IBPP2/443-541/14/ICz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 617/13, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 listopada 2011 r. (data wpływu 29 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2012 r. (data wpływu 2 marca 2012 r.), pismem z dnia 7 marca 2012 r. (data wpływu 12 marca 2012 r.) oraz pismem z 29 sierpnia 2014 r. (data wpływu 2 września 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki VAT przy usłudze montażu:

* rolet i żaluzji wewnętrznych, moskitier wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym - jest nieprawidłowe,

* rolet i żaluzji zewnętrznych wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym - jest prawidłowe.

W dniu 29 listopada 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki VAT przy usłudze montażu rolet, żaluzji wewnętrznych i zewnętrznych oraz moskitier wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 lutego 2012 r. (data wpływu 2 marca 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 13 lutego 2011 r. znak: IBPP2/443-1264/11/ICz oraz pismem z dnia 7 marca 2012 r. (data wpływu 12 marca 2012 r.).

Ponadto przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 20 sierpnia 2014 r. (data wpływu 2 września 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 22 sierpnia 2011 r. znak: IBPP2/443-541/14/ICz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest firmą zajmującą się trwałym montażem rolet, żaluzji, moskitier w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z określeniami zawartymi w art. 41 ust. 12 do 12c ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. Firma dokonuje montażu na indywidualne zamówienie klienta. Następnie pracownik dokonuje pomiaru w mieszkaniu i zamawia materiał u producenta. Po otrzymaniu rolet, żaluzji czy też moskitier pracownicy firmy dokonują montażu u klienta.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny i wyjaśnił, iż firma wykonuje między innymi usługi w ramach budowy, remontu lub modernizacji budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² lub lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowania nie przekracza 150 m^2, polegające na wyposażeniu ich w rolety żaluzje moskitiery przymocowane na stałe do okien. Wyżej wymienione usługi wykonywane są w oparciu o kompleksowe umowy, zlecenia czy też zamówienia które w wyczerpujący sposób określają przedmiot umowy tj. pomiar, aranżacja, wycena (która zawiera wartość zużytych materiałów oraz robociznę), złożenie poszczególnych elementów i montaż u klienta. Przedmiotowe usługi wykonywane są w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonym w przepisie art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Rolety, markizy, żaluzje montowane są na zewnątrz i wewnątrz budynków czy też mieszkań, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² lub lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m².

Przepis prawa podatkowego będącego przedmiotem interpretacji indywidualnej to art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku od towarów i usług.

W piśmie uzupełniającym z 29 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego i wskazał, że:

Rolety, żaluzje wewnętrzne i zewnętrzne pełnią funkcję termoizolacyjną.

Termoizolacja bowiem to nie tylko ściany i elementy zewnętrzne budynku, ale również okna z zamontowanymi osłonami przeciwsłonecznymi tj. żaluzjami, roletami, które poprawiają termoizolacyjne parametry budynku. Możliwość regulowania dostępu światła zewnętrznego, wpływania na nagrzewanie się wnętrza w wyniku oddziaływania słońca oraz ograniczania utraty ciepła w okresie występowania niskich temperatur zewnętrznych z całą pewnością stanowi przejaw unowocześnienia i usprawnienia mieszkania (budynku mieszkalnego), a więc modernizacji tego typu obiektów poprzez wyposażenie ich rolety czy żaluzje.

Rolety i żaluzje zewnętrze dodatkowo pełnią również funkcję ochronną przed włamaniem.

Rolety i żaluzje zewnętrze i wewnętrzne oraz częściowo moskitiery pełnią funkcje ochrony przed słońcem. Moskitiery pełnią również funkcję ochrony przed owadami.

Wynagrodzenie za wykonywane czynności kalkulowane jest w oparciu koszty robocizny oraz zużytych materiałów.

Cena zakupu materiałów będących elementem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę stanowi 30-60% ceny usługi.

Jednakże w zawartej umowie strony będą ustalać cenę za wykonanie złożonej usługi, bez wyszczególniania poszczególnych pozycji kosztów wykonania, jak i elementów składających się na usługę. Wnioskodawca fakturował do tej pory i będzie fakturował klienta za usługę montażu.

W ocenie Wnioskodawcy wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę, ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, nie może jednak uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych). Zastosowanie prawidłowej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie usług.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 marca 2014 r. (nr IBPP2/443-1195/13/WN).

Wnioskodawca wystawia na klienta jedną fakturę za usługę montażu. Z uwagi na fakt, iż podstawą kalkulacji wynagrodzenia za usługę montażu jest również materiał, to Wnioskodawca nie wystawia odrębnej faktury za zużyte materiały.

Ponadto Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż świadczona przez niego kompleksowa usługa polega na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu rolet, żaluzji wewnętrznych i zewnętrznych lub moskitier w obiekcie budowlanym. Materiały zużywane przy realizacji powyższej usługi nie stanowią dla nabywcy celu samego w sobie. Nabywcę interesuje bowiem efekt finalny, który jest uzyskiwany dopiero po montażu rolet, żaluzji i moskitier. Zatem odrębne fakturowanie materiałów i świadczonej usługi zdaniem Wnioskodawcy nie odzwierciedlałoby rzeczywistości i prowadziło do nieuzasadnionego podziału jednej złożonej usługi tj. usługi montażu rolet, żaluzji i moskitier. Nabywca nie ma wpływu na cenę montowanych towarów, która jest elementem kalkulacji wynagrodzenia za kompleksową usługę montażu. Nabywca jedynie może zdecydować jaki rodzaj rolet, żaluzji wewnętrznych i zewnętrznych lub moskitier ma być montowany oraz z jakiego materiału mają być wykonane.

Wnioskodawca świadczy usługi złożone, w ramach których elementem dominującym jest/będzie usługa montażu rolet, żaluzji wewnętrznych i zewnętrznych lub moskitier, a elementem dodatkowym będzie dostawa towaru.

W opisywanym przez Wnioskodawcę przypadku istotą transakcji jest bowiem usługa montażu mimo, że w ramach takiej transakcji następuje wydanie towaru.

Wyżej prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FPS 2/13), w której Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż: (...) W przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych) mamy do czynienia z szeregiem działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość. Taka transakcja, co potwierdza zarówno orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak i krajowych sądów administracyjnych z podatkowego punktu widzenia nie powinna być w sposób sztuczny dzielona. Natomiast o tym czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki ETS: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C - 231/94. Faaborg - Geliting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan LTD p-koCommissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekrnigen BV, OV Bank NV v Staatssecretarias van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustaw o VAT. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Ze względu na ogromną liczbę wszystkich rodzajów rolet, żaluzji wewnętrznych i zewnętrznych czy moskitier nie sposób wymienić z czego wykonane są poszczególne produkty. Niemniej jednak podstawowymi materiałami, z jakich wykonane są rolety, żaluzje czy moskitiery, to między innymi:

* aluminium

* stal

* ołów

* drewno bambus

* poliester

* bawełna

* jedwab

* mosiądz.

Należy wskazać, iż demontaż rolet, żaluzji wewnętrznych i zewnętrznych lub moskitier zawsze spowoduje uszkodzenie elementów budynku, do którego te produkty zostały zamocowane. Typowe uszkodzenia to pozostałe otwory montażowe, uszkodzone krawędzie, brakujące elementy ocieplenia i/lub elewacji. Należy jednak podkreślić, że demontaż ww. produktów nie narusza konstrukcji budynku. Za konstrukcje budynku należy uznać bowiem wszystkie elementy nośne budynku, a ich uszkodzenie mogłoby doprowadzić nawet do zawalenia się budynku, czy jego części. Podobnie jak demontaż okien, demontaż rolet, żaluzji wewnętrznych i zewnętrznych lub moskitier nie powoduje naruszenia konstrukcji budynku, niemniej jednak po montażu i demontażu należy wykonać tzw. wyprawki - uzupełnić tynk, krawędzie itp. Tak więc montaż osłon okiennych, jak i ich późniejszy demontaż jest bezpieczny i spełnia wymagania przepisów prawa budowlanego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od 1 stycznia 2011 r. przy montażu rolet, moskitier, żaluzji w mieszkaniach i obiektach budowlanych spełniających definicję budownictwa społecznego Wnioskodawca może stosować preferencyjną stawkę podatku wynoszącą 8%, w odniesieniu do całości usługi.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Korzystając z pomocy Krajowej Informacji Podatkowej i licznych publikacji potwierdzających poprawność stosowania preferencyjnej stawki 8%, Wnioskodawca zgadza się z tym stanowiskiem, gdyż zgodnie z art. 41 ust. 12, stawkę obniżoną stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zdaniem Wnioskodawcy dostawa i montaż żaluzji, moskitier, rolet jest modernizacją obiektu gdyż zgodnie z definicją wikipedii "Modernizacja - unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej. Obejmuje prace związane z podnoszeniem walorów estetycznych, użytkowych budynku lub innego produktu". Mając na uwadze powyższe montaż rolet, żaluzji moskitier nie tylko podnosi walory estetyczne ale w dużej mierze latem chroni mieszkania przed nadmiernym nagrzewaniem się mieszkań.

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, iż wyżej wymienione usługi opodatkowane są stawką 8% ponieważ usługi montażu rolet, osłon, czy też żaluzji są czynnością która podnosi wartość użytkową budynku lub lokalu.

Dyrektor Izby w Katowicach, działający z upoważnienia Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z 15 marca 2012 r. znak: IBPP2/443-1264/11/ICz uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia stawki VAT przy usłudze montażu:

* rolet, żaluzji wewnętrznych oraz moskitier wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w ramach budowy, remontu lub modernizacji budynków oraz lokali mieszkalnych za nieprawidłowe,

* rolet i żaluzji zewnętrznych wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w ramach budowy, remontu lub modernizacji budynków oraz lokali mieszkalnych - za prawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji Wnioskodawca, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożył skargę z 25 maja 2012 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2012 r. przedmiotowej skargi, wyrokiem z 14 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1011/12 oddalił skargę Spółki cywilnej... na interpretację indywidualną z 15 marca 2012 r. znak: IBPP2/443-1264/11/ICz

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że zasadne jest stanowisko Ministra Finansów, że usługi polegające na montażu wewnętrznych żaluzji, rolet, moskitier będące przedmiotem wniosku skarżącej spółki nie można opodatkować obniżoną, 8% stawką podatku od towarów i usług.

W konsekwencji orzekł cyt. "" (...). Dlatego też, z powodu utraty mocy § 37 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, do wykonywanych przez skarżącą spółkę czynności montażu wewnętrznych żaluzji i rolet oraz moskitier począwszy od dnia 1 stycznia 2011 r. zastosowanie ma stawka 23% podatku od towarów i usług. (por. wyrok z dnia z 29 września 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1305/11, wyrok z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1289/11, wyrok WSA z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Lu 305/12, wyrok WSA z dnia 29 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 293/12)".

Na ww. wyrok WSA w Krakowie 14 listopada 2012 r. Spółka cywilna... wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Minister Finansów pismem z 8 lutego 2013 r. znak: I SA/Kr 1011/12 udzielił odpowiedzi na skargę kasacyjną. W dniu 20 lutego 2012 r. wystosował do NSA w Warszawie również pismo procesowe.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 12 marca 2014 r. I FSK 617/14 uznał, że zarzut skargi kasacyjnej był zasadny bowiem zaskarżony wyrok narusza prawo materialne, zatem Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 u.p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok oraz zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że opowiada się za autonomicznym traktowaniu przepisów o podatku od towarów i usług. W tym zakresie zaznaczył, że należy dostrzec uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, dostępne w bazie internetowej CBOIS. Uchwała ta, co prawda, nie dotyczy bezpośrednio niniejszej sprawy, jednak z uwagi na zawartą w niej wykładnię art. 41 ust. 12 ustawy o VAT nie można było jej pominąć. W uzasadnieniu uchwały wyjaśniono, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Taki zabieg byłby zresztą wątpliwy z uwagi na konieczność autonomicznego traktowania przepisów o podatku od towarów i usług ze względu na potrzebę ich harmonizacji na poziomie wspólnotowym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

Zatem zdaniem Sądu odnosząc poczynione uwagi, zwłaszcza tę ostatnią, do niniejszej sprawy, Minister Finansów przy ponownym rozpoznaniu sprawy, powinien rozważyć, czy usługa montażu rolet, żaluzji wewnętrznych oraz moskitier stanowi unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, czy też podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części. W powołanej uchwale o sygn. akt I FPS 2/13, wyjaśniono w jakim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Minister Finansów powinien zatem przy tym rozważyć, czy usługa montażu ma charakter trwały. W sytuacji gdyby, w świetle definicji modernizacji, dane podane we wniosku o wydanie interpretacji były niewystarczające do udzielenia prawidłowej odpowiedzi organ podatkowy wezwie podatnika do uzupełnienia stanu faktycznego.

W przypadku uznania, że instalacja rolet, żaluzji, wewnętrznych oraz moskitier po trwałym ich połączeniu z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części np. podnosi standard takiego obiektu; wpływa na jego wartość, a tym samym, mieści się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to przyjąć należy, że usługi te są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działania lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku z 12 marca 2014 r. oraz stan prawny mający w sprawie zastosowanie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego w kwestii zastosowania stawki podatku VAT przy usłudze montażu:

* rolet i żaluzji wewnętrznych, moskitier wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym - jest nieprawidłowe,

* rolet i żaluzji zewnętrznych wykonywanych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym-jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

Zgodnie z brzmieniem ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Powołany przepis (art. 41 ust. 12 ustawy) stanowi implementację art. 98 ust. 1 i ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Zgodnie z art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. W myśl art. 98 ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE, stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W załączniku tym, zatytułowanym: "Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98", w poz. 10 wskazano na dostawę, budowę, remont i przebudowę budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W tym miejscu należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (...). Natomiast "budować" to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie "modernizacja" - według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że "czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części".

Natomiast "przebudowa" - zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) - to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Zarówno remont, jak i modernizacja, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Mając na uwadze opisane we wniosku czynności składające się na świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym zamontowaniu rolet, żaluzji i moskitier z uprzednio nabytych komponentów należy uznać za świadczenie usług.

Istotą wykonanych przez Wnioskodawcę czynności jest montaż ww. towarów zakupionych u producenta. Z charakteru wykonanych czynności wynika, że dominującą w tym przypadku jest usługa. Powyższego nie zmienia fakt, że wartość materiałów czasem może być wyższa od usługi, gdyż cena może być jednym z elementów przesądzającym o charakterze wykonanych czynności, lecz nie jedynym. Zatem wskazany przez Wnioskodawcę udział procentowy wartości materiałów w wartości całej usługi 30-60% nie jest ostatecznym wyznacznikiem.

Wskazać należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Należy zauważyć, że sama usługa montażu, czy też instalacja poszczególnych towarów, nie może być traktowana jako remont, modernizacja lub termomodernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się, bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako usługę remontu, modernizacji lub termomodernizacji, o których mowa w ustawie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest firmą zajmującą się trwałym montażem rolet, żaluzji, moskitier w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z określeniami zawartymi w art. 41 ust. 12 do 12c ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. Firma wykonuje między innymi usługi w ramach budowy, remontu lub modernizacji budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² lub lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowania nie przekracza 150 m^2, polegające na wyposażeniu ich w rolety żaluzje moskitiery przymocowane na stałe do okien. Wnioskodawca wyjaśnił, że rolety, żaluzje wewnętrzne i zewnętrzne pełnią funkcję termoizolacyjną.

Wynagrodzenie za wykonywane czynności kalkulowane jest w oparciu koszty robocizny oraz zużytych materiałów.

Jednakże w zawartej umowie strony będą ustalać cenę za wykonanie złożonej usługi, bez wyszczególniania poszczególnych pozycji kosztów wykonania, jak i elementów składających się na usługę. W ocenie Wnioskodawcy wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę, ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, nie może jednak uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych). Zastosowanie prawidłowej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie usług. Wnioskodawca wystawia na klienta jedną fakturę za usługę montażu. Z uwagi na fakt, iż podstawą kalkulacji wynagrodzenia za usługę montażu jest również materiał, to Wnioskodawca nie wystawia odrębnej faktury za zużyte materiały.

Świadczona przez Wnioskodawcę kompleksowa usługa polega na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu rolet, żaluzji wewnętrznych i zewnętrznych lub moskitier w obiekcie budowlanym.

Wnioskodawca świadczy usługi złożone, w ramach których elementem dominującym jest/będzie usługa montażu rolet, żaluzji wewnętrznych i zewnętrznych lub moskitier, a elementem dodatkowym będzie dostawa towaru. W opisywanym przez Wnioskodawcę przypadku istotą transakcji jest bowiem usługa montażu mimo, że w ramach takiej transakcji następuje wydanie towaru.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy należy wskazać, że obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż określonych towarów następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). Należy więc badać stopień konstrukcyjnego połączenia montowanych towarów i elementów obiektu budowalnego/lokalu. Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów montowanych z konstrukcyjnymi w rozumieniu techniki budowalnej elementami obiektu budowlanego/lokalu, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne elementów montowanych i elementów obiektu budowalnego/lokalu, że powstaje trwała całość spełniającą określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Innymi słowy montaż towarów niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie.

Zatem odnosząc się do usług montażu rolet, żaluzji wewnętrznych oraz moskitier, należy stwierdzić, że obniżona stawka podatku nie może znaleźć zastosowania do usługi kompleksowej polegającej wyłącznie na zaprojektowaniu, przygotowaniu i montażu polegającym na "zwykłym" przytwierdzeniu towarów, w tym przypadku rolet, żaluzji wewnętrznych oraz moskitier do ściany czy do okna (np. powieszenie za pomocą haków lub wkrętów, również z kołkami), gdy jak wskazuje sam Wnioskodawca demontaż tego towaru nie skutkuje uszkodzeniem konstrukcji budynku/lokalu.

Samo dopasowanie oraz trwały montaż na jaki wskazał Wnioskodawca nie świadczy o tym, że mamy do czynienia z modernizacją obiektu. Opisany montaż ww. towarów nie różni się od "zwykłego montażu". Również wskazane typowe uszkodzenia w postaci otworów montażowych, uszkodzonych krawędzi, brakujących elementów ocieplenia lub elewacji, które nie naruszają konstrukcji budynku (lokalu) potwierdzają, że montaż rolet, żaluzji wewnętrznych i moskitier nie następuje z wykorzystaniem w sposób istotny elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu), w wyniku którego powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową. Jak wskazano wcześniej w uzasadnieniu, nie chodzi tutaj o powiązanie montowanych towarów z elementami konstrukcyjnymi obiektu/lokalu w rozumieniu techniki budowlanej, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne, że powstaje trwała całość spełniająca określoną funkcję użytkową. W rozpatrywanej zaś sprawie mamy do czynienia właśnie tylko z powiązaniem montowanych towarów tj. żaluzji, rolet oraz moskitier w rozumieniu techniki budowalnej z elementami obiektu budowalnego/lokalu. W wyniku tej czynności nie powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową podwyższającą standard obiektu/lokalu.

Niewątpliwie współczesne wymagania rodzą potrzebę modernizacji starych budynków zarówno mieszkalnych, jak i niemieszkalnych, jednakże prace modernizacyjne wiążą się z późn. zm. konstrukcyjnymi w budynku. Przyczyną modernizacji jest konieczność unowocześnienia istniejących budynków (lokali), zmiana rozwiązań przestrzenno-funkcjonalnych oraz poprawienie standardu wyposażenia - założenia nowych instalacji np. grzewczych, czy nowych urządzeń technicznych.

Natomiast czynności polegające na montażu rolet i żaluzji wewnętrznych, które dają możliwość regulowania światła zewnętrznego i ochrony przed słońcem oraz moskitier chroniących przed owadami, są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia - na indywidualne zamówienie klienta, których nie można uznać za modernizację.

Należy podkreślić, że analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnione dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Z uwagi na fakt, że czynności polegające na montażu rolet i żaluzji wewnętrznych oraz moskitier nie stanowią czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, zatem do omówionych czynności nie znajdzie zastosowania stawka w wysokości 8% o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem świadczone przez Wnioskodawcę czynności montażu rolet i żaluzji wewnętrznych oraz montażu moskitier powinny być opodatkowane stawką 23% VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie montażu rolet i żaluzji wewnętrznych oraz montażu moskitier należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca świadczy usługi montażu rolet i żaluzji zewnętrznych.

Odnosząc się do świadczenia tych usług należy mieć na uwadze definicję termomodernizacji.

Termomodernizacja w budownictwie polega na dokonaniu ulepszenia budynku, które wpłynie na zmniejszenie zapotrzebowania na energię końcową dostarczaną przez systemy techniczne na potrzeby ogrzewania i wentylacji, podgrzewania ciepłej wody użytkowej, chłodzenia, oświetlenia

Najczęściej przeprowadzane działania to:

* docieplanie ścian zewnętrznych i stropów

* wymiana okien

* wymiana lub modernizacja systemów grzewczych.

Termomodernizacja prowadzi do wykonania takich czynności które prowadzą do zmniejszenia rocznej straty energii pierwotnej w lokalnym źródle ciepła.

Zatem odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności w zakresie montażu rolet i żaluzji zewnętrznych w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy zauważyć, że niewątpliwie, rolety i żaluzje zewnętrzne - niezależnie od rodzaju czy sposobu montażu, skutecznie chronią budynki przed negatywnym wpływem warunków atmosferycznych - słońcem, deszczem, wiatrem, śniegiem i mrozem, poprawiają bilans energetyczny domu czy mieszkania, wpływają dodatnio na izolację akustyczną, w odczuwalny sposób obniżając poziom hałasu w pomieszczeniach. Ponadto stanowią zabezpieczenie antywłamaniowe, co wskazuje na tak silne połączenie konstrukcyjne montowanych żaluzji i rolet zewnętrznych i elementów obiektu budowalnego/lokalu, że powstaje trwała zabudowa spełniająca określoną funkcje użytkową. Zatem montaż żaluzji zewnętrznych wpisuje się w usługę termomodernizacji.

Usługi w powyższym zakresie wykonywane są w ramach termomodernizacji, budynków mieszkalnych (lokali), a zatem czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Wnioskodawca na okoliczność wykonywanych robót podpisuje umowy z klientami, w których określa wykonywanie robót oraz pełny koszt świadczonych usług, obejmujący materiały jak i robociznę.

W tej sytuacji stawka podatku przewidziana przepisem art. 41 ust. 12 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie do całości robót (koszt robocizny oraz materiału), przy założeniu, że roboty te wykonywane są w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym tj. w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² oraz w lokalach mieszkalnych których powierzchnia użytkowa nie przekracza 150 m^2, oraz że Wnioskodawca zawarł umowy na wykonanie usługi, bez wyodrębniania poszczególnych elementów, które złożą się na tę usługę.

A zatem do usług montażu rolet zewnętrznych i żaluzji zewnętrznych wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.