IBPP2/443-778/12/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2012 r. (data wpływu 30 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz lidera konsorcjum - jest prawidłowe.

W dniu 30 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz lidera konsorcjum.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka zawarła umowę konsorcjum z drugą firmą, której celem jest realizacja umowy na dostawy oleju napędowego do firmy trzeciej na okres od kwietnia 2012 r. do końca bieżącego roku. Według umowy konsorcjum Spółka jest konsorcjantem i bierze udział w finansowaniu dostaw przez okres od terminu zapłaty dostawcy (producentowi) oleju napędowego do czasu uregulowania należności przez odbiorcę. Druga spółka jest liderem konsorcjum i jest odpowiedzialna za organizację dostaw od producenta oleju napędowego do odbiorcy, wystawianie faktur sprzedaży i prowadzenie rozliczeń zarówno z dostawcą jak i odbiorcą w ramach umowy na dostawy oleju napędowego. Lider konsorcjum płaci dostawcy oleju napędowego za faktury po 7 dniach od dostawy, natomiast termin płatności przez odbiorcę wynosi 90 dni od daty otrzymania faktury. Rozliczenia pomiędzy uczestnikami konsorcjum przebiegają następująco:

Lider konsorcjum przedkłada Spółce - konsorcjantowi raz na tydzień zapotrzebowanie na środki finansowe na realizację dostaw oleju napędowego. Na podstawie złożonego zapotrzebowania konsorcjant przesyła środki pieniężne na konto lidera konsorcjum. Lider konsorcjum dysponuje przekazanymi środkami pieniężnymi, natomiast zwrot środków pieniężnych konsorcjantowi będzie następować niezwłocznie po otrzymaniu przez lidera konsorcjum należności od odbiorcy finalnego. Zgodnie z umową po zakończeniu miesiąca lider konsorcjum przedstawia konsorcjantowi rozliczenie miesięczne dostaw i sprzedaży oleju napędowego do odbiorcy, rozliczenie uzyskanej marży ze sprzedaży. Protokół z miesięcznego rozliczenia i wysokość uzyskanej marży ze sprzedaży stanowią podstawę do wystawienia faktury VAT przez konsorcjanta na rzecz lidera konsorcjum za realizację umowy konsorcjum.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie:

Czy usługa finansowania świadczona przez konsorcjanta na rzecz lidera konsorcjum w ramach zawartej umowy konsorcjum w związku z wykonywaniem umowy dostawy oleju napędowego jest opodatkowana stawką 23%, czy powinna być zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy, usługa świadczona przez Spółkę, czyli konsorcjanta na rzecz lidera konsorcjum jest opodatkowana stawką 23%, gdyż jej zakres nie mieści się w zakresie usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38. Nadrzędnym celem działania jest wykonanie umowy dostawy oleju napędowego zgodnie z jej zapisami, gdzie jednym z warunków jest odroczony termin płatności.

Lider konsorcjum nie mógł samodzielnie zrealizować wymagań postawionych w ofercie przetargowej, zwłaszcza w zakresie okresu finansowania dostaw, w związku z tym zawarł umowę konsorcjum ze Spółką. Celem umowy było przystąpienie do przetargu na dostawy oleju, a w przypadku wybrania oferty, podpisanie i realizacja umowy na dostawę oleju napędowego. Umowa konsorcjum określa zakres rzeczowy obowiązków i odpowiedzialności uczestników konsorcjum oraz zasady rozliczeń między nimi. W wyniku prowadzenia sprzedaży konsorcjum uzyskuje marżę ze sprzedaży, której elementem kalkulacji był odroczony termin płatności. Uzyskaną marżą uczestnicy konsorcjum dzieła się zgodnie z zawartą umową. W związku z tym, że lider konsorcjum jest zobowiązany do organizacji dostaw, sprzedaży do odbiorcy, prowadzenia rozliczeń z dostawcą i odbiorcą, cała marża ze sprzedaży jest wykazana właśnie u lidera konsorcjum. Natomiast część uzyskanej marży jako należne wynagrodzenie dla konsorcjanta za udział w wykonywaniu umowy dostawy oleju napędowego trafia do Spółki na podstawie wystawionej przez Spółkę faktury VAT na rzecz lidera konsorcjum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę konsorcjum z drugą firmą, której celem jest realizacja umowy na dostawy oleju napędowego do firmy trzeciej na okres od kwietnia 2012 r. do końca bieżącego roku. Według umowy konsorcjum Spółka jest konsorcjantem i bierze udział w finansowaniu dostaw przez okres od terminu zapłaty dostawcy (producentowi) oleju napędowego do czasu uregulowania należności przez odbiorcę. Druga spółka jest liderem konsorcjum i jest odpowiedzialna za organizację dostaw od producenta oleju napędowego do odbiorcy, wystawianie faktur sprzedaży i prowadzenie rozliczeń zarówno z dostawcą jak i odbiorcą w ramach umowy na dostawy oleju napędowego. Lider konsorcjum płaci dostawcy oleju napędowego za faktury po 7 dniach od dostawy, natomiast termin płatności przez odbiorcę wynosi 90 dni od daty otrzymania faktury. Rozliczenia pomiędzy uczestnikami konsorcjum przebiegają następująco:

Lider konsorcjum przedkłada Spółce - konsorcjantowi raz na tydzień zapotrzebowanie na środki finansowe na realizację dostaw oleju napędowego. Na podstawie złożonego zapotrzebowania konsorcjant przesyła środki pieniężne na konto lidera konsorcjum. Lider konsorcjum dysponuje przekazanymi środkami pieniężnymi, natomiast zwrot środków pieniężnych konsorcjantowi będzie następować niezwłocznie po otrzymaniu przez lidera konsorcjum należności od odbiorcy finalnego. Zgodnie z umową po zakończeniu miesiąca lider konsorcjum przedstawia konsorcjantowi rozliczenie miesięczne dostaw i sprzedaży oleju napędowego do odbiorcy, rozliczenie uzyskanej marży ze sprzedaży. Protokół z miesięcznego rozliczenia i wysokość uzyskanej marży ze sprzedaży stanowią podstawę do wystawienia faktury VAT przez konsorcjanta na rzecz lidera konsorcjum za realizację umowy konsorcjum.

Zatem jak wynika z treści opisu sprawy, strony tj. Wnioskodawca i lider konsorcjum uzgodniły zakres obowiązków i sposób dokonywania rozliczeń pomiędzy nimi w ramach konsorcjum.

Okoliczność powyższa ma istotne znaczenie dla dokonania prawidłowej oceny sprawy. Należy bowiem zwrócić uwagę, że co do zasady konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów. W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, każde państwo członkowskie, z zastrzeżeniem konsultacji z Komitetem ds. VAT, może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium kraju, które będąc prawnie niezależne, są ściśle związane ze sobą finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie.

Konsorcjum - w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego - nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu - będzie wystawiał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Pojęcie "świadczenia usług" ma bardzo szeroki zakres, bowiem nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu regulacji zawartej w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, winny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący winien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Należy zauważyć, iż Wnioskodawca wykonując przewidziane umową konsorcjum zadania, świadczy na rzecz lidera konsorcjum usługę polegającą na finansowaniu dostaw oleju napędowego przez okres od terminu zapłaty dostawy tego oleju napędowego do czasu uregulowania należności przez odbiorcę. Zatem usługa ta jest wprost związana z realizacją umowy konsorcjum tj. organizacją dostaw od producenta oleju napędowego do odbiorcy. Potwierdzeniem tego jest okoliczność, iż część uzyskanej marży jako należne wynagrodzenie dla konsorcjanta za udział w wykonywaniu umowy dostawy oleju napędowego trafia do Spółki na podstawie wystawionej przez Spółkę faktury VAT na rzecz lidera konsorcjum. Nie sposób natomiast uznać jej za usługę o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zgodnie z którym, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Zatem usługa ta nie wypełnia znamiona pożyczki dla lidera konsorcjum, bowiem postawione do dyspozycji lidera środki służą do finansowania świadczonej usługi w ramach konsorcjum.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż świadczona przez Wnioskodawcę usługa w ramach zawartej umowy konsorcjum na rzecz lidera konsorcjum polegającą na finansowaniu dostaw oleju napędowego, jako służąca bezpośrednio realizacji zadań (usług) realizowanych przez konsorcjum podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustaw o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślenia wymaga fakt, iż niniejsza interpretacja traci swą aktualność w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu stanu faktycznego oraz prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.