IBPP2/443-468/10/RSz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. organu 25 maja 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2010 r. (data wpływu 5 sierpnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy sprzedaż mieszkania z miejscem postojowym (parkingowe) położonym w podziemnej części budynku będzie opodatkowana jednolitą stawką podatku VAT 7% - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy sprzedaż mieszkania z miejscem postojowym (parkingowe) położone w podziemnej części budynku będzie opodatkowana jednolitą stawką podatku VAT w wysokości 7%.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 sierpnia 2010 r. (data wpływu 5 sierpnia 2010 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Miejsca postojowe (nie wydzielone ścianami, bez osobnej księgi wieczystej) o konkretnej powierzchni, położone w podziemnej części budynku mieszkalnego (nie wydzielonej osobno z budynku w sensie prawnym), sprzedawane wraz z mieszkaniem (w ścisłym znaczeniu jako prawo do wyłącznego korzystania z takiego miejsca, integralnie związane z prawem własności mieszkania). Miejsca postojowe zostały zlokalizowane pod budynkiem mieszkalnym z powodu braku miejsca na terenach przyległych a do ich budowy zobligowały inwestora decyzje administracyjne (warunki zabudowy oraz pozwolenie na budowę).

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnia, że w przedwstępnej umowie ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz przedwstępnej umowie sprzedaży, przedmiot tej umowy (i umowy przyrzeczonej), określił jako lokal mieszkalny X wraz z odpowiednim, związanym z własnością lokalu udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowić będzie prawo własności działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi Y, Z oraz część budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, zaś właścicielowi lokalu mieszkalnego X przysługiwać będzie prawo do wyłącznego korzystania z miejsc parkingowych oznaczonych numerami A i B.

W tejże umowie strony przewidziały, że łączna cena tak określonego przedmiotu transakcji, zawierać będzie podatek VAT naliczony według stawki 7%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy miejsce postojowe (parkingowe) o konkretnej powierzchni położone w podziemnej części budynku sprzedawane wraz z mieszkaniem (w ścisłym znaczeniu-jako prawo do wyłącznego korzystania z takiego miejsca integralnego z prawem własności mieszkania) opodatkowane są tą samą stawką VAT co mieszkanie (7%).

Zdaniem Wnioskodawcy: przyznanie prawa wyłącznego użytkowania do miejsca postojowego w sytuacji jak powyższa, opodatkowane jest stawką VAT co mieszkanie 7%.

Stanowisko takie zajęły (przykładowo) Sądy administracyjne:

* WSA w Warszawie w wyroku z 19 września 2007 r. sygn. III SA/WA/a 1052/07

* NSA w wyroku z 22 czerwca 2005 r. sygn. akt IFKS 103/05.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Wstępnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, iż w ww. piśmie z dnia 5 sierpnia 2010 r. Wnioskodawca przeredagował pytanie.

Ponieważ ww. pismo z dnia 5 sierpnia 2010 r., stanowi uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przyjęto, że forma pytania przedstawiona w tym właśnie piśmie jest ostateczna i ta wersja pytania została przywołana powyżej. Podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do tej właśnie wersji pytania Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast pod pojęciem towarów rozumieć należy, stosownie do art. 2 pkt 6 tej ustawy, rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Artykuł 41 ust. 1 ustawy o VAT określa, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 tej ustawy, stawkę podatku w wysokości 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 ustawy, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Ponadto, zgodnie z § 37, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010 r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7% ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Należy mieć jednak na uwadze wyłączenia, jakich dokonał ustawodawca w ww. przepisach dotyczących lokali użytkowych.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie formułują definicji lokalu użytkowego ani lokalu mieszkalnego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Natomiast w myśl ust. 4 ww. przepisu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej w ustawie "pomieszczeniami przynależnymi".

Definiując pojęcie "samodzielnego lokalu mieszkalnego", ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

* pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym wypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystywaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi; oraz

* pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz służyć ma zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego. W tym kontekście ustawodawca wymienił przykładowo: "piwnicę, strych, komórkę, garaż".

Z regulacji zawartych w ww. ustawie wynika, że garaż w budynku mieszkalnym składający się z miejsc postojowych nie należy do pomieszczeń pomocniczych, służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, a przede wszystkim nie jest lokalem mieszkalnym ani też nie jest za taki uznawany. Jak wynika z powyższego ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze. Pojedyncze miejsce postojowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego. Pomieszczeniem tym jest wielostanowiskowa hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe. Jedno miejsce postojowe jest więc ułamkową częścią pomieszczenia przynależnego. W związku z powyższym zasadnym jest stwierdzenie, iż garaż w budynku mieszkalnym składający się z miejsc postojowych jest lokalem użytkowym.

Zwrócić należy również uwagę, iż definicję pojęcia "lokal użytkowy" zawiera § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem mieszkania, zgodnie z § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia, należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku.

Natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Odrębną kategorię stanowi - wg cyt. rozporządzenia - pomieszczenie pomocnicze zdefiniowane jako pomieszczenie znajdujące się w obrębie mieszkania lub lokalu użytkowego służące do celów komunikacji wewnętrznej, higieniczno-sanitarnych, przygotowywania posiłków, z wyjątkiem kuchni zakładów żywienia zbiorowego, a także do przechowywania ubrań, przedmiotów oraz żywności (§ 3 pkt 11).

Na podstawie powyższych uregulowań ww. rozporządzenia, można stwierdzić, że garaż w budynku mieszkalnym, w którym znajdują się konkretne, oznakowane miejsca postojowe nie jest mieszkaniem, jak również nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym stanowi lokal użytkowy.

Treść przepisów art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT oraz § 37 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. wyraźnie wskazuje, iż intencją ustawodawcy nie było objęcie obniżoną stawką praw do korzystania z lokali użytkowych sprzedawanych razem z lokalem mieszkalnym. Obniżone stawki mają bowiem charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Wyłączenie sprzedaży lokali użytkowych spod działania przepisu art. 41 ust. 12a ustawy i § 37 rozporządzenia Ministra Finansów wskazuje, że intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe.

A zatem garaże, czy też jego ułamkowe części - wydzielone miejsca postojowe, nie stanowią lokalu mieszkalnego (części mieszkaniowej budynku mieszkalnego) ani pomieszczenia służącego bezpośredniemu zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych. Miejsca postojowe mogą przynależeć do lokalu ale nie zmienia to ich funkcji użytkowych. Oznacza to, że garaże, miejsca postojowe oraz prawa do korzystania z miejsc postojowych nie mieszczą się w zakresie preferencji wynikającej z przepisów ustawy o VAT, bądź ww. rozporządzenia Ministra Finansów, a zatem dotyczące ich czynności są opodatkowane zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług stawką w wysokości 22%.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży mieszkania wraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego.

Miejsca postojowe, położone w podziemnej części budynku mieszkalnego nie wydzielone ścianami, będzie zawarte w jednej księdze wieczystej wraz z mieszkaniem.

Lokalizacja miejsca postojowego pod budynkiem wynika z braku miejsca na terenach przyległych a do ich budowy zobligowały inwestora decyzje administracyjne (warunki zabudowy oraz pozwolenie na budowę).

Przedmiotem umowy przedwstępnej dotyczącej ustanowienia odrębnej własności lokalu jest sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z odpowiednim, związanym z własnością lokalu udziałem w nieruchomości wspólnej, który stanowić będzie prawo własności działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi Y, Z oraz część budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, zaś właścicielowi lokalu mieszkalnego X przysługiwać będzie prawo do wyłącznego korzystania z miejsc parkingowych oznaczonych numerami A i B.

W umowie tej strony przewidziały, że ww. dostawa będzie opodatkowana 7% stawka podatku VAT.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione we wniosku oraz przytoczone wyżej regulacje prawne stwierdzić należy, że podziemny garaż znajdujący się w budynku nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia służącego bezpośredniemu zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych i na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi lokal użytkowy.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w podziemiu garażu mieszczącym się w tym samym budynku mieszkalnym, w którym zlokalizowany jest ten lokal mieszkalny, opodatkowaniu stawką w wysokości 7% podlegać będzie jedynie sprzedaż lokalu mieszkalnego, natomiast sprzedaż prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego będzie opodatkowana stawką podstawową, tj. 22%.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powoływane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych, bowiem są one rozstrzygnięciami w konkretnej sprawie, osadzonymi w określonym stanie faktycznym.

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Zatem trudno jest określić w jakim stopniu sprawy będąca przedmiotem autonomicznych rozstrzygnięć sądów, które powołał Wnioskodawca, mogą odzwierciedlać sytuację przedstawioną przez niego we wniosku o wydanie, co należy podkreślić, indywidualnej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.