IBPP2/443-699/11/RSz - Opodatkowanie podatkiem VAT usług sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 10 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 września 2011 r. (data wpływu 6 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej, jest:

* prawidłowe - w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej wydawanych dla własnych uczniów oraz nauczycieli,

* nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej wydawanych dla pozostałych pracowników szkoły.

W dniu 10 czerwca 2011 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 6 września 2011 r. (data wpływu 6 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług sprzedaży obiadów w stołówce szkolnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Stołówka szkolna prowadzona jest przez personel placówki. Osoby uprawnione do korzystania z niej to uczniowie i pracownicy szkoły. Posiłki wydawane są odpłatnie. Koszt obiadu dla ucznia to 3 zł (wsad do kotła), koszt obiadu dla pracownika 7 zł (3 zł wsad do kotła, 4 zł koszt wytworzenia posiłku, opłata za media, wynagrodzenie pracownika stołówki).

Stołówka nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym i dotychczas klasyfikowano jej działalność w dziale PKWiU 8520Z, w związku z czym nie był odprowadzany podatek VAT.

Jednostka nie jest podatnikiem podatku VAT.

W piśmie uzupełniającym z dnia 6 września 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

Wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, liczba zdarzeń jeden, pomyłkowo zakreślono pozycję 34 i wskazano liczbę 1 w pozycji 36.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku, Wnioskodawca poinformował, iż Szkoła jest Jednostką Budżetową prowadzoną przez Gminę Miasto R., realizuje cele i zadania wynikające z przepisów prawa określone w ustawie o systemie oświaty.

Prowadzona w Szkole stołówka, z wyjątkiem wsadu do kotła, w całości finansowana jest przez Gminę Miasto R. Szkoła prowadząc stołówkę nie ma na celu osiągania dochodów ze sprzedaży posiłków. Z posiłków w stołówce szkolnej korzystają dzieci, nauczyciele oraz pracownicy administracji i obsługi. Stołówka nie świadczy usług dla osób z zewnątrz.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż zarówno w opisie stanu faktycznego ja również we własnym stanowisku pomyłkowo wpisano symbol PKWiU 8520Z.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż obiadów w stołówce Szkoły winna być opodatkowana podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uznaje, że usługi świadczone w stołówce szkolnej na rzecz dzieci i pracowników szkoły są zwolnione od podatku VAT, ponieważ Szkoła obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie opodatkowania obiadów wydawanych przez stołówkę szkolną dla własnych uczniów oraz nauczycieli,

* nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania obiadów wydawanych przez stołówkę szkolną dla pozostałych pracowników szkoły.

Wstępnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, iż w ww. piśmie z dnia 6 września 2011 r. Wnioskodawca doprecyzował opis zaistniałego stanu faktycznego i przeredagował pytanie w porównaniu do treści zawartych we wniosku o interpretację indywidualną z dnia 9 czerwca 2011 r. Wskazany powyżej opis zaistniałego stanu faktycznego uwzględnia ww. uzupełnienia Wnioskodawcy, a pytanie przywołane zostało w postaci wynikającej z ww. pisma Wnioskodawcy z dnia 6 września 2011 r. Podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do stanu faktycznego i własnego stanowiska zawartego w tych pismach.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...) (art. 8 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisu art. 5a, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy podkreślić, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług obowiązuje Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Z treści art. 41 ust. 1 cyt. ustawy o VAT wynika, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do treści art. 41 ust. 2 powołanej ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%.

W myśl art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W tym miejscu należy zauważyć, iż w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usług od podatku od towarów i usług następowało generalnie poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) ww. Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Stosownie zaś do art. 43 ust. 1 pkt 26 ww. ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Od dnia 1 kwietnia 2011 r. ww. przepis art. 43 ust. 17, na podstawie art. 1 pkt 13 lit. d) ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) otrzymał brzmienie: "zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

* nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a) lub

* ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia".

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 17a ww. ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a), mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że świadczenie usług oraz dostawa towarów mogą być uznane za "ściśle związane" z działalnością edukacyjną wtedy, gdy mają on charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne. W orzeczeniu wydanym w sprawie Horizon College, o sygn. akt C-434/05, Trybunał stwierdził, iż: " (...) określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystania ze świadczenia głównego".

Ponadto należy wskazać, iż w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.) w § 7 ust. 1 pkt 1 wskazano, iż stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

W pozycji 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wymienione zostały usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

Od dnia 6 kwietnia 2011 r. obowiązuje nowe rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.). Regulacja dot. usług związanych z wyżywieniem została w ww. rozporządzeniu zawarta w § 7 ust. 1 pkt 1, łącznie z poz. 7 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia, w brzmieniu identycznym jak w poprzednio obowiązującym rozporządzeniu Ministra Finansów tj. w rozporządzeniu z dnia 22 grudnia 2010 r.

W świetle omówionych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wyżywienie dzieci i młodzieży realizowane przez te placówki na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty, spełnia przesłanki do uznania tych czynności za zwolnione od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż stołówka szkolna Wnioskodawcy prowadzona jest przez personel placówki. Posiłki wydawane są odpłatnie. Koszt obiadu dla ucznia to 3 zł (wsad do kotła), koszt obiadu dla pracownika 7 zł (3 zł wsad do kotła, 4 zł koszt wytworzenia posiłku, opłata za media, wynagrodzenie pracownika stołówki).

Stołówka nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Jednostka nie jest podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca wskazał, iż szkoła jest Jednostką Budżetową prowadzoną przez Gminę Miasto R., realizuje cele i zadania wynikające z przepisów prawa określone w ustawie o systemie oświaty.

Prowadzona w Szkole stołówka, z wyjątkiem wsadu do kotła, w całości finansowana jest przez Gminę Miasto R. Szkoła prowadząc stołówkę nie ma na celu osiągania dochodów ze sprzedaży posiłków. Z posiłków w stołówce szkolnej korzystają dzieci, nauczyciele oraz pracownicy administracji i obsługi. Stołówka nie świadczy usług dla osób z zewnątrz.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, iż pojęcia używane do opisania zwolnień określonych w cyt. art. 43 ustawy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie, z którą podatkiem objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Wobec tego należy rozstrzygnąć, czy przedmiotowe usługi stołówki szkolnej świadczone na rzecz uczniów i nauczycieli mogą zostać uznane za usługi ściśle związane z usługami świadczonymi przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania.

W myśl art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Zgodnie z art. 67a ust. 1 ww. ustawy o systemie oświaty, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (ust. 2).

Stosownie zaś do ust. 3 tegoż przepisu, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Z kolei, zgodnie z ust. 4 ww. art. 67a, do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia przez szkoły publiczne stołówek. Celem ich prowadzenia nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie funkcje socjalno-bytowe, polegające na zapewnieniu żywienia w ramach realizowanych funkcji edukacyjnych. Ponieważ szkoła nie prowadzi działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówki powinny być kalkulowane na poziomie zapewniającym wyłącznie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków, a ściślej tzw. wsadu do kotła. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających szkole zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie może ona przerzucać na korzystających z usług stołówki.

Uwzględniając powyższe, możliwość prowadzenia przez szkoły stołówki szkolnej jest przykładem realizacji przez jednostki objęte systemem oświaty zadań, do jakich zostały powołane, w szczególności zadań wychowawczych i opiekuńczych. Świadczenie to polegać może niewątpliwie na zapewnieniu wyżywienia i dożywiania dzieciom i młodzieży, korzystającym z prawa do kształcenia i wychowania w ramach systemu oświaty, w sytuacji gdy jest to niezbędne dla prawidłowego kształcenia i wychowania w jednostkach organizacyjnych systemu oświaty. Tym samym, funkcjonowanie stołówek szkolnych zapewnia prawidłową realizację zadań edukacyjnych, a w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów.

Tym samym, funkcjonowanie stołówek szkolnych zapewnia prawidłową realizację zadań edukacyjnych, a w szczególności wspieranie prawidłowego rozwoju uczniów.

Z powyższego wynika, iż usługi wyżywienia, zapewniane przez stołówki szkolne zarówno uczniom, jak i nauczycielom, uznać należy za usługi ściśle związane z usługami edukacyjnymi, mają one bowiem charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej, która stanowi świadczenie główne.

Odnosząc, zatem powyższe do przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, iż usługi stołówkowe świadczone na rzecz uczniów i nauczycieli Szkoły korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Takie rozstrzygnięcie wpisuje się w dyspozycję normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem jak wskazano świadczone w przedmiotowym zakresie usługi są ściśle związane z funkcjami edukacyjnymi, jakie realizuje Wnioskodawca.

Natomiast świadczenie usług stołówkowych na rzecz pozostałych osób zatrudnionych w Szkole nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT, tj. 8% - pod warunkiem zakwalifikowania przedmiotowych usług jako związanych z wyżywieniem do grupowania PKWiU 56.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, należało tylko w części uznać za prawidłowe, bowiem jak wskazano powyżej usługi stołówkowe świadczone na rzecz uczniów Szkoły oraz nauczycieli zatrudnionych w Szkole i realizujących zadania wychowawcze w ramach obowiązków służbowych, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, natomiast usługi stołówkowe świadczone na rzecz pracowników administracyjnych i obsługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki VAT 8%, pod warunkiem zakwalifikowania przedmiotowych usług do grupowania PKWiU 56, jako usług związanych z wyżywieniem.

Końcowo wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, czy Szkoła korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, gdyż Wnioskodawca nie przedstawił w tym zakresie stanowiska, jak również nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.