IBPP2/443-765/09/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2009 r. (data wpływu 22 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu 28 września 2009 r.) oraz pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 15 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 września 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu 28 września 2009 r.) oraz pismem, które wpłynęło do tut. organu w dniu 15 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca nabył działkę w 1998 r. z zamiarem budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali na wynajem. W latach 1998-2000 Wnioskodawca korzystał z odliczenia wydatków na budowę budynku mieszkalnego z przeznaczeniem 5 lokali mieszkalnych na wynajem. Z uwagi na zmianę koniunktury gospodarczej oraz zmianę planów właściciela po poniesieniu pewnych wydatków, zaprzestano inwestycji. Nie przystąpiono do budowy, a otrzymane pozwolenie na budowę wygasło.

W 2009 r. uzyskano decyzję o ustaleniu warunków zabudowy na ww. działce. W bieżącym roku planowana jest sprzedaż działki.

Dodatkowo Wnioskodawca nadmienił, że jest wspólnikiem spółki cywilnej - Kancelarii Notarialnej, która to spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działka została nabyta z majątku prywatnego i jej sprzedaż nie pozostaje w żadnym związku z działalnością kancelarii notarialnej.

Wnioskodawca dodał, iż nie zbywał uprzednio żadnych gruntów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działki w warunkach opisanych powyżej należy traktować jako sprzedaż nie wykonywaną w ramach działalności gospodarczej, zgodnie z definicją zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT, a co za tym idzie sprzedający (Wnioskodawca) nie jest z tytułu tej sprzedaży podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do przepisów art. 2 ust. 1 pkt 6 przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ustawy o podatku VAT, podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działki budowlanej, o której mowa we wniosku, zakupionej z majątku osobistego - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, podlega opodatkowaniu według stawki 22%. Aby jednak dostawa tych terenów podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być dokonana przez podatnika tego podatku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r.).

Działalnością gospodarczą dla celów podatku od towarów i usług jest przede wszystkim profesjonalny obrót gospodarczy, realizowany w sposób zorganizowany, a co za tym idzie, stały w jakimś horyzoncie czasowym. Natomiast w sytuacji, gdy osoba fizyczna dokonuje dostawy gruntu budowlanego lub przeznaczonego pod zabudowę ze swojego majątku prywatnego, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie ma charakteru zorganizowanego i nie będzie kontynuowana, a grunt nie był nabyty w celu jego zbycia - czynność ta nie może być uznana za działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepis art. 7 ust. 1 definiuje pojęcie dostawy towarów. W myśl tego przepisu przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przedstawiony wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, definiuje działalność gospodarczą znacznie szerzej, niż to wynika z ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.). Powołana ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje bowiem zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

O ile ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje jedynie czynności wykonywane w sposób ciągły, zorganizowany i profesjonalny, o tyle ustawa o podatku VAT katalog podatników poszerza o podmioty, które - mimo że czynność wykonały jednorazowo - działały z zamiarem i w okolicznościach określonych przez ustawę za działalność gospodarczą.

Z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku VAT mamy do czynienia, jeżeli podmiot wykonując określone czynności działa w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy i ma zamiar wykonywać tego typu czynności częstotliwie.

Każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży towaru jest podatnikiem podatku VAT z tytułu tej transakcji, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar", jak również nie precyzuje pojęcia "sposób częstotliwy", w każdym przypadku należy badać, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jednokrotnie).

Zasady wykładni językowej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalność gospodarczą stanowi nie tylko działalność częstotliwa, czyli stała i powtarzalna, ale także jednorazowa czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar częstotliwości, przy czym wspomniana działalność powinna być wykonywana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył działkę w 1998 r. z zamiarem budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali na wynajem. W latach 1998-2000 Wnioskodawca korzystał z odliczenia wydatków na budowę budynku mieszkalnego z przeznaczeniem 5 lokali mieszkalnych na wynajem. Z uwagi na zmianę koniunktury gospodarczej oraz zmianę planów właściciela po poniesieniu pewnych wydatków, zaprzestano inwestycji. Nie przystąpiono do budowy, a otrzymane pozwolenie na budowę wygasło. W 2009 r. uzyskano decyzję o ustaleniu warunków zabudowy na ww. działce. W bieżącym roku planowana jest sprzedaż działki. Dodatkowo Wnioskodawca nadmienił, że jest wspólnikiem spółki cywilnej - Kancelarii Notarialnej, która to spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Działka została nabyta z majątku prywatnego i jej sprzedaż nie pozostaje w żadnym związku z działalnością kancelarii notarialnej. Wnioskodawca nie zbywał uprzednio żadnych gruntów.

W przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy Wnioskodawca nabywa działkę z zamiarem budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali na wynajem, należy uznać, iż w już momencie zakupu tej działki Wnioskodawca posiadał zamiar prowadzenia w budynku, który miał być na niej wybudowany, działalności gospodarczej, poprzez osobiste używanie lub wynajęcie innym podmiotom gospodarczym. Tym samym należy uznać, iż działka została nabyta w celu spożytkowania jej w celu wykonywania tych czynności.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca występuje jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą w myśl art. 15 ustawy.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę działki będzie czynnością podlegającą uregulowaniom zawartym w ustawie o podatku od towarów i usług i jako taka będzie podlegała opodatkowaniu ww. podatkiem.

Za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług, nawet, jeśli dokonano tych czynności bez zachowania warunków i form określonych przepisami prawa (np. bez oficjalnego zarejestrowania działalności gospodarczej).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii wysokości stawki podatku VAT lub zastosowania ewentualnego zwolnienia od podatku VAT do sprzedaży przedmiotowej działki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.