IBPP2/443-666/13/AMP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwej stawki VAT dla sprzedaży dań i posiłków dokonywanej przez Wnioskodawcę w punktach gastronomicznych - jest prawidłowe.

W dniu 22 lipca 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwej stawki VAT dla sprzedaży dań i posiłków dokonywanej przez Wnioskodawcę w punktach gastronomicznych.

Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 9 października 2013 r. znak: IBPP2/443-666/13/AMP.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na prowadzeniu pod wspólną marką punktów gastronomicznych oferujących gotowe potrawy do spożycia na miejscu lub na wynos. Punkty te są w zamyśle nastawione przede wszystkim na tzw. codzienne żywienie (casual dining), przede wszystkim zaś lunche i obiady. Punkty te nie są typowymi restauracjami, oferującymi możliwość delektowania się zamówionymi przez klienta potrawami, w połączeniu z odpowiednią atmosferą miejsca i z zapewnieniem szerokiego zakresu obsługi kelnerskiej. Celem Wnioskodawcy było stworzenie sieci restauracji, które będą łączyły w sobie bogaty wybór i różnorodność świeżo przygotowanych dań z natychmiastową ich dostępnością, wygodą obsługi oraz maksymalnie uproszczonym sposobem kalkulacji ceny, tak, aby codzienny lunch lub obiad zajmował jak najmniej czasu, był maksymalnie dostosowany do preferencji klienta i jednocześnie nie nudził się mu szybko. Zasadniczą cechą wszystkich prowadzonych przez Wnioskodawcę punktów gastronomicznych zatem jest ich prawie całkowita samoobsługowość. Klient komponuje swój posiłek dowolnie, spośród gotowych do spożycia, wystawionych w ladach gastronomicznych dań, nakłada je na talerz lub do pojemnika na wynos, a po ich zważeniu uiszcza cenę będącą iloczynem wagi posiłku oraz ceny ustalonej za 100 g (jedna cena niezależnie od rodzaju nałożonych dań). Następnie klient, wedle swego wyboru, konsumuje posiłek na miejscu lub w innym dowolnym miejscu. Punkty gastronomiczne Wnioskodawcy praktycznie nie posiadają obsługi kelnerskiej, przeważającą rolą obsługi punktu jest pobieranie ceny za zakupiony posiłek oraz zapewnianie właściwego stanu zaopatrzenia (uzupełnianie dań, zapewnianie dostępności sztućców, talerzy, tac itp.). Punkty gastronomiczne są prowadzone:

1. Na terenie centrów handlowych w strefach tzw. food court, tj. przestrzeni (na ogół piętro lub jego część), dookoła której mieszczą się punkty gastronomiczne (kilka-kilkadziesiąt) reprezentujące różne marki (fast food, kuchnie świata, kuchnie rodzajowe, np. rybne). Wnioskodawca najmuje od centrum handlowego powierzchnię pod punkt gastronomiczny. Część służąca przygotowaniu posiłku jest niewidoczna dla klienta. W centralnej części food courtu znajdują się stoliki i krzesełka, nie przypisane do żadnego z punktów gastronomicznych oraz kosze na śmieci (głównie na pojemniki jednorazowe), przy których klienci, którzy nie wybrali posiłku na wynos, mogą go spożyć. Dostęp do food courtu nie jest niczym ograniczony i niekoniecznie stoliki muszą być wykorzystywane przez osoby spożywające posiłki (czy też posiłki zakupione w punktach gastronomicznych food courtu). Dogodności typu toaleta czy szatnia są wspólne dla całego centrum handlowego. W zależności od zasad stosowanych przez dane centrum handlowe, najemcy punktów gastronomicznych są obciążani, bezpośrednio (refaktura) bądź pośrednio (jako element kalkulacyjny czynszu) kosztami sprzątania food courtu (głównie stolików) i usuwania śmieci, na ogół proporcjonalnie do powierzchni punktu gastronomicznego (przestrzeni zajętej na przygotowywanie oraz ekspozycję posiłków). Wnioskodawca partycypuje wraz z innymi najemcami w innych wyspecyfikowanych kosztach związanych z funkcjonowaniem centrum czy foodcourtu (remonty, ochrona itp.).

Klient, oprócz zabrania posiłku "na wynos", może również spożyć go na terenie centrum handlowego przy punkcie gastronomicznym w strefie "food court", gdzie udostępnione są stoliki i krzesła, może również w zależności od preferencji spożyć posiłek w innym miejscu na terenie galerii lub zabrać go poza ten teren galerii handlowej. Punkt gastronomiczny nie oferuje żadnych innych świadczeń poza posiłkiem. Sztućce oraz talerze są jednorazowe.

2. Na terenie centrów handlowych z wydzieloną dla punktu gastronomicznego strefą stolików i krzeseł. Różnica w stosunku do food courtów (pkt 1) polega na tym, iż:

a. Niekoniecznie punkt gastronomiczny znajduje się w sąsiedztwie innych punktów gastronomicznych.

b. Strefa stolików i krzeseł jest przyporządkowana do punktu gastronomicznego w tym sensie, że z perspektywy klienta jest ona na tyle odseparowana (fizycznie, stylistycznie) od części wspólnych centrum, że z perspektywy klienta jest wyraźnie kojarzona z tym punktem. Pracownik punktu gastronomicznego może poprosić osoby, które nie spożywają zakupionego w nim posiłku/napoju o opuszczenie stolika znajdującego się w strefie, jeśli blokują miejsce dla klientów punktu lub zachowują się niewłaściwie. Czystość w strefie jest zapewniana przez jej pracowników albo przez zarządzającego centrum handlowym, jednakże w obu wypadkach finalnie koszty ponosi w odniesieniu do całej powierzchni strefy właściciel punktu gastronomicznego. Wnioskodawca partycypuje w innych wyspecyfikowanych kosztach związanych z funkcjonowaniem centrum czy foodcourtu (remonty, ochrona itp.).

W tym wariancie klient, oprócz zabrania posiłku "na wynos", może również spożyć go na terenie centrum handlowego w wydzielonej dla punktu gastronomicznego strefie, w strefie "food court", jeśli taka występuje lub w innym miejscu na terenie galerii. Punkt gastronomiczny nie oferuje żadnych innych świadczeń poza posiłkiem. Sztućce oraz talerze mogą być jednorazowe, mieszane albo tylko metalowe i porcelanowe.

3. Odrębnego lokalu/sali, który może być umiejscowiony: w dowolnym miejscu z wejściem wprost z ulicy, w centrum handlowym albo biurowym. W lokalu znajduje się część służąca przygotowaniu posiłków (niewidoczna dla klienta), część na ekspozycję posiłków (bemary) oraz sala, w której ustawione są stoliki oraz krzesła, przy których można spożyć posiłek.

Wystrój lokali jest minimalistyczny, tzn. pozbawiony przepychu, zbędnych dekoracji. W niektórych lokalach są dostępne dla klientów toalety, na ogół z uwagi na przepisy BHP.

W tym wariancie klient, oprócz zabrania posiłku "na wynos", może również spożyć posiłek na terenie lokalu. W części lokali dostępne są talerze porcelanowe, w części zaś jednorazowe, przy czym porcelanowe stosuje się przede wszystkim w lokalach o ograniczonej dostępności z zewnątrz (zwłaszcza centra biurowe), gdzie mniejsze jest ryzyko ich kradzieży/zaginięcia. Wnioskodawca w ramach własnych lokali jest całkowicie odpowiedzialny za ich sprzątanie, ochronę, remonty itp. czynności związane z utrzymanie lokalu w należytym stanie.

We wszystkich powyższych punktach gastronomicznych przygotowywane są przez kucharzy i personel pomocniczy różne potrawy gotowe do natychmiastowego spożycia, takie jak dania rybne (ryby smażone, duszone, zapiekane itp.), dania mięsne (kotlety, steki, pieczenie, zrazy, rolady, drób pieczony, itd.), inne dania takie jak: bigos, leczo, lasagne, pierogi, naleśniki, pizza, surówki, sałatki, warzywa (smażone, gotowane, zapiekane), frytki, ziemniaki, makarony, kluski, sosy etc. Sprzedaż dań odbywa się "na wagę" i polega na tym, że klient samodzielnie komponuje sobie posiłek z potraw znajdujących się w wystawionych ladach i witrynach gastronomicznych (bemarach). Klient w pierwszej kolejności na zasadzie samoobsługi wybiera sobie naczynie, tj. talerz (służący spożyciu posiłku na miejscu) lub pojemnik zamykany (dedykowany do dań na wynos) i sam nakłada i komponuje sobie danie. Pracownicy punktu gastronomicznego nie biorą w tym procesie udziału i jedynie na żądanie klienta udzielają szczegółowych informacji o danym rodzaju posiłku (np. o technologii przygotowania, zawartości itp.). Następnie, klient kładzie talerz lub pojemnik z daniami na wagę elektroniczną, gdzie następuje ważenie i ustalenie ceny posiłku poprzez przemnożenie ceny (jedna cena za 10 dkg niezależnie od dań wchodzących w skład posiłku) i wagi posiłku wybranego przez klienta. W cenie tej mieści się także waga wybranego pojemnika/talerza. Po ustaleniu ceny klient dokonuje zapłaty w kasie i odchodzi z posiłkiem. Klient ma możliwość zakupu napoju (gotowe napoje bezalkoholowe w butelkach, puszkach itp., w niektórych punktach gastronomicznych także piwo) oraz - bez opłaty, w ramach zakupionego dania - pobrania sobie sztućców, serwetek, przypraw (sól, pieprz, ketchup itp). Klient nie ma możliwości zamówienia dań innych niż znajdujące się w danej chwili w ladach gastronomicznych. Wyjątkiem od tej zasady jest punkt gastronomiczny, w którym istnieje możliwość zamówienia wystandaryzowanej pizzy. Pizza jest przygotowywana dla konkretnego klienta, jednakże w związku z charakterem sieci (dania lunchowe i obiadowe) wybór jest ograniczony do kilku rodzajów pizzy (w szczególności brak tzw. kompozycji własnej, czyli pizzy z wybranymi przez klienta składnikami), dostępna jest tylko jedna wielkość.

Klient sam wybiera miejsce, gdzie spożyje posiłek. Klient może również korzystać z tac będących własnością Wnioskodawcy, w celu ułatwienia samodzielnego przenoszenia talerza, sztućców, napoi itp., jednakże tace te powinny zostać odłożone na przeznaczony w tym celu stojak/pozostawione na stołach/w lokalu (nie są bowiem jednorazowe i nie są klientowi sprzedawane wraz z posiłkiem). W food courtach nie odniesione przez klientów tace są zbierane przez personel sprzątający centrum handlowego.

Obsługa punktów gastronomicznych zajmuje się jedynie uzupełnianiem dań w ladach w miarę ich ubytku, komunikacją z kuchnią w celu zapewnienia uzupełniania dań, uzupełnianiem czystych tac, talerzy i sztućców, obsługą klientów przy kasie (przyjęcie płatności, wydanie zamówionego napoju) oraz, tam, gdzie nie występuje przestrzeń wspólna dla wielu punktów gastronomicznych, utrzymywanie czystości w lokalu. W żadnym wypadku obsługa nie przyjmuje zamówień przy stolikach oraz nie przynosi dań klientom. Jedynymi wyjątkami od zasady samoobsługi są:

Punkty gastronomiczne nie zapewniają klientom żadnych innych usług ani udogodnień, których celem miałoby być stworzenie klientom warunków w sposób szczególny zachęcających do wyboru konsumpcji na miejscu. Wnioskodawca nie występował do Głównego Urzędu Statystycznego o zaklasyfikowanie sprzedaży posiłków prowadzonej w wyżej opisany sposób.

W ww. piśmie uzupełniającym z dnia 21 sierpnia 2013 r., Wnioskodawca wskazał, że według niego opisane dania i posiłki mogą zostać zaklasyfikowane do grupowania 10.85.1 PKWiU ustalonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r., tj. "gotowe posiłki i dania". Tym niemniej Wnioskodawca zwraca uwagę na to, iż rozdział dostawy towarów oraz świadczenia usług służący prawidłowemu ustaleniu stawki podatkowej w podatku od towarów i usług winien być dokonywany w oparciu o kryteria wskazane w Rozporządzeniu z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, które w preambule jako swój cel wskazuje: "Należy wyraźnie zdefiniować usługi restauracyjne i cateringowe, dokonać między nimi rozróżnienia i precyzyjnie określić odpowiednie traktowanie tych usług." Ponieważ Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług nie jest tworzona w oparciu o przepisy unijne oraz orzecznictwo dotyczące podatku od wartości dodanej, jest oczywistym, iż zaklasyfikowanie do grupowania PKWiU danego świadczenia jako dostawy albo świadczenia może zostać dokonane według innych kryteriów niż wymagają tego przepisy o podatku od wartości dodanej. Ewentualne rozbieżności mogą doprowadzić zarówno do rozszerzenia, jak i zawężenia zakresu zastosowania stawek preferencyjnych. To zaś będzie wprost prowadziło do niezgodności polskich przepisów z prawem unijnym. Z tej przyczyny Wnioskodawca uważa, iż to opis świadczenia, a nie ewentualna klasyfikacja do PKWiU, powinna wystarczyć organowi dla wydania interpretacji i zdecydowania o tym, czy w danym zdarzeniu przyszłym dochodzi do dostawy towarów czy też świadczenie usług. Przeciwne twierdzenie prowadzi do nieakceptowanych konsekwencji, w których brak jest adresat norm Rozporządzenie z dnia 15 marca 2001 r. - nie stosuje ich organ podatkowy, ani podatnik, albowiem obaj opierają się na klasyfikacji PKWiU, z oczywistych przyczyn nie stosuje go również jednak organ statystyczny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonywana przez Wnioskodawcę w punktach gastronomicznych sprzedaż dań i posiłków powinna być uznana za dostawę towarów (gotowych dań i posiłków) i jako taka korzystać będzie z obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dokonywana przez Wnioskodawcę w punktach gastronomicznych sprzedaż dań i posiłków powinna być uznana za dostawę towarów (gotowych dań i posiłków) i jako taka korzystać będzie z obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: u.p.t.u.) opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności określony został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 u.p.t.u. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.t.u., rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 u.p.t.u.

Jak wynika z art. 2 pkt 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Przepis ten odpowiada art. 2 pkt 1 Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U.UE.L77.145.1), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje. Z treści natomiast art. 14 ust. 1 Dyrektywy VAT, wynika, iż "dostawa towarów" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie "dostawy towarów" w Szóstej Dyrektywie definiował art. 5 ust. 1, który stanowił, iż "dostawa towaru" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel. Zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy VAT "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Z treści art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie) wynika, iż "usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy". Zgodnie z art. 6 ust. 2 Rozporządzenia, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Powyższe uregulowania, które na mocy art. 65 tego rozporządzenia weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych. Podkreślenia wymaga, iż uregulowania te pozostają w całkowitej harmonii z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, utrwalonym przed ich wejściem w życie.

Np. w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 2 maja 1996 w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, Trybunał wprowadził rozróżnienie na transakcje dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos. Zgodnie z tym orzecznictwem transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług)"charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania", wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych "transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu". W pkt 14 ww. wyroku Trybunał orzekł, iż działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach".

Do powyższego wyroku odniósł się również TSUE w orzeczeniu z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09, podtrzymując argumentację przedstawioną w wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien. W przedmiotowym orzeczeniu Trybunał odnosząc się do kwestii określenia czy sprzedaż w przyczepach i na stoiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek i innych gotowych produktów do spożycia na miejscu na ciepło wskazał, iż "w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brakuje zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brakuje szatni i toalet, brakuje też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych." W pkt 70 ww. orzeczenia Trybunał podkreślił, iż "elementy świadczenia usług wskazane przez sąd krajowy polegają bowiem jedynie na istnieniu podstawowych urządzeń, to jest prostych kontuarów do konsumpcji bez miejsc siedzących, pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu, na świeżym powietrzu. Tego rodzaju podstawowe urządzenia wymagają jedynie nieznacznej działalności ludzkiej. Zatem elementy te stanowią jedynie świadczenia dodatkowe w minimalnym zakresie i nie zmieniają dominującego charakteru świadczenia głównego, jakim jest dostawa towarów".

Ponadto Trybunał zauważył, iż "przeważającym elementem tych transakcji w ich całościowym ujęciu jest dostawa gotowych dań lub artykułów żywnościowych (...), a udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny. (...) konsumpcja na miejscu, która nie stanowi zasadniczej cechy owej transakcji nie może determinować jej charakteru."

W związku z powyższym wskazać należy, iż w pełni zgodne z przepisami i orzecznictwem TSUE jest stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż gotowych posiłków we wszystkich wskazanych przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku formach stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z przepisem art. 5a u.p.t.u. towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisowo statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. W myśl art. 2 pkt 30 u.p.t.u., przez "PKWiU ex" - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.). Zaklasyfikowanie nie może jednak wypaczać wynikającego z przepisów prawa podatkowego sposobu rozgraniczania dostawy od świadczenia usług. Ponieważ organy statystyczne przy dokonywaniu klasyfikacji nie posługują się kryteriami przyjętymi przez prawo podatkowe (w sytuacji Wnioskodawcy - kryteriami pozwalającymi na odróżnienie usług restauracyjnych od dostawy gotowych dań), Wnioskodawca uznał za zbyteczne ubieganie się o dokonanie oficjalnego potwierdzenia zaklasyfikowania przez Główny Urząd Statystyczny. Na podstawie art. 41 ust. 1 u.p.t.u., stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi od dnia 1 stycznia 2011 r. 5%. W przywołanym załączniku w poz. 28 wymieniono Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%, klasyfikowane do grupowania ex 10.85.1. W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż dań opisana we Wniosku, bez względu na to, w którym z opisanych systemów następuje, cechuje się prawie zupełnym brakiem elementów o charakterze usługowym.

Wnioskodawca zatem ma prawo zastosować obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy.

Na szczególne podkreślenie, w kontekście powołanych wyżej regulacji oraz orzecznictwa TSUE, iż wspólne dla wszystkich systemów sprzedaży dań i posiłków prowadzonych przez Wnioskodawcę jest:

* oferta obejmująca prawie wyłącznie dania wyłożone w ladach gastronomicznych, bez możliwości zamówienia/ skomponowania dania lub posiłku na zamówienie klienta;

* oferta obejmująca wyłącznie dania gotowe do natychmiastowego spożycia - brak jakiejkolwiek obsługi poszczególnego (nałożenie, podgrzanie) klienta na etapie zamawiania posiłku;

* samodzielne nakładanie wybranych dań przez klienta;

* dowolny wybór miejsca konsumpcji - przy udostępnionych stolikach lub poza nimi/poza lokalem;

* brak obsługi kelnerskiej, doradztwa co do wyboru posiłku (udział obsługi ograniczony do ew. sprzedania napoju oraz przyjęcia zapłaty za posiłek, napój);

* zapewnienie klientowi jedynie podstawowych możliwości spożycia posiłku na miejsc, bez nacisku na komfort, nastrój, bogatą ofertę napojów, w tym alkoholowych itp.;

* brak dodatkowych dogodności jak np. szatnia, w większości punktów dostępność szatni/toalety jest wspólna dla całego centrum handlowego/biurowego

* brak innych elementów charakterystycznych dla restauracji jak wyszukany wystrój, tworząca jedność estetyczna z wystrojem zastawa (brak zastawy porcelanowej/sztućców metalowych w części punktów gastronomicznych), muzyka, występy artystyczne, miejsca dla palących itp.

* brak obsługi części z udostępnionymi stolikami zapewnianej przez personel punktu gastronomicznego.

Z powyższego wynika, iż element usługowy, który winien być przeważający, aby można było mówić o usługach restauracyjnych, w wypadku punktów gastronomicznych prowadzonych przez Wnioskodawcę praktycznie nie występuje. Wszystkie opisane typy punktów gastronomicznych są nastawione na bardzo szybkie i maksymalnie uproszczone dostarczenie klientowi posiłku, czego wyrazem jest:

* różnorodność dań przy jednoczesnej dostępności wszystkich z nich w tym samym czasie;

* brak możliwości zamawiania dań innych od wystawionych, przyrządzonych w jakikolwiek zindywidualizowany sposób;

* całkowita samoobsługa;

* uśredniona cena za dania, niezależnie od tego, jakie składają się na kompozycje poszczególnych klientów;

* zapewnienie jedynie w podstawowym zakresie możliwości bezpośredniego spożycia zakupionego posiłku.

Wobec powyższego nieprawidłowym byłoby zakwalifikowanie sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę jako świadczenia usług restauracyjnych. Bez znaczenia przy tym jest fakt, iż część punktów gastronomicznych znajduje się w odrębnych lokalach. W żaden sposób nie rzutuje to bowiem na dokonywaną z perspektywy klienta ocenę świadczenia. Podobnie jak we wszystkich innych punktach gastronomicznych, oferta Wnioskodawcy jest bowiem co do zasady identyczna, a sprowadza się do możliwości zakupu wybranych dań i skonsumowania ich w lokalu/wydzielonej strefie, bez usług dodatkowych, albo skonsumowania poza lokalem/wydzieloną strefą.

Analogicznego rozgraniczenia usług i dostawy towarów dokonał Minister Finansów w licznych interpretacjach wydanych na kanwie zbliżonych stanów faktycznych, a tytułem przykładu warto powołać np. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 marca 2013 r. znak IPPP1/443-140/13-5/AW (sprzedaż lodów/deserów lodowych) oraz z dnia 11 grudnia 2012 r. znak IPP2/443-1001/12-2/KG (sprzedaż posiłków w sposób bardzo zbliżony do opisanego), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 kwietnia 2013 r. znak IPTPP4/443-7/13-4/OS (sprzedaż posiłków systemie prawie identycznym jak w wariancie "food court" opisanym przez Wnioskodawcę).

Podkreślić trzeba, że także prowadzona dodatkowo w pojedynczych punktach gastronomicznych sprzedaż pizzy jest procesem całkowicie wystandaryzowanym i podporządkowanym filozofii sieci, jaką jest zapewnienie szybkiego, świeżego posiłku typu lunch/obiad/obiadokolacja osobom jadającym poza domem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności określony został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 cyt. ustawy.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (...).

Jak wynika z art. 2 pkt 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, s. 1 z późn. zm.), opodatkowaniu VAT podlegają (...) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Przepis ten odpowiada art. 2 pkt 1 Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz.UE.L Nr 145, s. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który jako taki występuje.

Z treści natomiast art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112, wynika, iż "dostawa towarów" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie "dostawy towarów" w Szóstej Dyrektywie definiował art. 5 ust. 1, który stanowił, iż "dostawa towaru" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy 112, "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy, termin "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5.

Z treści art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wynika, iż "usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy". Zgodnie z art. 6 ust. 2, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Powyższe uregulowania, które na mocy art. 65 tego rozporządzenia weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na prowadzeniu pod wspólną marką punktów gastronomicznych oferujących gotowe potrawy do spożycia na miejscu lub na wynos. Punkty te są w zamyśle nastawione przede wszystkim na tzw. codzienne żywienie (casual dining), przede wszystkim zaś lunche i obiady. Punkty te nie są typowymi restauracjami, oferującymi możliwość delektowania się zamówionymi przez klienta potrawami, w połączeniu z odpowiednią atmosferą miejsca i z zapewnieniem szerokiego zakresu obsługi kelnerskiej. Zasadniczą cechą wszystkich prowadzonych przez Wnioskodawcę punktów gastronomicznych jest ich prawie całkowita samoobsługowość. Klient komponuje swój posiłek dowolnie, spośród gotowych do spożycia, wystawionych w ladach gastronomicznych dań, nakłada je na talerz lub do pojemnika na wynos, a po ich zważeniu uiszcza cenę będącą iloczynem wagi posiłku oraz ceny ustalonej za 100 g (jedna cena niezależnie od rodzaju nałożonych dań). Następnie klient, wedle swego wyboru, konsumuje posiłek na miejscu lub w innym dowolnym miejscu. Punkty gastronomiczne Wnioskodawcy praktycznie nie posiadają obsługi kelnerskiej, przeważającą rolą obsługi punktu jest pobieranie ceny za zakupiony posiłek oraz zapewnianie właściwego stanu zaopatrzenia (uzupełnianie dań, zapewnianie dostępności sztućców, talerzy, tac itp.). Punkty gastronomiczne są prowadzone:

1. Na terenie centrów handlowych w strefach tzw. food court, tj. przestrzeni dookoła której mieszczą się punkty gastronomiczne reprezentujące różne marki. Część służąca przygotowaniu posiłku jest niewidoczna dla klienta. W centralnej części food courtu znajdują się stoliki i krzesełka, nie przypisane do żadnego z punktów gastronomicznych oraz kosze na śmieci (głównie na pojemniki jednorazowe), przy których klienci, którzy nie wybrali posiłku na wynos, mogą go spożyć. Dostęp do food courtu nie jest niczym ograniczony i niekoniecznie stoliki muszą być wykorzystywane przez osoby spożywające posiłki (czy też posiłki zakupione w punktach gastronomicznych food courtu). Dogodności typu toaleta czy szatnia są wspólne dla całego centrum handlowego. Klient, oprócz zabrania posiłku "na wynos", może również spożyć go na terenie centrum handlowego przy punkcie gastronomicznym w strefie "food court", gdzie udostępnione są stoliki i krzesła, może również w zależności od preferencji spożyć posiłek w innym miejscu na terenie galerii lub zabrać go poza ten teren galerii handlowej. Punkt gastronomiczny nie oferuje żadnych innych świadczeń poza posiłkiem. Sztućce oraz talerze są jednorazowe.

2. Na terenie centrów handlowych z wydzieloną dla punktu gastronomicznego strefą stolików i krzeseł. Różnica w stosunku do food courtów (pkt 1) polega na tym, iż:

a. Niekoniecznie punkt gastronomiczny znajduje się w sąsiedztwie innych punktów gastronomicznych.

b. Strefa stolików i krzeseł jest przyporządkowana do punktu gastronomicznego w tym sensie, że z perspektywy klienta jest ona na tyle odseparowana (fizycznie, stylistycznie) od części wspólnych centrum, że z perspektywy klienta jest wyraźnie kojarzona z tym punktem.

3. Odrębnego lokalu/sali, który może być umiejscowiony: w dowolnym miejscu z wejściem wprost z ulicy, w centrum handlowym albo biurowym. W lokalu znajduje się część służąca przygotowaniu posiłków (niewidoczna dla klienta), część na ekspozycję posiłków (bemary) oraz sala, w której ustawione są stoliki oraz krzesła, przy których można spożyć posiłek.

Wystrój lokali jest minimalistyczny, tzn. pozbawiony przepychu, zbędnych dekoracji. W niektórych lokalach są dostępne dla klientów toalety, na ogół z uwagi na przepisy BHP.

W tym wariancie klient, oprócz zabrania posiłku "na wynos", może również spożyć posiłek na terenie lokalu. W części lokali dostępne są talerze porcelanowe, w części zaś jednorazowe, przy czym porcelanowe stosuje się przede wszystkim w lokalach o ograniczonej dostępności z zewnątrz (zwłaszcza centra biurowe), gdzie mniejsze jest ryzyko ich kradzieży/zaginięcia. Wnioskodawca w ramach własnych lokali jest całkowicie odpowiedzialny za ich sprzątanie, ochronę, remonty itp. czynności związane z utrzymanie lokalu w należytym stanie.

We wszystkich powyższych punktach gastronomicznych przygotowywane są przez kucharzy i personel pomocniczy różne potrawy gotowe do natychmiastowego spożycia. Sprzedaż dań odbywa się "na wagę" i polega na tym, że klient samodzielnie komponuje sobie posiłek z potraw znajdujących się w wystawionych ladach i witrynach gastronomicznych (bemarach). Klient w pierwszej kolejności na zasadzie samoobsługi wybiera sobie naczynie, tj. talerz (służący spożyciu posiłku na miejscu) lub pojemnik zamykany (dedykowany do dań na wynos) i sam nakłada i komponuje sobie danie. Pracownicy punktu gastronomicznego nie biorą w tym procesie udziału i jedynie na żądanie klienta udzielają szczegółowych informacji o danym rodzaju posiłku (np. o technologii przygotowania, zawartości itp.). Następnie, klient kładzie talerz lub pojemnik z daniami na wagę elektroniczną, gdzie następuje ważenie i ustalenie ceny posiłku poprzez przemnożenie ceny (jedna cena za 10 dkg niezależnie od dań wchodzących w skład posiłku) i wagi posiłku wybranego przez klienta. W cenie tej mieści się także waga wybranego pojemnika/talerza. Po ustaleniu ceny klient dokonuje zapłaty w kasie i odchodzi z posiłkiem. Klient ma możliwość zakupu napoju (gotowe napoje bezalkoholowe w butelkach, puszkach itp., w niektórych punktach gastronomicznych także piwo) oraz - bez opłaty, w ramach zakupionego dania - pobrania sobie sztućców, serwetek, przypraw. Klient nie ma możliwości zamówienia dań innych niż znajdujące się w danej chwili w ladach gastronomicznych. Wyjątkiem od tej zasady jest punkt gastronomiczny, w którym istnieje możliwość zamówienia wystandaryzowanej pizzy. Pizza jest przygotowywana dla konkretnego klienta, jednakże w związku z charakterem sieci (dania lunchowe i obiadowe) wybór jest ograniczony do kilku rodzajów pizzy (w szczególności brak tzw. kompozycji własnej, czyli pizzy z wybranymi przez klienta składnikami), dostępna jest tylko jedna wielkość.

Obsługa punktów gastronomicznych zajmuje się jedynie uzupełnianiem dań w ladach w miarę ich ubytku, komunikacją z kuchnią w celu zapewnienia uzupełniania dań, uzupełnianiem czystych tac, talerzy i sztućców, obsługą klientów przy kasie (przyjęcie płatności, wydanie zamówionego napoju) oraz, tam, gdzie nie występuje przestrzeń wspólna dla wielu punktów gastronomicznych, utrzymywanie czystości w lokalu. W żadnym wypadku obsługa nie przyjmuje zamówień przy stolikach oraz nie przynosi dań klientom.

Analizując powyżej przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, iż mając do czynienia z kilkoma czynnościami, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie usług. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE jak i sądy administracyjne. Wspólną tezę jaką można wyciągnąć na ich podstawie, jest twierdzenie, iż w sytuacji gdy "dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej".

Należy również podkreślić, iż w wyroku C-349/96 w sprawie Card Protection Plan Ltd, TSUE stwierdził, że "pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej".

Z powyższego wynika zatem, iż rozstrzygając czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Poza tym ustalenie czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Uwzględniając powyższe w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że dostawa gotowych do spożycia, opisanych we wniosku, produktów stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usług. Klienci Wnioskodawcy zarówno w lokalach zlokalizowanych na terenie centrów handlowych w strefach tzw. "food court", jak i na terenie centrów handlowych z wydzieloną dla punktu gastronomicznego strefą stolików i krzeseł oraz w odrębnych lokalach/salach (umiejscowionych w dowolnym miejscu z wejściem wprost z ulicy, w centrum handlowym albo biurowym) nie mają zapewnionej obsługi kelnerskiej (w tym doradztwa co do wyboru posiłku). Przeważającą rolą obsługi punktu jest pobieranie ceny za zakupiony posiłek oraz zapewnianie właściwego stanu zaopatrzenia (uzupełnianie dań, zapewnianie dostępności sztućców, talerzy, tac itp.) oraz, tam gdzie nie występuje przestrzeń wspólna dla wielu punktów gastronomicznych, utrzymywaniem czystości w lokalu. W żadnym wypadku obsługa nie przyjmuje zamówień przy stolikach oraz nie przynosi dań klientów. Jedynymi wyjątkami od zasady samoobsługi są alternatywne: odbiór przez klienta albo przyniesienie do stolika zamówionej kawy lub pizzy (co jest związane z oczekiwaniem na ich przygotowanie). Klient komponuje swój posiłek dowolnie, spośród gotowych do spożycia, wystawionych w ladach gastronomicznych dań, nakłada je na talerz lub do pojemnika na wynos, a po ich zważeniu uiszcza cenę będącą iloczynem wagi posiłku oraz ceny ustalonej za 100 g. Nie ma możliwości zamówienia dań innych niż wyłożone w ladach gastronomicznych. Również pizza, pomimo że jest przygotowywana dla konkretnego klienta, jest produktem wystandaryzowanym (określonego rodzaju, jednej wielkości), będącym konkretną pozycję w ofercie Wnioskodawcy (nie jest przygotowywana na specjalne życzenie klienta, brak tzw. kompozycji własnej).

Zatem oczekiwania klientów Wnioskodawcy sprowadzają się jedynie do otrzymania gotowego posiłku, poddanego obróbce cieplnej, który można spożyć od razu po otrzymaniu. Bez wpływu na przedstawioną ocenę prawnopodatkową pozostaje fakt, iż Wnioskodawca dysponuje określoną infrastrukturą, tj. obecnością stolików i krzeseł, przeznaczonych co do zasady na spożycie zakupionych przez klientów produktów. Klient może bowiem spożyć posiłek w dowolnie wybranym przez siebie miejscu, również poza lokalem/wydzieloną strefą.

Powyższym czynnościom, w całym świadczeniu, nie można przypisać charakteru dominującego, przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług. W związku z powyższym należy uznać, iż w stanie wskazanym przez Wnioskodawcę mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów.

Stanowisko powyższe pozostaje w zgodzie m.in. z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, w którym Trybunał wprowadził rozróżnienie na transakcje dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos. Zgodnie z tym orzecznictwem transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług)"charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania", wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych "transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu".

W pkt 14 ww. wyroku Trybunał orzekł, iż działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. (...) Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach".

Do powyższego wyroku odniósł się również TSUE w orzeczeniu z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 podtrzymując argumentację przedstawioną w wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien. W orzeczeniu tym Trybunał odnosząc się do kwestii sprzedaży w przyczepach i na stoiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek i innych gotowych produktów do spożycia na miejscu na ciepło wskazał, iż "w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brakuje zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brakuje szatni i toalet, brakuje też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych". W pkt 70 ww. orzeczenia Trybunał podkreślił, iż "elementy świadczenia usług wskazane przez sąd krajowy polegają bowiem jedynie na istnieniu podstawowych urządzeń, to jest prostych kontuarów do konsumpcji bez miejsc siedzących, pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu, na świeżym powietrzu. Tego rodzaju podstawowe urządzenia wymagają jedynie nieznacznej działalności ludzkiej. Zatem elementy te stanowią jedynie świadczenia dodatkowe w minimalnym zakresie i nie zmieniają dominującego charakteru świadczenia głównego, jakim jest dostawa towarów".

Ponadto Trybunał zauważył, iż "przeważającym elementem tych transakcji w ich całościowym ujęciu jest dostawa gotowych dań lub artykułów żywnościowych (...), a udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny. (...) konsumpcja na miejscu, która nie stanowi zasadniczej cechy owej transakcji nie może determinować jej charakteru."

Orzeczenia TSUE wskazane powyżej potwierdzają stanowisko Wnioskiodawcy, zgodnie z którym sprzedaż opisanych we wniosku dań i posiłków zarówno w lokalach zlokalizowanych na terenie centrów handlowych w strefach tzw. "food court", jak i na terenie centrów handlowych z wydzieloną dla punktu gastronomicznego strefą stolików i krzeseł oraz w odrębnych lokalach/salach stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez "PKWiU ex" - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Wyjaśnić należy, iż klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.). Należy wskazać, iż to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w ocenie Wnioskodawcy opisana we wniosku sprzedaż dań i posiłków, powinna być na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT opodatkowana 5% stawką VAT. Zdaniem Wnioskodawcy opisane przez niego dania i posiłki mogą zostać zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 10.85.1.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, w myśl art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%. Natomiast w przywołanym załączniku w poz. 28 wymienione są "gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu, powyżej 1,2%", sklasyfikowane pod symbolem PKWiU - ex 10.85.1.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że będące przedmiotem zapytania produkty, sprzedawane przez Wnioskodawcę traktowane jako towar w postaci gotowych posiłków i dań sklasyfikowanych w grupowaniu 10.85.1 PKWiU, podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 5%, na mocy wyżej powołanego art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy nadmienić, iż w myśl Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach

i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Natomiast tut. Organ nie jest uprawniony do oceny jej poprawności, ani do oceny zgodności dokonanej klasyfikacji z przepisami Dyrektywy. Dokonując interpretacji klasyfikacji wydanych przez Urzędy statystyczne Organ wykroczyłby poza zakres kompetencji wyznaczonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w ramach których Dyrektor Izby Skarbowej działający z upoważnienia Ministra Finansów mógłby udzielić wiążącej odpowiedzi.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.