawki podatku w stosunku do transakcji, dla której podatek powinien zostać naliczony.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikający z otrzymanej faktury, w wykazanej w niej kwocie, na zasadach ogólnych. Przepisy nie ograniczają prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury z zawyżoną stawką i kwotą podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, iż może on odliczyć kwotę podatku wskazaną na fakturze, choć została obliczona według błędnej (w ocenie Wnioskodawcy) (23%) stawki podatkowej, należało uznać za prawidłowe.

Tut. organ pragnie zauważyć, iż w sytuacji gdyby została wystawiona faktura VAT z błędną stawką podatku VAT, to faktura taka winna zostać skorygowana. Jednakże do czasu otrzymania jej korekty nabywca ma pełne prawo do odliczenia kwoty tego podatku wynikającej z faktury pierwotnej, oczywiście pod warunkiem, że czynność, którą faktura ta dokumentuje, nie jest z podatku VAT zwolniona bądź w ogóle nie podlega opodatkowaniu lub też nie wystąpią inne okoliczności określone w art. 88 ustawy o VAT.

Pozostałe kwestie dotyczące stanu faktycznego, oznaczonego we wniosku jako stan faktyczny nr 1, w zakresie pytania nr 1 oraz odnośnie przedstawionego stanu faktycznego nr 2, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 i 2, objęte są odrębnymi rozstrzygnięciami.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.