IBPP2/443-794/11/RSz - Ustalenie prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do faktur dokumentujących zakup towarów tj. nagród (zegarków, noży, pierścionków) przekazywanych następnie potencjalnym klientom.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 981/09 oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 552/10, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2009 r. (data wpływu 17 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

W dniu 17 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji produktów gospodarstwa domowego tj. garnki, naczynia, patelnie, brytfanny, woki, itd. W tym celu Wnioskodawca organizuje spotkania promocyjne, na które zaprasza potencjalnych klientów, którym po uprzedniej prezentacji towarów i po przedstawieniu ich walorów, składa ofertę ich zakupu.

W celu intensyfikacji sprzedaży Wnioskodawca zamierza zorganizować akcję promocyjną swoich towarów, w której za udział w prezentacjach oraz zakup towarów, klienci będą nagradzani. W tym celu zamierza dokonać zakupu zegarków, kompletów noży oraz złotych pierścionków z brylantem, które będą stanowiły nagrody dla uczestników spotkań promocyjnych.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza przekazywać potencjalnym klientom następujące prezenty:

* każda osoba uczestnicząca w spotkaniu reklamowym otrzyma zegarek o wartości ok. 10 zł netto,

* jeżeli osoba uczestnicząca w spotkaniu reklamowym dokona zakupów od 2 do 4 naczyń, otrzyma komplet noży, których wartość kształtuje się od 40 zł do 68 zł netto,

* co dwusetny nabywca towarów otrzyma złoty pierścionek z brylantem równowartości 1.200 zł netto.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zwaną w dalszej części wniosku ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą nieopodatkowanego na podstawie art. 7 ust. 3-7 ustawy o VAT przekazywania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Na gruncie takiej konstrukcji przepisów ust. 8 pkt 2 (w powiązaniu z art. 88 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT), która odwołuje się jedynie do regulacji art. 7 ust. 3 pomijając przepis art. 7 ust. 2 ustawy, pojawił się pogląd, iż w przypadku kiedy podatnik dokonuje przekazania towarów na potrzeby związane z prowadzonym przedsiębiorstwem i przekazanie to - na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy nie podlega opodatkowaniu, wówczas podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu bądź imporcie towarów, które podlegały przekazaniu (por. J. Zubrzycki, Reprezentacja i reklama bez podatku). Pogląd ten, należy jednak uznać za nietrafny.

Istotą rozróżnienia przypadków nieopodatkowanego przekazania towarów, o których mowa w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, jest istnienie związku przekazania towarów z prowadzonym przedsiębiorstwem (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT), bądź jego brak (art. 7 ust. 3 ustawy o VAT). Nieopodatkowanie czynności, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, wynika wyłącznie z faktu ich dokonania na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Z tego względu należy przyjąć, iż dla ustawodawcy czynność ta jest "niewidzialna" - jest jedną z tych czynności, które nie rodzą żadnych bezpośrednich konsekwencji podatkowych w podatku VAT, gdyż są związane z prowadzeniem działalności podatnika - podobnie jak np. udostępnienie pracownikom narzędzi (jak choćby samochodów czy komputerów) wyłącznie na cele służbowe.

Z tego względu podatek naliczony przy nabyciu takich towarów podlega odliczeniu na zasadach ogólnych - a zatem przepis szczególny nie jest w tej mierze potrzebny. Inaczej rzecz ma się z przypadkami, o których mowa w art. 7 ust. 3. Ich nieopodatkowanie wynika nie z wykorzystania na cele prowadzonej działalności podatnika, ale z pewnych cech charakterystycznych samych przekazywanych towarów. Jeżeli więc podatnik przekazuje prezenty o małej wartości na cele inne niż związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa i przekazanie to nie podlega opodatkowaniu, wówczas bez regulacji szczególnej jaką tworzy art. 86 ust. 8 pkt 2 odliczenie podatku naliczonego przy nabyciu (imporcie) takich prezentów nie byłoby możliwe (por. Tomasz Michalik, VAT Komentarz 2008).

Biorąc powyższe pod uwagę, w omawianym stanie faktycznym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w fakturach dokumentujących zakup towarów przekazywanych potencjalnym klientom tj. zakup zegarków, noży oraz pierścionków, gdyż koszty te należy uznać za koszty ogólne Podatnika, obciążające jego koszty działalności.

Jednocześnie zgodnie z brzmieniem art. 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Wnioskodawca w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej w ramach organizowanych akcji promocyjnych, po dokonaniu przez klientów zakupu określonej ilości sprzedawanych towarów np. 2 albo 4 naczyń, zamierza przekazywać nagrody w postaci kompletów noży. Ponadto, co dwusetnej osobie biorącej udział w spotkaniu zamierza przekazać złoty pierścionek. Jednocześnie każdej osobie biorącej udział w spotkaniu za zainteresowanie ofertą będzie przekazywał zegarki o wartości 10 zł netto każdy. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, takie nieodpłatne przekazanie towarów nabywcom w ramach akcji promocyjnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Przepis art. 7 ust. 2 bowiem określa, w jakich sytuacjach wyjątkowo czynności nieodpłatnego przekazania towarów mogą podlegać opodatkowaniu. Zasadą jest, iż czynności nieodpłatne nie podlegają opodatkowaniu, a tylko wyjątkowo są opodatkowane.

Zgodnie z pismem Ministerstwa Finansów z dnia 29 kwietnia 1998 r. nr PO2/HD6065/97/0912 sprzedaż premiowa związana jest z nagrodą w określonej wysokości przyznawaną każdemu nabywcy towaru, który spełni wymagane warunki, a zatem nie jest wynikiem przypadku lub odgadywania zaistnienia określonych zdarzeń losowych. Cechami sprzedaży premiowej są w szczególności:

* powiązanie przekazania nagrody z faktem zakupu przez osobę otrzymującą premię promocyjnego towaru lub usługi, lub zakupu za określoną kwotę, zebrania określonej ilości punktów itp;

* gwarancja otrzymania premii po spełnieniu ustalonych warunków.

Biorąc pod uwagę, iż dostarczane nieodpłatnie kupującym komplety noży, pierścionki oraz zegarki, będą powiązane z faktem zakupu oferowanych przez Wnioskodawcę towarów i będą dołączane do nich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uznać należy, iż nagrody te będą przekazywane na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem. Nadto, w doktrynie przeważa pogląd, iż cel promocji, jakim jest zachęcanie nabywców do kupowania wyrobów podatnika przesądza o tym, iż wydatki te są ponoszone w celu związanym ze sprzedażą opodatkowaną. Zatem mają one na celu generowanie sprzedaży opodatkowanej i w związku z tymi wydatkami podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego (por. "Czy nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu...", Poradnik VAT nr 23 (215) z dnia 10 grudnia 2007 r., wyd. Gofin).

Za taką interpretacją przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przemawiają ponadto orzeczenia Sądów Administracyjnych. I tak, zgodnie z orzeczeniami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt I Sa/Wr 152/07 oraz WSA w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2007 r., sygn. akt III Sa/Wa 984/07, nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem nie jest czynnością określoną w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieodpłatne przekazywanie towarów na cele związane z przedsiębiorstwem nie stanowi sprzedaży w rozumieniu ustawy, a co za tym idzie nie musi być ewidencjonowane za pomocą kas rejestrujących. W powołanym wyżej orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wskazał także, iż brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT nie daje żadnych możliwości wywiedzenia z niego, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą towarów. Czynienie zatem w tym wypadku wykładni prowspólnotowej, dostosowującej w tym zakresie polskie unormowanie z uregulowaniem zamieszczonym w art. 5 (6) VI Dyrektywy, prowadziłoby do niedopuszczalnej wykładni contra legem.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 811/2007, który wskazał, iż zakres obowiązku podatkowego musi jednoznacznie wynikać z przepisów polskiej ustawy. Nie można wywodzić go z samych zasad VI Dyrektywy. Z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie da się wywieść obowiązku opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Zgodnie z treścią innego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (wyrok z dnia 5 października 2007 r., sygn. akt III Sa/Wr 1255/07), jeżeli podatnik przekazuje nieodpłatnie towary należące do jego przedsiębiorstwa na cele związane z promocją i reklamą a czynność ta jest bezpośrednio związana z jego działalnością gospodarczą, wówczas przekazanie to nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, skoro literalna wykładnia przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz stanowisko doktryny i orzekających w podobnych sprawach Sądów uzasadnia uznanie przez Wnioskodawcę, iż dołączane przez niego do sprzedawanych towarów nagród nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, jakakolwiek inna interpretacja przedmiotowego przepisu winna zostać uznana za dokonaną contra legem.

Reasumując powyższe rozważania Wnioskodawca stwierdził, iż samo przekazanie nagród nabywcom towarów Wnioskodawcy nie będzie powodowało powstania obowiązku podatkowego i konieczności opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca stwierdził, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup opisanych towarów.

W interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2009 r. znak IBPP2/443-206/09/RSz uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe, w części dotyczącej nieodpłatnego przekazania towarów. Natomiast w pozostałym zakresie tut. organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji Spółka, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z zarzutem naruszenia art. 7 ust. 2 ustawy o podatku VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2009 r. przedmiotowej skargi, wyrokiem z dnia 10 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 981/09 uchylił ww. interpretację indywidualną z dnia 15 maja 2009 r. znak: IBPP2/443-206/09/RSz.

W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, iż wykładnią przepisów art. 7 ustawy o VAT, lecz na tle stanu prawnego sprzed dnia 1 stycznia 2005 r., zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym i w uchwale z dnia 28 maja 2007 r., I FPS 5/06 (ONSA i WSA 2007, Nr 5, poz. 108), na którą organ powołał się w odpowiedzi na skargę, stwierdził, że "w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r., przez dostawę towarów należało rozumieć również przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów".

Przepis art. 7 ust. 2 o VAT od początku wejścia w życie ustawy stanowi, iż: "Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Dalej przepis art. 7 ust. 3 tej ustawy w okresie przed dniami 1 czerwca 2005 r. stanowił, że "Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem." Z kolei od tej daty, tj. od 1 czerwca 2005 r., tj. po wejściu w życie ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756) art. 7 ust. 3 otrzymał następujące brzmienie: "Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek."

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku poszerzonego składu 7 sędziów NSA z 23 marca 2009 r. sygn. akt I FPS 6/08 (publ.: baza Lex nr 509733), zawarł następującą tezę: "Przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. nie stanowi dostawy towarów nawet, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów." Podkreślił przy tym, że: "zasadnicza zmiana tego przepisu polegała na usunięciu z niego końcowego fragmentu, który expressis verbis odwoływał się do bezpośredniego powiązania określonej czynności (przekazania wymienionych towarów) z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, czyli celami działalności gospodarczej podatnika. A właśnie to sformułowanie pozwoliło Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w uchwale z dnia 28 maja 2007 r. na przyjęcie takiej wykładni wymienionych przepisów art. 7 ust. 2 i 3, która z jednej strony pozostawała w zgodzie z prawem wspólnotowym (art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy, obecnie art. 16 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), czyli była wykładnią prowspólnotową, a z drugiej - nie pozostawała w sprzeczności z gramatycznym brzmieniem tych przepisów, a więc nie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, czyli do niedopuszczalnej wykładni contra legem (np. ust. 9.17. - 9.21. uzasadnienia powołanej uchwały). Jednak taka wykładnia, wskazująca, że czynności, do których odwoływał się art. 7 ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005 r.), mieściły się w zakresie przedmiotowym ust. 2 tego artykułu, była możliwa tylko przy brzmieniu ust. 3 odwołującego się w końcowym fragmencie - podobnie jak art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) - do bezpośredniego związku tych czynności z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem (w Szóstej Dyrektywie - z celami działalności podatnika, a w Dyrektywie 2006/112/WE - z celami działalności przedsiębiorstwa podatnika), który to fragment dawał w ogóle podstawy do uznania, że spójna wykładnia tych przepisów wskazuje, że zakres przedmiotowy, do którego odniosły się te przepisy, obejmował przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane i niezwiązane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem."

Podkreślił także, że "Prowspólnotowa wykładnia prawa powinna mieć miejsce wyłącznie wówczas, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do odpowiedzi w przedmiocie treści przepisów prawa krajowego. Wykładnia prowspólnotową nie powinna mieć miejsca, gdy będzie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładani językowej, mogłoby to bowiem doprowadzać to niedopuszczalnej wykładni contra legem; por. cytowane wyroki NSA I FSK 600/07 i I FSK 743/07 oraz powołana tam literatura, a także wyrok ETS z dnia 14 lipca 1994 r. w sprawie Paola Faccini Dori v. Recreb Srl. (C-91/92), zgodnie z którym sąd krajowy, wykonując obowiązek dokonywania wykładni prawa wewnętrznego w świetle brzmienia i celu dyrektywy, nie może wykraczać poza wyraźne brzmienie przepisu prawa wewnętrznego. Oznaczałoby to bowiem przyzwolenie na to, aby bez właściwej transpozycji przez państwo określonego przepisu dyrektywy do prawa krajowego, sąd krajowy mógł - poprzez stosowanie wykładni - nakładać na obywatela obowiązek wynikający z tej dyrektywy wbrew unormowaniu krajowemu. Tymczasem organy państwa członkowskiego z żadnym wypadku nie mogą powołać się na bezpośrednią skuteczność dyrektywy wobec osób fizycznych i prawnych i nakładać na nie - poprzez stosowanie wykładni zgodnej z celami dyrektywy - obowiązków z niej wynikających, które jednak nie zostały lub zostały niewłaściwie określone w przepisach krajowych; p. orzeczenia ETS z dnia 19 stycznia 1982 r. w sprawie Ursula Becker (8/81) i z dnia 8 października 1987 r. w sprawie Kolpinguis Nijmegen (80/86)."

NSA zaznaczył też, że: "Zatem w sytuacji, gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie regulacji krajowej znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z brzmieniem gramatycznym przepisu krajowego, sąd - w przypadku gdy podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - powinien odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić obywatelowi skorzystanie z unormowania wspólnotowego. Jeżeli jednak podatnik stosuje się do dyspozycji wadliwie transportowanej normy krajowej, uznając, że jest ona dla niego korzystniejsza, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, prowadzącej do wykładni contra legem i nakładania na obywatela obowiązków wynikających tylko z samej dyrektywy."

W konkluzji swojego orzeczenia zaprezentował wyżej przytoczoną już tezę, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w brzmieniu art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. nie stanowi dostawy towarów nawet, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podzielił ten pogląd i stwierdził, iż argumentacja przedstawiona przez Ministra Finansów w niniejszej sprawie, wprawdzie zgodna z art. 16 Dyrektywy Nr 112/2006/WE jest niezgodna z art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług i nie może być źródłem nałożenia na Wnioskodawcę obowiązku podatkowego nie wynikającego z tej ustawy.

W wyroku tym Sąd zobowiązał Ministra Finansów do uwzględnienia wskazań i dokonanej przez Sąd oceny prawnej.

Od powyższego wyroku Minister Finansów reprezentowany przez pełnomocnika złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 29 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 552/10 skarga kasacyjna została oddalona.

W uzasadnieniu wyroku NSA stwierdził, iż skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem NSA, przypomnieć należy, że stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zasadą jest opodatkowanie podatkiem od towarów i usług odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju.

Natomiast interpretowany w niniejszej sprawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Redakcja powyższych przepisów, w ocenie NSA, nie jest doskonała, zwłaszcza gdy weźmie się pod uwagę ust. 3 tego artykułu. W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. norma ta określa, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Natomiast w pierwotnym brzmieniu ustawa o VAT stanowiła w art. 7 ust. 3, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

NSA stwierdził, iż nakładanie podatków należy do wyłączności ustawowej. Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Powyższa norma konstytucyjna nie oznacza tylko obowiązku uregulowania tych kwestii w ustawie. Zgodnie bowiem z zasadą określoności, powyższe elementy powinny być w akcie rangi ustawowej w sposób bardzo precyzyjny, przejrzysty i jasny uregulowane. Z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika, że każda regulacja prawna ingerująca w prawa i wolności obywatelskie musi spełniać wymóg dostatecznej określoności. Należy przez to rozumieć precyzyjne wyznaczenie dopuszczalnego zakresu ingerencji (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 19 czerwca 1992 r., U 6/92, OTK 1992, Nr 1, poz. 13.). Adresat normy prawnej musi bowiem wiedzieć, w jaki sposób ma się zachować (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 listopada 1998 r., K 39/97, OTK 1998, Nr 6, poz. 99). Nakaz określoności jest szczególnie istotny w prawie daninowym (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 marca 1994 r., K 13/93, OTK 1994, Nr 1, poz. 6; glosa aprobująca R. Mastalski, PiP 1994, nr 7-8, s. 136). Analizując pod tym kątem sporne regulacje prawne, dotyczące przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy mieć na względzie zasadę określoności przy nakładaniu daniny publicznoprawnej (art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji). Podatnik, zwłaszcza przy mechanizmie samoobliczania podatku, nie powinien mieć żadnych wątpliwości w zakresie tego, które czynności są przedmiotem podatku od towarów i usług.

Zdaniem NSA, dokonując wobec tego interpretacji analizowanej normy prawnej, w pierwszej kolejności należy posłużyć się wykładnią gramatyczną. Z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Czynności wymienione w ust. 2 w punktach 1 i 2 zostały podane jedynie jako przykłady (gdyż poprzedza je sformułowanie "w szczególności") wskazanego w części wstępnej tego ustępu przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W konsekwencji również wymienione w pkt 2 omawianego ustępu "wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny" to tylko takie przekazanie towarów, które zostało dokonane na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika.

Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej przepis ten nie dotyczy każdego nieodpłatnego przekazania towarów przez przedsiębiorcę. Posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem "na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem" oznacza, że dla określenia przedmiotu opodatkowania w przypadku nieodpłatnego przekazania towarów istotnym jest cel tego przekazania. Odczytanie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT dokonane przez kasatora, że każde przekazanie nieodpłatne podlega opodatkowaniu, nie da się uzasadnić żadnymi regułami wykładni językowej i jest w istocie wykładnią contra legem. Skoro zaś wyniki wykładni gramatycznej są jednoznaczne, to niedopuszczalne jest sięganie do pozostałych rodzajów wykładni.

Zdaniem NSA, zmiana treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, która miała miejsce z dniem 1 czerwca 2005 r. usunęła wcześniejsze wątpliwości interpretacyjne. Zasadnicza zmiana tego przepisu polegała na usunięciu z niego końcowego fragmentu, który expressis verbis odwoływał się do bezpośredniego powiązania określonej czynności, przekazania wymienionych towarów, z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, czyli celami działalności gospodarczej podatnika. Zmiana art. 7 ust. 3 ustawy o VAT w istotny sposób wpływa na wykładnię normy ust. 2 tego artykułu, likwidując wątpliwości interpretacyjne.

Z uwagi na powołaną w skardze kasacyjnej argumentację odwołującą się do przepisów prawa wspólnotowego, Sąd zwrócił uwagę na sprzeczność art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT z postanowieniami dyrektyw dotyczących podatku VAT. Zachodzi bowiem zawężenie zakresu przedmiotowego opodatkowania w porównaniu do unormowań zakreślonych w prawie wspólnotowym. Celem art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) było objęcie opodatkowaniem również tych nieodpłatnych przekazań towarów, które związane były z prowadzonym przedsiębiorstwem. Jednakże w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wyrażany jest pogląd, że organy państwa członkowskiego w żadnym wypadku nie mogą powoływać się na bezpośrednią skuteczność dyrektywy wobec osób fizycznych i prawnych, i nakładać na nie - przez stosowanie wykładni zgodnej z celami dyrektywy - obowiązków z niej wynikających, które jednak nie zostały określone lub zostały niewłaściwie określone w przepisach krajowych (orzeczenia ETS z dnia 19 stycznia 1982 r. w sprawie Ursula Becker, 8/81 i z dnia 8 października 1987 r. w sprawie Kolpinguis Nijmegen, 80/86).

Prawo do bezpośredniego stosowania dyrektywy z pominięciem przepisów krajowych nie może być wykorzystywane przez organy państwa w celu ograniczenia praw wynikających z przepisów krajowych. Na państwie członkowskim bowiem spoczywa obowiązek prawidłowej i pełnej implementacji norm wspólnotowych. Podatnik zaś nie może ponosić negatywnych konsekwencji w przypadku stosowania jednoznacznych w swej treści przepisów ustawy krajowej, które na skutek wadliwej implementacji norm dyrektywy, są niezgodne z dyrektywą. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny, w przywołanym przez Sąd I instancji, wyroku z dnia 23 marca 2009 r., w sprawie I FPS 6/08 (publ. ONSA i WSA 2009, Nr 4, poz. 61), gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie uregulowaniu krajowemu znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu krajowego, sąd powinien - jeśli podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić mu skorzystanie z unormowania wspólnotowego. Jeżeli jednak podatnik uznaje za korzystniejsze zastosowanie wadliwie sformułowanej w procesie transpozycji normy krajowej, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, prowadzącej do wykładni contra legem i nakładania na obywatela obowiązków wynikających tylko z samej dyrektywy.

W ocenie NSA, Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku trafnie uznał, że przekazanie przez Skarżącego bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem nie stanowi dostawy towarów w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. Stanowisko to, w zakresie stanu prawnego obowiązującego po dniu 1 czerwca 2005 r. prezentowane jest konsekwentnie w orzecznictwie. Sąd wskazał przede wszystkim na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2009 r. w sprawie I FPS 6/08, wydany w składzie siedmiu sędziów oraz przywołał szereg innych orzeczeń NSA, w których przestawione było to stanowisko.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 981/09 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 552/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż powołanym wyżej wyrokiem z dnia 10 listopada 2009 r. WSA w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację w całości, zatem koniecznym jest rozpoznanie wniosku z dnia 16 marca 2009 r. w całości, tj. w zakresie obu opisanych w nim kwestii.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą czynności, o których mowa w art. 7 ust. 3-7.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

W myśl art. 86 ust. 10a ustawy o VAT, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy o VAT).

Z powołanych przepisów wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, od zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych, przy spełnieniu warunków określonych w art. 86 ustawy o VAT.

Oznacza to, iż można odliczyć w całości podatek naliczony, który związany jest z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy m.in. zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 ww. ustawy.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (art. 86 ust. 4 ustawy o VAT).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji produktów gospodarstwa domowego tj. garnki, naczynia, patelnie, brytfanny, woki itd. W tym celu Wnioskodawca organizuje spotkania promocyjne, na które zaprasza potencjalnych klientów, którym po uprzedniej prezentacji towarów i po przedstawieniu ich walorów, składa ofertę ich zakupu.

W celu intensyfikacji sprzedaży Wnioskodawca zamierza zorganizować akcję promocyjną swoich towarów, w której za udział w prezentacjach oraz zakup towarów, klienci będą nagradzani. W tym celu zamierza dokonać zakupu zegarków, kompletów noży oraz złotych pierścionków z brylantem, które będą stanowiły nagrody dla uczestników spotkań promocyjnych.

Dostarczane nieodpłatnie kupującym komplety noży, pierścionki oraz zegarki, będą powiązane z faktem zakupu oferowanych przez Wnioskodawcę towarów i będą dołączane do nich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zatem zdaniem Wnioskodawcy, nagrody te będą przekazywane na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie, opisanych we wniosku, towarów mających być przedmiotem nieodpłatnego przekazania, pod warunkiem jednak zarówno spełnienia przesłanek pozytywnych, tj. że przekazanie tych towarów będzie związane z opodatkowaną działalnością Wnioskodawcy, jak też niezaistnienia wyłączeń, o których mowa w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie objętym pytaniem nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii wystąpienia obowiązku opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania ww. towarów w okolicznościach wskazanych we wniosku, tut. organ stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

Przepis art. 7 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ustawodawca dla celów podatku od towarów i usług zrównał z odpłatną dostawą towarów niektóre nieodpłatne czynności.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Jak stanowi art. 7 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Wykładnia literalna przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT pozwala uznać, że istnieje wyjątek od zasady opodatkowania dostawy towarów, polegający właśnie na tym, że przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem nie stanowi podlegającej opodatkowaniu dostawy.

Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Przepis ust. 3 tego artykułu określa tylko rodzaje towarów których przekazanie wskazane w ust. 2 - czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem - zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania - jest to przepis szczególny zawierający wyjątki w stosunku do ust. 2.

Należy zatem uznać, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tym nabyciem.

W świetle powyższego należy uznać, iż w sytuacji gdy będzie miało miejsce przekazywanie przez Wnioskodawcę towarów w formie nagrody, takich jak komplety noży, pierścionki oraz zegarki w ramach akcji promocyjnej, której celem jest zachęcenie klientów do nabywania oferowanych przez Wnioskodawcę towarów, wówczas można mówić o przekazaniu towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Przekazanie nagrody w postaci wymienionych wyżej towarów powiązane jest z faktem zakupu oferowanych przez Wnioskodawcę towarów. Zatem na pewno służy intensyfikacji sprzedaży.

Mając na uwadze treść przytoczonych wyżej przepisów oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że przekazanie przez Wnioskodawcę bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z jego przedsiębiorstwem (promocyjne), w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie czynność nieodpłatnego przekazania towarów należących do Wnioskodawcy jest związana z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

W konsekwencji, ww. czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie wyczerpuje znamion dostawy towarów (nie mieści się w zakresie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT).

Wobec powyższego, również w zakresie objętym pytaniem nr 2, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Reasumując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie, opisanych we wniosku towarów mających być przedmiotem nieodpłatnego przekazania pod warunkiem jednak zarówno spełnienia przesłanek pozytywnych, tj. że przekazanie tych towarów będzie związane z opodatkowaną działalnością Wnioskodawcy, jak też niezaistnienia wyłączeń, o których mowa w art. 88 ustawy.

Jednocześnie, przekazanie przez Wnioskodawcę bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z jego przedsiębiorstwem (promocyjne), w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów, a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oceniając zatem, stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji uchylonej wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, tj. w dniu 15 maja 2009 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.