IBPP2/443-602/09/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2009 r. (data wpływu 30 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na wykonaniu książek i czasopism specjalistycznych - jest prawidłowe.

W dniu 30 lipca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na wykonaniu książek i czasopism specjalistycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również Politechnika lub Uczelnia) poprzez Dział Wydawnictw zajmuje się m.in. wydawaniem i produkcją poligraficzną polegającą na wytwarzaniu metodami poligraficznymi książek i czasopism specjalistycznych. Na zlecenie wydawców Uczelnia dokonuje procesu produkcyjnego składającego się z wielu różnorodnych czynności, w wyniku których powstaje gotowy wyrób: książka lub czasopismo posiadające symbol. Do wytworzenia tego wyrobu zużywa materiały (papier, farby, kleje, karton itp.) stanowiące jej własność.

Zamawiającym druk jest podmiot posiadający prawo do rozpowszechniania dzieła na różnych polach eksploatacji w rozumieniu przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Politechnice nie przysługują prawa autorskie do wykonanego dzieła. Prawa takie przysługują zamawiającemu lub samemu autorowi.

Uczelnia stosowała dotychczas stawkę VAT w wysokości 22% na wyprodukowane przez siebie wyroby opisane powyżej tzn. książki (PKWiU ex 22.11) - oraz czasopisma specjalistyczne o numerze PKWiU 22.13, których definicja znajduje się w § 9 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług.

Jednak w sprawie kwalifikacji czynności związanych z wydaniem książek oraz czasopism na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jako świadczenie usług czy też jako dostawę towarów istnieją rozbieżne stanowiska. Sytuacja ta sprawiła, że jeden z wydawców zarzucił Wnioskodawcy, że stawka ta jest nieprawidłowa, gdyż otrzymuje on czasopismo, a nie samą usługę druku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykonanie druku książek i czasopism specjalistycznych należy traktować jako świadczenie usług ze stawką 22% czy też jako dostawę towarów ze stawką 0%.

Zdaniem Wnioskodawcy, proces drukowania czasopisma (książki) w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej związanej z wykorzystanymi materiałami.

W procesie tym Wydawnictwo Politechniki wykonuje następujące prace:

Wytworzone w takim procesie produkcyjnym czasopisma lub książki są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., co do których Wnioskodawca - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo do ich posiadania na nabywcę.

Mówiąc o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi.

Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku, czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym następuje w takim przypadku przeniesienie przez Uczelnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez Politechnikę z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja dostawy towarów jest bardzo szeroka, wskazująca, że istotnym jest przede wszystkim ekonomiczny a nie prawny aspekt transakcji w ramach której przenosi się na nabywcę prawo rozporządzania towarami jak w przypadku własności.

Dlatego Politechnika uważa, że powinna stosować stawkę 0% do opisanych wyżej wyrobów tj.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy.

W myśl z art. 2 pkt 6 powołanej ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich część, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Z przepisów art. 2 pkt 6 oraz art. 8 ust. 3 ustawy o VAT wynika, że towary i usługi, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

W myśl pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - zakres rzeczowy PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a pojęcie dostawy i towaru we wskazanym rozporządzeniu w ogóle nie występuje.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 cyt. ustawy o podatku VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119). Oznacza to, że najpierw koniecznym jest ustalenie czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a następnie sprawdzenie czy ta usługa została wymieniona w klasyfikacji usług.

Mając na uwadze ww. przepisy, w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy dokonać oceny czy w danym przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca poprzez Dział Wydawnictw zajmuje się m.in. wydawaniem i produkcją poligraficzną polegającą na wytwarzaniu metodami poligraficznymi książek i czasopism specjalistycznych. Na zlecenie wydawców Uczelnia dokonuje procesu produkcyjnego składającego się z wielu różnorodnych czynności, w wyniku których powstaje gotowy wyrób: książka lub czasopismo posiadające symbol. Do wytworzenia tego wyrobu zużywa materiały (papier, farby, kleje, karton itp.) stanowiące jej własność.

Zamawiającym druk jest podmiot posiadający prawo do rozpowszechniania dzieła na różnych polach eksploatacji w rozumieniu przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Politechnice nie przysługują prawa autorskie do wykonanego dzieła. Prawa takie przysługują zamawiającemu lub samemu autorowi.

Uczelnia stosowała dotychczas stawkę VAT w wysokości 22% na wyprodukowane przez siebie wyroby opisane powyżej tzn. książki (PKWiU ex 22.11) - oraz czasopisma specjalistyczne o numerze PKWiU 22.13, których definicja znajduje się w § 9 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku od towarów i usług.

Jednak w sprawie kwalifikacji czynności związanych z wydaniem książek oraz czasopism na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jako świadczenie usług czy też jako dostawę towarów istnieją rozbieżne stanowiska. Sytuacja ta sprawiła, że jeden z wydawców zarzucił Wnioskodawcy, że stawka ta jest nieprawidłowa, gdyż otrzymuje on czasopismo, a nie samą usługę druku.

W momencie wydania gotowego towaru nabywcy, Wnioskodawca przenosi na niego prawo do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel. Wykonanie książek i czasopism Wnioskodawca dokumentuje fakturą VAT.

Oznacza to, że jeżeli w wyniku wykonanych przez Wnioskodawcę czynności wytworzony jest, z materiału własnego, nowy produkt w postaci książki czy czasopisma, a następnie Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania tymi produktami na nabywcę jak właściciel, to należy uznać te czynności za dostawę towarów.

Proces wydrukowania książki lub czasopisma w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu jakim jest książka, broszura lub czasopismo. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki, broszury, czasopisma są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, co do których drukarnia - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę.

Kiedy mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi.

W tym przypadku niewątpliwie drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek i czasopism. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku - art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę, co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Co do zasady stawka podatku od towarów i usług - na podstawie art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy o VAT - wynosi 22%, jednakże zarówno w samej ustawie o podatku od towarów i usług, jak też i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 2 w związku z poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% podlegają książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami), nuty, mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym; książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10) i ulotek.

Natomiast w poz. 49 ww. załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług wymienione zostały gazety, magazyny, czasopisma - oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami, wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: wydawnictw, w których nie mniej niż 67% powierzchni jest przeznaczone na nieodpłatne lub odpłatne ogłoszenia handlowe, reklamy lub teksty reklamowe, które również podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7%.

Zgodnie z zapisem zawartym w § 9 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) 0% stawkę podatku stosuje się do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia:

Przez czasopisma specjalistyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 9 lit. b) i pkt 10 lit. b), w myśl § 9 ust. 3 cyt. wyżej rozporządzenia, należy rozumieć wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem, objęte kodem PKWiU 22.13, PCN 4902 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej i twórczej, edukacyjnej, naukowej i popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej i lokalnej, a także przeznaczone dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, uzyskujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15.000 egzemplarzy, z wyjątkiem:

Reasumując, należy stwierdzić, iż o ile przedmiotem dokonywanych przez Wnioskodawcę dostaw będą, wykonywane przez niego na zlecenie wydawców, książki lub czasopisma specjalistyczne, o których mowa w § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) i b ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., wówczas podlegać one będą opodatkowaniu według 0% stawki podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że powołany przez Wnioskodawcę w jego stanowisku przepis art. 146 ust. 4 ustawy o VAT definiował pojęcie czasopisma specjalistycznego, o którym była mowa w art. 146 ust. 1 pkt 3 lit. a) i b tejże ustawy, a który to przepis stracił swą moc obowiązującą z dniem 30 listopada 2008 r. W obecnie obowiązującym stanie prawnym pojęcie czasopisma specjalistycznego, dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług definiuje powołany wcześniej § 9 ust. 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. Powyższy fakt pozostaje bez wpływu na podjęte przez tut. organ rozstrzygnięcie, jako że Wnioskodawca, przedstawiając we wniosku stan faktyczny, odwołał się właśnie do przepisu § 9 ust. 3 ww. rozporządzenia.

Należy również zauważyć, iż podana przez Wnioskodawcę klasyfikacja, została potraktowana jako element przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Należy bowiem zauważyć, że tut. organ nie jest właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji książek i czasopism, według PKWiU, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania wyrobu lub usługi zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Tak więc to Podatnika obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wyrobu lub usługi, a w razie wątpliwości Podatnik może w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.