IBPP2/443-46/11/WN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2010 r. (data wpływu 14 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności związanej z bezumownym korzystaniem z nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania m.in. czynności związanej z bezumownym korzystaniem z nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości. W granicach działki stanowiącej współwłasność Wnioskodawcy znajduje się napowietrzna linia wysokiego napięcia oraz rury przesyłowe gazu doprowadzone do budynku mieszkalnego znajdującego się na bezpośrednio sąsiadującej z działką Wnioskodawcy parceli. W stosunku do obydwu linii przesyłowych nie zostały ustanowione służebności przesyłu. Zarówno napowietrzna linia energetyczna jak i rury służące do przesyłania gazu wchodzą w skład przedsiębiorstw przesyłowych i nie stanowią własności Wnioskodawcy. Dla ich rutynowych konserwacji i przeglądów oraz napraw nieprzewidzianych awarii konieczne jest fizyczne wchodzenie na teren nieruchomości Wnioskodawcy. Wobec powyższego Wnioskodawca zamierza uregulować istniejący stan poprzez uzyskanie odpowiedniego odszkodowania za dokonane naruszenie prawa własności. Wnioskodawca wystąpi w tym celu w pierwszej kolejności do odpowiednich przedsiębiorstw z wnioskiem o umowne uregulowanie stosunków prawnych i wypłacenie odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości przez przedsiębiorstwa przesyłowe. W przypadku braku dojścia przez strony do porozumienia w zakresie wysokości i warunków na jakich wynagrodzenie ma być wypłacone, Wnioskodawca wystąpi z powództwem do sądu powszechnego, zgłaszając roszczenia dotyczące wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z jego nieruchomości oraz w osobnym postępowaniu nieprocesowym, o ustanowienie przez przedsiębiorstwa przesyłowe służebności przesyłu. Ustanowienie służebności winno nastąpić za wynagrodzeniem, płatnym, w zależności od stanowisk stron postępowania, bądź jednorazowo bądź periodycznie w okresach miesięcznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w sytuacji wypłacenia odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości w związku z zawarciem umowy pomiędzy przedsiębiorstwem przesyłowym a Wnioskodawcą albo w związku z prawomocnym wyrokiem sądu powszechnego zasądzającym odszkodowanie z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości Wnioskodawca ma do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w związku z wykorzystywaniem towarów (gruntów) dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są m.in. osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustęp 2 tego przepisu nakazuje traktować jako działalność gospodarczą także wykonywanie czynności polegających na wykorzystywaniu towarów, w tym nieruchomości, lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 w zw. z art. 2 pkt 6 u.p.t.u.). Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 u.p.t.u., wykorzystywanie nieruchomości w sposób trwały dla celów zarobkowych, powinno być kwalifikowanie jako świadczenie usług, a nie jako dostawa towarów, ponieważ nie dochodzi w tym wypadku do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Świadczenie usług może polegać zarówno na czynieniu jak i na powstrzymaniu się od działania. Rodzaj podstawy prawnej świadczenia usługi jest kwestią indyferentną ponieważ ustawodawca nakazuje traktowanie jako świadczenie usług także świadczenie usług "niedobrowolne", tzn. gdy świadczenie usług odbywa się zgodnie z nakazem organu władzy publicznej (art. 8 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u.). W tym kontekście należy też wskazać, że ustanowienie służebności czynnej, polegającej na możliwości ingerowania w cudze prawo własności (np. służebność przesyłu na nieruchomości) może być uznane za świadczenie usług, o ile zostaną spełnione wszystkie warunki konieczne dla wystąpienia czynności opodatkowanej (por. J. Zubrzycki Leksykon VAT, Tom. I, Wrocław 2008, s. 40-41).

Jednakże nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie określonej sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu ustawy podatkowej. Muszą być bowiem spełnione jednocześnie trzy warunki:

Brak wystąpienia któregokolwiek z warunków wyklucza opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Na uwagę w związku z tym zasługuje konieczność istnienia konsumenta (osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej) na rzecz którego usługa miałaby być świadczona. Jest to podmiot, który uzyskuje określonego rodzaju korzyść w związku ze świadczoną na jego rzecz usługą. Orzecznictwo ETS wskazało, iż korzyść o której mowa powyżej nie zachodziła m.in. w przypadku zobowiązania się rolnika do zaprzestania produkcji mleka w zamian za jednorazowe odszkodowanie rządowe (sprawa Juergen Mohr, C-215/94) oraz zobowiązanie się producenta ziemniaków do niezbierania 20% swoich zbiorów w zamian za państwową rekompensatę (sprawa Landboden Agrardienste GmbH Co, C-384/95). W obydwu przypadkach orzecznictwo wskazało, że usługa polegająca na zobowiązaniu się do powstrzymania od określonego działania nie miała swojego konsumenta, wobec czego wypłacane odszkodowania nie były opodatkowane podatkiem VAT. Równocześnie należy dostrzec, że w powyżej wskazanych sytuacjach, wypłacane środki miały stanowić rekompensatę za doznaną szkodę, polegającą na braku powiększenia się majątku, w porównaniu z sytuacją gdyby do zobowiązania się do zaniechania nie doszło. Samo wypłacenie odszkodowania nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. O ile tylko nie jest ono wynagrodzeniem za świadczoną usługę, odszkodowanie rozumiane jako pokrycie doznanej szkody, jest neutralne z punktu widzenia podatku od towarów i usług i nie stanowi obrotu w rozumieniu ustawy podatkowej (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT 2008, 1335 Wyjaśnień i Interpretacji, Warszawa 2008, s. 83). Z punktu widzenia prawa cywilnego, podstawą do ustalenia wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości powinna być kwota, którą posiadacz musiałby zapłacić właścicielowi, gdyby jego posiadanie opierało się na prawie (por. S. Rudnicki, Komentarz do Kodeksu cywilnego, Księga druga, Własność i inne prawa rzeczowe, Warszawa 2004, 338). Jest to należność jednorazowa, za cały okres bezumownego korzystania z nieruchomości i nie można jej dochodzić na przyszłość (tak wyrok SN z 27 kwietnia 2000 r., sygn. akt IV CKN 5/00, Lex 52680). Jest to świadczenie, które jest otrzymywane w związku z tym, iż właściciel nie mógł w pełni korzystać ze swojego prawa własności, w związku z czym jego majątek jest mniejszy w porównaniu z sytuacją, niż gdyby mógł w pełni dysponować swoją rzeczą np. ją wynająć. Dlatego też należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane w związku z pozbawieniem właściciela pełnego korzystania z jego własności ma charakter odszkodowania (por. wyrok SN z 21 maja 2002 r., sygn. akt III CKN 866/00, Lex nr 56755 oraz wyrok SN z 26 maja 1998 r., sygn. akt III CKN 514/97, Lex nr 191719).

Zdaniem Wnioskodawcy odpowiedź na pytanie winna być negatywna, ponieważ wypłacane wynagrodzenie (odszkodowanie) nie jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę, zaś przedsiębiorstwo przesyłowe nie jest konsumentem tak określonej usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z ust. 2 ww. artykułu wynika, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie od tego czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W art. 7 ust. 1 ustawy o VAT postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Przy czym należy zwrócić uwagę w szczególności na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Zauważyć należy, iż stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, co do zasady, podlega opodatkowaniu wówczas gdy ma charakter odpłatny.

Kwestią "odpłatności" TSUE zajmował się w swoim orzecznictwie wielokrotnie (np. w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99) podkreślając, iż o dostawie towarów i usług za wynagrodzeniem można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami. Związek, o którym mowa musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za to świadczenie.

W przedmiotowej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie czy ewentualne odszkodowanie otrzymane przez Wnioskodawcę za bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega czy też nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT.

Przystępując do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy na wstępie należy wskazać, iż kwestie bezumownego korzystania z cudzej rzeczy regulują przepisy m.in. art. 224, 225 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Stosownie do art. 224 § 1 Kodeksu cywilnego, samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne. Jak wynika z treści § 2 powołanego przepisu - od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył.

Jak wynika natomiast z art. 225 Kodeksu cywilnego, obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Z ww. regulacji wynika, iż w sytuacji wytoczenia powództwa - przeciwko samoistnemu posiadaczowi w złej wierze - jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy oraz jest odpowiedzialny za jej stan. Ponadto, spoczywa na nim obowiązek zwrotu pobranych od powyższej chwili pożytków, których nie zużył, jak również winny jest uiścić wartość tych, które zużył.

O tym, czy bezumowne korzystanie z gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydować będą w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W sytuacji, gdy korzystający z nieruchomości, bez żadnej umowy i bez zgody właściciela zajął jego grunt (nieruchomość), a właściciel tej nieruchomości dążąc do jej odzyskania podejmie w tym kierunku kroki prawne np. wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. W takiej sytuacji świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość odszkodowania - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy jednak oceniać sytuację, gdy korzystający z nieruchomości użytkuje ją za zgodą właściciela (nawet dorozumianą) płacąc z tego tytułu określone kwoty, a także sytuację kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości) - z różnych względów - toleruje sytuację, w której przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i na podstawie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości. W granicach działki stanowiącej współwłasność Wnioskodawcy znajduje się napowietrzna linia wysokiego napięcia oraz rury przesyłowe gazu doprowadzone do budynku mieszkalnego znajdującego się na bezpośrednio sąsiadującej z działką Wnioskodawcy parceli. W stosunku do obydwu linii przesyłowych nie zostały ustanowione służebności przesyłu. Zarówno napowietrzna linia energetyczna jak i rury służące do przesyłania gazu wchodzą w skład przedsiębiorstw przesyłowych i nie stanowią własności Wnioskodawcy. Dla ich rutynowych konserwacji i przeglądów oraz napraw nieprzewidzianych awarii konieczne jest fizyczne wchodzenie na teren nieruchomości Wnioskodawcy. Wobec powyższego Wnioskodawca zamierza uregulować istniejący stan poprzez uzyskanie odpowiedniego odszkodowania za dokonane naruszenie prawa własności. Wnioskodawca wystąpi w tym celu w pierwszej kolejności do odpowiednich przedsiębiorstw z wnioskiem o umowne uregulowanie stosunków prawnych i wypłacenie odszkodowania z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości przez przedsiębiorstwa przesyłowe. W przypadku braku dojścia przez strony do porozumienia w zakresie wysokości i warunków na jakich wynagrodzenie ma być wypłacone, Wnioskodawca wystąpi z powództwem do sądu powszechnego, zgłaszając roszczenia dotyczące wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z jego nieruchomości (...).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku - w odniesieniu do kwestii, znajdujących się w granicach nieruchomości Wnioskodawcy, urządzeń przesyłowych - mamy do czynienia z sytuacją, gdzie jakkolwiek pomiędzy stronami nie została zawarta umowa dotycząca korzystania przez właścicieli tych urządzeń z nieruchomości, to jednak, w ocenie tut. organu, wystąpiła dorozumiana zgoda na taki stan rzeczy. Wnioskodawca tolerował bowiem taką sytuację, jako że nie podjął dotychczas żadnych działań zmierzających do zaprzestania korzystania przez ww. przedsiębiorstwa przesyłowe z jego nieruchomości a ponadto - z uwagi na fakt, iż urządzenia przesyłowe, mimo zamierzonego przez Wnioskodawcę wystąpienia do odpowiednich przedsiębiorstw z wnioskiem o umowne uregulowanie stosunków prawnych, pozostaną na gruncie Wnioskodawcy - istnieje wola zawarcia takiego porozumienia.

Mając zatem na uwadze całokształt przedstawionego stanu faktycznego, powołane regulacje z zakresu podatku od towarów i usług oraz przytoczone przepisy odrębne, należy stwierdzić, iż pozwalając przedsiębiorstwom przesyłowym na korzystanie z gruntów (tolerując taką sytuację), Wnioskodawca świadczył usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, które ze względu na ich odpłatny charakter podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Otrzymane od przedsiębiorstw przesyłowych świadczenia pieniężne - niezależnie od tego, czy wypłacone zostaną na podstawie umowy (ugody pozasądowej), czy wyroku sądowego - będą w rzeczywistości wynagrodzeniem za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę, dającą wypłacającym je kontrahentom wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania w oznaczonym zakresie z nieruchomości.

Reasumując, należy stwierdzić, iż umożliwienie przedsiębiorstwom przesyłowym korzystania z gruntów w zakresie już istniejących urządzeń przesyłowych lub innych czynności związanych z ich eksploatacją i tolerowanie takiego stanu rzeczy, stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług z mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie opodatkowania czynności związanej z bezumownym korzystaniem z nieruchomości.

Natomiast w zakresie opodatkowania czynności związanej z odpłatnym ustanowieniem służebności przesyłu zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.